Вопрос: Предприятия А и Б заключили договор поставки. Товар оплачивается векселями третьих лиц. В отчетном периоде предприятие А поставило часть товара, оговоренную в спецификации, остальная часть товара поставляется в следующем отчетном периоде. Предприятие Б передало вексель третьего лица. Какие первичные документы должны составлять предприятия? Что является основанием зачета и на какую сумму предъявляется к зачету НДС у предприятия Б в данном отчетном периоде? Требуется ли акт взаимных требований на данную операцию? Какими нормативными документами следует руководствоваться при совершении данной операции? ("Финансовые и бухгалтерские консультации", N 8, август 2001 г.)

Предприятия А и Б заключили договор поставки. Товар оплачивается векселями третьих лиц. В отчетном периоде предприятие А поставило часть товара, оговоренную в спецификации, на сумму 20 000 руб., остальная часть товара поставляется в следующем отчетном периоде. Предприятие Б передало вексель третьего лица на сумму 60 000 руб.

В связи с этим возникают следующие вопросы:

1. Какие первичные документы должны составлять предприятия?

2. Что является основанием зачета и на какую сумму предъявляется к зачету НДС у предприятия Б в данном отчетном периоде?

3. Требуется ли акт взаимных требований на данную операцию?

4. Какими нормативными документами следует руководствоваться при совершении данной операции?

1. Согласно п.3 ст.169 НК РФ при совершении операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, в том числе не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения), налогоплательщик обязан:

1) составлять счет-фактуру;

2) вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур;

3) вести книги покупок и книги продаж.

Счет-фактура служит основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению (п.1 ст.169 НК РФ).

В соответствии с п.5 ст.169 НК РФ в счете-фактуре должны быть указаны:

1) порядковый номер и дата его выписки;

2) наименования, адреса и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя;

3) наименования и адреса грузоотправителя и грузополучателя;

4) номер платежно-расчетного документа - в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг);

5) наименования поставляемых (отгруженных) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единица измерения;

6) количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) исходя из принятых единиц измерения;

7) цена (тариф) за единицу измерения по договору (контракту) без учета налога, а в случае применения государственных регулируемых цен (тарифов), включающих в себя налог, - с учетом суммы налога;

8) стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) без налога;

9) сумма акциза - по подакцизным товарам;

10) налоговая ставка;

11) сумма налога, предъявляемая покупателю товаров (работ, услуг), определяемая по применяемым налоговым ставкам;

12) стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) с учетом суммы налога.

Счет-фактуру подписывают руководитель и главный бухгалтер организации либо иные должностные лица, уполномоченные на то в соответствии с приказом по организации, и заверяют печатью организации (п.6 ст.169 НК РФ).

Порядок ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж устанавливает Правительство РФ (п.8 ст.169 НК РФ). В настоящее время действуют Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденные Постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. N 914.

Согласно п.1 ст.172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

Таким образом, помимо первичных документов, указанных в п.3 ст.169 НК РФ, покупателю (предприятию Б) для применения налогового вычета необходимо иметь документы, подтверждающие фактическую уплату сумм налога. Этим документом в рассматриваемой ситуации может быть акт приема-передачи векселя третьего лица.

2. Пунктом 1 ст.171 НК РФ предусматривается, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении:

1) товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи (п.2 ст.171 НК РФ).

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов (п.2 ст.172 НК РФ).

Значит, зачет НДС производится при наличии следующих условий:

1) товары (работы, услуги) приняты к учету и факт принятия к учету подтверждается первичными документами;

2) товары (работы, услуги) приобретаются для осуществления производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ;

3) НДС уплачен поставщику.

При соблюдении вышеуказанных условий предприятие Б вправе принять к зачету НДС. В рассматриваемой ситуации товар поставлен на 20 000 руб., а в оплату передан вексель на сумму 60 000 руб. Следовательно, в данном отчетном периоде к зачету может быть принят НДС, который уплачен в составе 1/3 суммы векселя (20 000 руб.), поскольку только в отношении этой суммы НДС соблюдается условие о принятии к учету товаров (работ, услуг).

Пунктом 2 ст.172 НК РФ предусматривается, что при использовании налогоплательщиком собственного имущества (в том числе векселя третьего лица) в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком при приобретении указанных товаров (работ, услуг), исчисляются исходя из балансовой стоимости указанного имущества (с учетом его переоценок и амортизации, которые проводятся в соответствии с законодательством Российской Федерации), переданного в счет их оплаты.

Таким образом, сумма НДС, которая может быть предъявлена к зачету, определяется по балансовой стоимости векселя с учетом переоценки.

3. Зачетом взаимных требований оформляется прекращение обязательства. Статьей 410 ГК РФ предусматривается, что обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования.

Статьями 171 и 172 НК РФ такое условие применения налогового вычета, как прекращение обязательства зачетом, не устанавливается.

Прекращение обязательства зачетом не имеет значения и для поставщика (предприятия А).

Поставщик уплачивает НДС с операций по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Дата реализации товаров (работ, услуг) в зависимости от принятой налогоплательщиком учетной политики для целей налогообложения определяется:

1) для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения дату возникновения обязанности по уплате налога по мере отгрузки и предъявления покупателю расчетных документов, - как наиболее ранняя из следующих дат:

- день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг),

- день оплаты товаров (работ, услуг);

2) для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения дату возникновения обязанности по уплате налога по мере поступления денежных средств, - как день оплаты товаров (работ, услуг).

В соответствии с п.2 ст.167 НК РФ оплатой товаров (работ, услуг) признается прекращение встречного обязательства приобретателя указанных товаров (работ, услуг) перед налогоплательщиком, которое непосредственно связано с поставкой (передачей) этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг), за исключением прекращения встречного обязательства путем выдачи покупателем-векселедателем собственного векселя. Оплатой товаров (работ, услуг), в частности, признается прекращение обязательства зачетом.

Из пункта 2 ст.167 НК РФ вытекает, что не признается оплатой товаров прекращение встречного обязательства путем выдачи покупателем собственного векселя. Следовательно, особое регулирование предусмотрено только в отношении собственного векселя покупателя. Прекращение встречного обязательства передачей векселя третьего лица признается оплатой товаров (работ, услуг).

Таким образом, акт зачета взаимных требований в случае оплаты товаров (работ, услуг) векселем третьего лица не нужен, поскольку оплатой товаров (работ, услуг) следует признавать прекращение встречных обязательств передачей векселя.

4. При совершении рассматриваемой операции следует руководствоваться:

1) главой 21 НК РФ;

2) Методическими рекомендациями по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденными приказом МНС России от 20 декабря 2000 г. N БГ-3-03/447;

3) Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. N 914.

М.В.Андреева,

специалист фирмы "ФБК"

1 августа 2001 г.

"Финансовые и бухгалтерские консультации", N 8, август 2001 г.