Вопрос: Оптовая торговая фирма осуществляет поставку продукции покупателям транзитом. При этом она участвует в расчетах, то есть денежные средства за реализованную покупателю продукцию поступают на расчетный счет фирмы, а с поставщиком продукции (предприятием-изготовителем) торговая фирма рассчитывается самостоятельно. Учетной политикой предусмотрено, что выручка от реализации для целей налогообложения определяется "по оплате". Предприятие работает по старому Плану счетов. Как учитывается момент оприходования товара? Что является моментом реализации товара? (Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 45, октябрь 2001 г.)

Оптовая торговая фирма осуществляет поставку продукции покупателям транзитом. При этом она участвует в расчетах, то есть денежные средства за реализованную покупателю продукцию поступают на расчетный счет фирмы, а с поставщиком продукции (предприятием-изготовителем) торговая фирма рассчитывается самостоятельно. Учетной политикой предусмотрено, что выручка от реализации для целей налогообложения определяется "по оплате". Предприятие работает по старому Плану счетов.

Как учитывается момент оприходования товара? Что является моментом реализации товара? Как быть с зачетом НДС в данной ситуации?

Порядок отражения в бухгалтерском учете операций по реализации товаров транзитом с участием в расчетах установлен Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденной Приказом Минфина СССР от 1 ноября 1991 г. N 56.

В пояснениях к счету 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" сказано, что по дебету счета 46 отражается стоимость товаров согласно расчетным документам поставщиков (в корреспонденции со счетом 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"), а по кредиту - продажная стоимость этих товаров (в корреспонденции со счетом 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками").

Результаты от реализации продукции (товаров, работ, услуг) списываются ежемесячно со счета 46 на счет 80 "Прибыли и убытки". То есть План счетов не предусматривает оприходование товаров в рамках транзитных поставок на баланс (на счете 41 "Товары") торгующей организации.

Однако, по нашему мнению, это представляется не совсем верным, если оценить совершаемую хозяйственную операцию с точки зрения ее гражданско-правовых отношений.

В основе транзитных поставок товаров, осуществляемых торговой организацией, лежат два договора купли-продажи, один из которых заключается с поставщиком, а другой - с покупателем товара. При этом п.1 ст.454 ГК РФ предусматривается, что по договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену). Из этого следует, что первоначально по договору, заключенному с поставщиком товара, собственником товара является непосредственно сама оптовая торговая организация, несмотря на то что товар от поставщика напрямую направляется покупателю, минуя склад оптовой организации.

В соответствии с п.2 ст.8 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" имущество, являющееся собственностью организации, учитывается обособленно. В связи с этим стоимость товаров, являющихся собственностью торговой организации, должна отражаться на счете 41 "Товары", предназначенном для обобщения информации о наличии и движении товарно-материальных ценностей, приобретенных в качестве товаров для продажи.

Товар считается приобретенным с того момента, когда право собственности на него перешло от поставщика к покупателю. Таким образом, для того чтобы правильно и своевременно отразить оприходование товара в бухгалтерском учете, необходимо правильно определить момент перехода права собственности на этот товар.

Согласно ст.223, 224 ГК РФ право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи (вручения приобретателю), если иное не предусмотрено законом или договором.

Вещь (товар) считается врученной приобретателю с момента ее фактического поступления во владение приобретателя или указанного им лица.

В данном случае дата перехода права собственности на товар у оптовой организации будет определяться условиями заключенного договора.

Если товар поставляется поставщиком (производителем товара) на условиях "франко-станция отправления", то право собственности на товар у снабженческо-сбытовой организации, по мнению автора, будет возникать в момент отгрузки товара производителем в адрес покупателя (потребителя). При этом производитель должен в письменной форме известить торговую организацию о дате отгрузки товара, а затем представить первичные документы, свидетельствующие об отпуске товара, на имя торговой организации.

Если согласно условиям договора поставщик обязуется поставить товар в адрес покупателя (поставка на условиях "франко-станция назначения"), то, по мнению автора, права на товар перейдут от предприятия-поставщика к торговой организации после доставки товара покупателю. В этом случае уже покупатель должен будет в письменной форме известить торговую организацию о дате получения товара.

Оприходование товара по счету 41 необходимо еще и потому, что налоговые вычеты по НДС предоставляются при фактической оплате поставщикам стоимости товаров, приобретаемых для перепродажи (п.2 ст.171 НК РФ). То есть для получения вычета по НДС по товарам, приобретаемым для перепродажи, обязателен факт оприходования их на баланс торгующей организации.

Реализация транзитного товара отражается в бухгалтерском учете в общеустановленном порядке. То есть оборот по кредиту счета 46 будет отражаться в момент перехода права собственности на реализуемый товар от оптовой торгующей организации к покупателю товара (если иное не предусмотрено договором) и предъявления покупателю расчетных документов.

Поскольку учетной политикой организации предусмотрено, что для целей налогообложения выручка определяется "по оплате", то, следовательно, все налоги будут исчисляться в том отчетном периоде, когда денежные средства от покупателя товара поступят на расчетный счет либо в кассу предприятия.

Транзитные операции на счетах бухгалтерского учета оптовой торговой организации отражаются следующими проводками:

Д-т сч.41 К-т сч.60 - оприходованы товары, отгруженные покупателю, на основании документов, выписанных поставщиком на имя торговой организации (проводка делается на дату перехода права собственности)

Д-т сч.19 К-т сч.60 - учтены суммы НДС по оприходованным товарам

Д-т сч.46 К-т сч.41 - списана стоимость товаров, отгруженных поставщиком

Д-т сч.46 К-т сч.44 - отнесены на реализацию издержки обращения

Д-т сч.62 К-т сч.46 - отражена выручка от реализации товара (проводка делается на дату перехода права собственности на товар к покупателю)

Д-т сч.46 К-т сч.76 субсчет "НДС" - начислен НДС с оборотов по реализации товаров

Д-т сч.51 К-т сч.62 - получена оплата от покупателя за реализованные товары

Д-т сч.76 субсчет "НДС" К-т сч.68 - начислена в бюджет сумма НДС

Д-т сч.44 К-т сч.67 - после поступления выручки начислен налог на пользователей автодорог в бюджет

Д-т сч.46 К-т сч.44 - налог на пользователей автодорог списан на реализацию

Д-т сч.46 (80) К-т сч.80 (46) - отражен финансовый результат от реализации

Д-т сч.60 К-т сч.51 - перечислена поставщику стоимость товаров, отгруженных покупателю

Д-т сч.68 К-т сч.19 - отнесены суммы НДС по приобретенным товарам на расчеты с бюджетом в соответствии с положениями ст.171, 172 НК РФ.

Е. Шаронова,

эксперт "АКДИ ЭЖ"

1 октября 2001 г.

Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 45, октябрь 2001 г.