Вопрос: Российский банк осуществлял конверсионные сделки в соответствии с соглашениями о конверсионных операциях с фирмами-нерезидентами. Банк заключал с фирмами-нерезидентами сделку покупки (продажи) согласованного количества одной валюты за согласованное количество другой валюты на определенный момент времени. Расчеты по сделкам осуществляются перечислением сальдо на счет "выигравшей" стороны. Некоторые сделки осуществлялись с валютой при отсутствии ее в банке и у фирмы-нерезидента. Убытки, полученные от сделок, относятся банком на уменьшение облагаемой базы как расходы от иных валютных операций. Правомерны ли действия банка? ("Налоговый вестник", N 10, октябрь 2001 г.)

Российский банк осуществлял конверсионные сделки в соответствии с соглашениями о конверсионных операциях с фирмами-нерезидентами. Банк заключал с фирмами-нерезидентами сделку покупки (продажи) согласованного количества одной валюты за согласованное количество другой валюты на определенный момент времени. Таким образом, банк принимает на себя обязательства перед фирмой-нерезидентом: открывает валютную позицию. Через определенный промежуток времени (заранее согласованный сторонами сделки) банк закрывает свою валютную позицию, заключая с фирмой-нерезидентом обратную сделку продажи (покупки) одной валюты за другую по согласованному на момент совершения обратной сделки курсу. По условиям контракта поставка базового актива не предусматривается. По результатам сделки банк и фирма-нерезидент проводят зачет взаимных требований и выводят сальдо (неттинг). Расчеты по сделкам осуществляются перечислением сальдо на счет "выигравшей" стороны. На момент заключения сделок на кор-счетах банка и счетах фирмы отсутствовали необходимые средства для реальной поставки базового актива, а некоторые сделки осуществлялись с валютой при отсутствии этой валюты в банке и у фирмы-нерезидента.

Убытки, полученные банком от конверсионных сделок, относятся банком на уменьшение облагаемой базы по налогу на прибыль как расходы от иных валютных операций согласно п.29 постановления Правительства РФ от 16.05.1994 N 490 "Об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль банками и другими кредитными организациями". Правомерны ли действия банка в данной ситуации?

Прежде всего, по нашему мнению, необходимо провести юридическую экспертизу законности заключения подобного рода контрактов. Данные сделки, в которых заранее предусматривается убыточный результат для одной из договаривающихся сторон, согласно нормам ГК РФ должны быть признаны ничтожными.

Кроме того, в соответствии со ст.20 НК РФ в сделке участвуют взаимозависимые лица, и согласно п.2 ст.40 НК РФ налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам, заключенным между взаимозависимыми лицами.

Согласно нормативным актам Банка России конверсионные операции - это операции по покупке и продаже одной валюты за другую.

Расчетная (индексная) сделка - это конверсионная операция, представляющая собой комбинацию сделки по покупке или продаже иностранной валюты на определенную дату и обязательства провести встречную сделку на ту же дату по текущему (на дату исполнения) обменному курсу.

Исходя из существа описанной ситуации речь идет о заключении российским банком с фирмами-нерезидентами расчетного (индексного) форвардного контракта, то есть сделки с валютой, предусматривающей ее осуществление в определенный день в будущем по согласованному валютному курсу без поставки базисного актива, которая заключается вне биржи. Причем заключение форвардных контрактов не требует от контрагентов каких-либо расходов.

Форвардный контракт может заключаться с целью игры на разнице курсовой стоимости активов (в конкретной ситуации - иностранных валют).

Поэтому действия банка по отнесению расходов от проведения сделок с иностранной валютой в виде расчетных форвардных контрактов на себестоимость банковских услуг со ссылкой на п.29 Положения об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль банками и другими кредитными учреждениями, утвержденного постановлением Правительства РФ от 16.05.1994 N 490, неправомерны.

В данном случае банку при отнесении убытков на финансовые результаты деятельности банка следовало руководствоваться письмами Госналогслужбы России от 27.03.1996 N НП-4-05/26н "О налогообложении операций по купле-продаже иностранной валюты и срочным валютным операциям" и от 30.05.1996 N ВГ-4-05/46н "О применении письма Госналогслужбы России от 27.03.1996 N НП-4-05/26н", согласно которым убытки, полученные по срочным сделкам (форвард, фьючерс, опцион), заключенным с целью управления и защиты от валютных рисков, для целей налогообложения принимаются в пределах доходов, полученных по этим видам операций за отчетный период.

При заключении срочных сделок (в том числе расчетного форвардного контракта) необходимо устанавливать кросс-курсы иностранных валют по отношению к рублю.

Пунктом 7 ст.2 Закона РФ от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" доходы в иностранной валюте подлежат налогообложению по совокупности с выручкой, полученной в рублях. При этом доходы в иностранной валюте пересчитываются в рубли по курсу Банка России, действовавшему на день определения организацией выручки от реализации продукции (работ, услуг).

В соответствии с подпунктом "п" п.2.1. Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли" Приложения N 5 к Инструкции N 62, прибыль для целей налогообложения увеличивается на суммы убытков по форвардным контрактам без поставки базисного актива (действует с 05.08.1998, то есть с даты вступления в действие норм Федерального закона от 31.07.1998 N 141-ФЗ "О внесении дополнений в статью 2 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций").

Учитывая изложенное, при заключении срочных сделок (расчетных форвардных контрактов) одна из сторон в лице банка подписывала контракты с иностранными фирмами с заранее убыточным для себя результатом и незаконно относила полученные от указанных сделок убытки на себестоимость банковских услуг, занижая тем самым налоговую базу при исчислении налога на прибыль (то есть банком умышленно систематически недоначислялись и не уплачивались налоги на прибыль в течение 1998-2000 годов).

Р.Н. Митрохина,

консультант Департамента налоговой политики Минфина России

1 октября 2001 г.

"Налоговый вестник", N 10, октябрь 2001 г.