Вопрос: Гражданский кодекс Российской Федерации предусматривает переход прав кредитора к другому лицу. Как в этом случае исчисляется налогооблагаемая база? ("Налоговый вестник", N 11, ноябрь 2001 г.)

Гражданский кодекс Российской Федерации предусматривает переход прав кредитора к другому лицу. Как в этом случае исчисляется налогооблагаемая база?

Согласно ст.382 ГК РФ право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или перейти к другому лицу на основании закона. При этом не требуется согласие должника для перехода к другому лицу прав кредитора, если иное не предусмотрено законом или договором. Если должник не был письменно уведомлен о состоявшемся переходе прав кредитора к другому лицу, новый кредитор несет риск вызванных этим для него неблагоприятных последствий. В этом случае исполнение обязательства первоначальному кредитору признается исполнением надлежащему кредитору.

Статья 384 ГК РФ гласит о том, что если иное не предусмотрено законом или договором, право первоначального кредитора переходит к новому кредитору в том объеме и на тех же условиях, которые существовали к моменту перехода права. В частности, к новому кредитору переходят права, обеспечивающие исполнение обязательства, а также другие связанные с требованием права, в том числе право на неуплаченные проценты.

Нормативными документами Минфина России по бухгалтерскому учету определено, что доходами от обычных видов деятельности являются выручка от продажи продукции и товаров, поступление от выполнения работ и оказания услуг, а все другие доходы считаются операционными или внереализационными доходами.

Таким образом, при отгрузке продукции, выполнении работ или оказании услуг и их передаче покупателю организация-поставщик отражает эти операции в бухгалтерском учете по дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и кредиту счета 90 "Продажи". В дальнейшем у продавца возникает право на взыскание или погашение возникшей за покупателем задолженности, то есть таким путем закрыть счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

В случае передачи права (требования) другому юридическому или физическому лицу организация переводит задолженность со счета 62 на счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", а в дальнейшем при передаче права требования к другому лицу по кредиту счета 76 в корреспонденции со счетами учета денежных средств, учета полученного имущества и т.д. в бухгалтерском учете отражаются операции по передаче прав требования кредитора к другому лицу. При этом возникающий отрицательный результат не учитывается при исчислении налога на прибыль, так как это не предусмотрено п.15 Положения о составе затрат, а п.2 ст.3 Закона N 2116-1 позволяет уменьшить внереализационные расходы в пределах имеющихся внереализационных доходов.

Начиная с 1 января 2002 года организации руководствуются ст.279 НК РФ, устанавливающей особенности определения налоговой базы при уступке (переуступке) права требования, в которой говорится о следующем.

При уступке налогоплательщиком - продавцом товара (работ, услуг), осуществляющим исчисление доходов (расходов) по методу начисления права требования долга третьему лицу, до наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) признается убытком налогоплательщика. При этом размер убытка для целей налогообложения не может превышать суммы процентов, которую налогоплательщик уплатил бы с учетом требований ст.269 НК РФ по долговому обязательству, равному доходу от уступки права требования, за период от даты уступки до даты прекращения права требования.

При уступке налогоплательщиком - продавцом товара (работ, услуг), осуществляющим исчисление доходов (расходов) по методу начисления, права требования долга третьему лицу после наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) признается убытком по сделке уступки права требования, который включается в состав внереализационных расходов налогоплательщика. При этом убыток принимается в целях налогообложения в следующем порядке:

50% от суммы убытка подлежат включению в состав внереализационных расходов на дату уступки права требования;

50% от суммы убытка подлежат включению в состав внереализационных расходов по истечении 45 дней с даты уступки права требования.

Кроме того, в п.3 ст.279 НК РФ определено, что при дальнейшей реализации права требования долга налогоплательщиком, купившим это право требования, указанная операция рассматривается как реализация финансовых услуг. Доход (выручка) от реализации финансовых услуг определяется как сумма средств, полученных этим налогоплательщиком при последующей уступке права требования или прекращении соответствующего обязательства. При этом при определении налоговой базы налогоплательщик вправе уменьшить доход, полученный от реализации права требования, на сумму расходов по приобретению указанного права требования долга.

Иначе говоря, глава 25 НК РФ подтверждает, что организация-поставщик отражает реализацию права требования по счету 91 "Прочие доходы и расходы", то есть в составе внереализационных доходов, а налогоплательщик, реализующий купленное им право требования, - в составе выручки от предоставленной финансовой услуги.

В.И. Макарьева,

государственный советник налоговой службы II ранга

Т.Н. Соколова

1 ноября 2001 г.

"Налоговый вестник", N 11, ноябрь 2001 г.