Учет доходов и расходов будущих периодов (С. Матвеев, Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 48, ноябрь 2001 г.)

Учет доходов и расходов будущих периодов

В новом Плане счетов доходы будущих периодов учитываются на счете 98 "Доходы будущих периодов". Предназначен этот счет для обобщения информации о:

- доходах, полученных (начисленных) в отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам;

- предстоящих поступлениях задолженности по недостачам, выявленным в отчетном периоде за прошлые годы;

- разницах между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и стоимостью ценностей, принятой к бухгалтерскому учету при выявлении недостачи и порчи.

При этом к счету 98 открываются следующие субсчета:

98/1 "Доходы, полученные в счет будущих периодов";

98/2 "Безвозмездные поступления";

98/3 "Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы";

98/4 "Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей".

Корреспонденция счетов по учету доходов будущих периодов

Д-т сч.51, 76 К-т сч.98 - отражена сумма полученных (начисленных) доходов, относящихся к доходам будущих периодов

Д-т сч.98 К-т сч.68 - учтена сумма НДС с доходов будущих периодов

Д-т сч.98 К-т сч.90, 91 - отражены (полностью или частично) доходы будущих периодов в том отчетном периоде, к которому они относятся.

На субсчете 98/1 "Доходы, полученные в счет будущих периодов" учитывается движение доходов, полученных в отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам:

- арендная или квартирная плата;

- плата за коммунальные услуги;

- плата за содержание ребенка в детском дошкольном учреждении;

- средства на финансирование строительства у заказчика;

- другие аналогичные платежи.

Пример 1

В соответствии с договором на перевозку грузов автомобильным транспортом на расчетный счет автотранспортной организации поступили платежи от заказчика в размере 63 000 рублей, включая НДС - 20%. Данные суммы были перечислены в счет предстоящих перевозок. Впоследствии услуги по перевозке грузов были оказаны в полном объеме, причем их себестоимость составила 45 000 рублей.

В бухгалтерском учете организации данная операция будет отражена следующими проводками:

Д-т сч.51 К-т сч.76 - 63 000 руб. - поступили плановые платежи от заказчика

Д-т сч.76 К-т сч.98 - 63 000 руб. - поступившие плановые платежи отражены в составе доходов будущих периодов

Д-т сч.98 К-т сч.68 - 10 500 руб. - начислен НДС с суммы плановых платежей, относящихся к будущим периодам

Д-т сч.98 К-т сч.90 - 63 000 руб. - отражена выручка от реализации услуг по перевозке грузов

Д-т сч.68 К-т сч.98 - 10 500 руб. - восстановлен НДС, начисленный к уплате в бюджет с суммы полученных платежей

Д-т сч.90 К-т сч.68 - 10 500 руб. - начислен НДС к уплате в бюджет

Д-т сч.90 К-т сч.20 - 45 000 руб. - списана фактическая себестоимость оказанных услуг по перевозке грузов

Д-т сч.90 К-т сч.99 - 7500 руб. - отражен финансовый результат.

На субсчете 98/2 "Безвозмездные поступления" учитывается стоимость активов, полученных организацией безвозмездно. При применении нового Плана счетов предусмотрен следующий порядок списания стоимости безвозмездно полученных материальных ценностей на финансовые результаты:

- по безвозмездно полученным основным средствам - по мере начисления амортизации;

- по иным безвозмездно полученным материальным ценностям - по мере списания на счета учета затрат на производство либо расходов на продажу.

Организация может относить стоимость приобретенных материальных ценностей на финансовые результаты единовременно в момент принятия актива к бухгалтерскому учету.

Порядок списания на финансовые результаты деятельности организации стоимости полученных безвозмездно активов необходимо отразить в учетной политике.

Пример 2

Торговая организация получила безвозмездно торговое оборудование и упаковку лент для кассового аппарата. Рыночная цена аналогичного оборудования составляет 15 000 рублей, а упаковки лент для кассового аппарата - 400 рублей. Срок полезного использования оборудования - 10 лет, норма амортизации - 10% в год.

Отражение операций в бухгалтерском учете организации:

Д-т сч.10 К-т сч.91 - 400 руб. - отражена стоимость безвозмездно полученной ленты для кассового аппарата

Д-т сч.08 К-т сч.98 - 15 000 руб. - отражена рыночная стоимость торгового оборудования, полученного безвозмездно

Д-т сч.01 К-т сч.08 - 15 000 руб. - принято к учету полученное безвозмездно торговое оборудование

Д-т сч.44 К-т сч.02 - 125 руб. - начислена амортизация на торговое оборудование

Д-т сч.98 К-т сч.91 - 125 руб. - стоимость объекта относится на доходы по мере начисления амортизации.

На субсчете 98/3 "Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы" учитывается движение предстоящих поступлений задолженности по недостачам, выявленным в отчетном периоде за прошлые годы.

В соответствии с Планом счетов следует делать следующие проводки:

Д-т сч.94 К-т сч.98 - отражены суммы недостач, выявленных за прошлые отчетные периоды (признанных виновными лицами либо присужденных ко взысканию судом)

Д-т сч.73/2 К-т сч.94 - отражены суммы ущерба от недостач, списанные на виновных лиц

Д-т сч.51 К-т сч.73/2 - отражено поступление средств в возмещение ущерба

Д-т сч.98 К-т сч.91 - отнесен на финансовые результаты доход в сумме поступивших денежных средств в возмещение ущерба.

Пример 3

По итогам проведенной ревизии материально-производственных запасов установлено, что в прошлом году материально ответственным лицом были необоснованно списаны в производство похищенные им материалы на сумму 5000 рублей. Решением суда установлено взыскать с виновного лица рыночную стоимость материалов - 6000 рублей. Виновный внес в кассу организации эту сумму. НДС по недостающим материалам в размере 1000 рублей был возмещен из бюджета полностью.

В бухгалтерском учете организации данная операция будет отражена следующими проводками:

Д-т сч.94 К-т сч.98 - 5000 руб. - отражена сумма недостач, выявленных за прошлые отчетные периоды

Д-т сч.94 К-т сч.68 - 1000 руб. - восстановлена сумма НДС, ранее возмещенная из бюджета

Д-т сч.73/2 К-т сч.94 - 6000 руб. - отражено списание недостачи за счет виновного лица

Д-т сч.50 К-т сч.73/2 - 6000 руб. - отражено получение денежных средств от виновного лица в возмещение недостачи материалов

Д-т сч.98 К-т сч.91 - 5000 руб. - отнесен на финансовые результаты доход в сумме поступивших денежных средств в возмещение ущерба.

На субсчете 98/4 "Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и стоимостью по недостачам ценностей" учитывается разница между взыскиваемой с виновных лиц суммой за недостающие материальные и иные ценности, и стоимостью, числящейся в бухгалтерском учете организации.

Д-т сч.73/3 К-т сч.98 - отнесена на виновных лиц сумма недостающих материальных ценностей

Д-т сч.98 К-т сч.91 - отнесен на финансовые результаты доход в виде разницы между суммой, подлежащей ко взысканию с виновных лиц, и учетной стоимостью недостающих ценностей по мере погашения задолженности виновным лицом.

Пример 4

После инвентаризации была выявлена недостача материальных ценностей по счету 10 "Материалы" на сумму 10 000 рублей. Их рыночная стоимость составила 15 000 рублей. В ходе следствия установлено виновное лицо, которому судом было предъявлено взыскание в размере рыночной стоимости материалов. Удержание производится из зарплаты ежемесячно равными долями в течение 12 месяцев.

В бухгалтерском учете данная операция будет отражена следующими проводками:

Д-т сч.94 К-т сч.10 - 10 000 руб. - отнесена балансовая стоимость материалов на недостачу

Д-т сч.94 К-т сч.68 - 2000 руб. - отнесен на недостачу восстановленный НДС от стоимости недостающих материалов

Д-т сч.73/2 К-т сч.94 - 12 000 руб. - отнесена на виновное лицо недостача по учетной стоимости

Д-т сч.73/2 К-т сч.98 - 3000 руб. - отнесена на доходы будущих периодов разница между присужденной суммой в возмещение убытка и суммой недостач по учетной стоимости

Д-т сч.70 К-т сч.73/2 - 1250 руб. - удержана часть недостачи с виновного лица в соответствии с решением судебного органа

Д-т сч.98 К-т сч.91 - 250 руб. - отнесена на доходы организации часть сумм, отраженных в составе доходов будущих периодов по мере возмещения виновным лицом убытка от недостач (ежемесячно).

Пример 5

Организация приобрела предприятие как имущественный комплекс. Балансовая стоимость активов предприятия (без НДС) составляет 750 000 рублей. Договорная цена приобретенного предприятия - 800 000 рублей, в том числе НДС 100 000 рублей (согласно сводному счету-фактуре).

Организации следует эти операции отразить в бухгалтерском учете следующим образом:

Д-т сч.60 К-т сч.51 - 800 000 руб. - перечислены денежные средства за приобретаемое предприятие

Д-т сч.08 К-т сч.60 - 700 000 руб. - отражены вложения в приобретение предприятия как имущественного комплекса

Д-т сч.19 К-т сч.60 - 100 000 руб. - отражена сумма НДС, предъявленная продавцом предприятия

Д-т сч.68 К-т сч.19 - 100 000 руб. - принята к вычету сумма НДС по оплаченному и принятому к учету предприятию

Д-т сч.01 (10, 58, 60, 62 и др.) К-т сч.08 - 750 000 руб. - отражено принятие к учету отдельных объектов приобретенного имущества

Д-т сч.08 К-т сч.98 - 50 000 руб. - отражена отрицательная деловая репутация предприятия.

Ежемесячно в течение 20 лет.

Д-т сч.98 К-т сч.91 - 208 руб. - списывается отрицательная деловая репутация как операционный доход.

Информация о расходах, которые были произведены организацией в данном отчетном периоде, но относятся к будущим отчетным периодам, учитывается на счете 97 "Расходы будущих периодов".

В частности, на этом счете могут быть отражены расходы, связанные с горно-подготовительными работами; подготовительными к производству работами в связи с их сезонным характером; освоением новых производств, установок и агрегатов; рекультивацией земель и осуществлением иных природоохранных мероприятий; неравномерно производимым в течение года ремонтом основных средств (когда организацией не создается соответствующий резерв или фонд) и др.

Корреспонденция счетов по учету расходов будущих периодов

Д-т сч.97 К-т сч.60, 71, 76 и др. - отражены суммы расходов, произведенные в текущем периоде, но относящихся к будущим периодам

Д-т сч.19 К-т сч.60, 71, 76 и др. - отражена сумма НДС, относящаяся к расходам будущих периодов

Д-т сч.20, 26, 44 и др. К-т сч.97 - списаны расходы будущих периодов в отчетном периоде, к которому они относятся, в установленном организацией порядке.

На счете 97 приводятся и затраты по ремонту основных средств, который проводится в начале года:

Д-т сч.97 К-т сч.02, 10, 70, 69 и др. - отражены суммы затрат по ремонту основных средств.

В течение года учтенные расходы по ремонту могут списываться на счета затрат суммами в соответствии с принятым на предприятии способом (равномерно, пропорционально и др.).

Д-т сч.20, 23, 25, 26, 44 и др. К-т сч.97 - отнесены на затраты суммы расходов по ремонту основных средств.

Пример 6

В январе 2001 года предприятие произвело текущий ремонт оборудования сборочного цеха. При этом было израсходовано материалов на сумму 24 000 рублей, а также начислены заработная плата рабочим, осуществляющим ремонт, в размере 12 000 рублей и ЕСН - 4272 рублей. В соответствии с учетной политикой ремонтный фонд на предприятии не создается.

В начале 2001 года по результатам проведения ремонта предприятию в учете следует сделать следующие проводки:

Д-т сч.97 К-т сч.10 - 24 000 руб. - отражена сумма израсходованных материалов на проведение текущего ремонта основных средств

Д-т сч.97 К-т сч.70 - 12 000 руб. - начислена сумма заработной платы рабочим, занятым ремонтом

Д-т сч.97 К-т сч.69 - 4272 руб. - начислен единый социальный налог на заработную плату рабочим, которые производят ремонт.

В течение 2001 года ежемесячно общая сумма затрат по ремонту основных средств относится на себестоимость продукции:

Д-т сч.20 К-т сч.97 - 3356 руб. - (24 000 + 12 000 + 4272) : 12 мес. - списаны расходы по текущему ремонту основных средств на затраты основного производства.

Пример 7

Организация в июне 2001 года заключила договор с рекламным агентством о публикации рекламы в июле - октябре. Стоимость публикаций составила 24 000 рублей, в том числе НДС - 4000 рублей. Затраты по публикации рекламы учитываются на счете учета расходов будущих периодов путем равномерного списания на издержки производства по мере опубликования рекламы в размере 6000 рублей.

В учете организации данная операция выглядит следующим образом:

Д-т сч.60 К-т сч.51 - 24 000 руб. - отражена сумма денежных средств, перечисленных в оплату расходов на размещение рекламы

Д-т сч.97 К-т сч.60 - 20 000 руб. - отнесены расходы по размещению рекламы на расходы будущих периодов

Д-т сч.19 К-т сч.60 - 4000 руб. - отражена сумма НДС по расходам будущих периодов

Д-т сч.20 К-т сч.97 - 5000 руб. - отнесена на затраты доля расходов будущих периодов по мере опубликования рекламы

Д-т сч.68 К-т сч.19 - 1000 руб. - принята к зачету доля НДС по мере опубликования рекламы.

Порядок списания затрат, относящихся к расходам будущих периодов, необходимо отразить в учетной политике предприятия.

Списание расходов будущих периодов осуществляется в течение периода, к которому они относятся. Организация может списывать такие расходы равномерно, пропорционально объему продукции или иным способом в зависимости от специфики деятельности и характера расходов.

С. Матвеев,

эксперт "БП"

Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 48, ноябрь 2001 г.