Определение налогового учета в главе 25 Налогового кодекса Российской Федерации (В.И. Макарьева, А.А. Владимирова, "Налоговый вестник", N 12, декабрь 2001 г.)

Определение налогового учета в главе 25 Налогового кодекса
Российской Федерации

Федеральным законом от 06.08.2001 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" в ст.313 НК РФ введено новое понятие "налоговый учет", которым налогоплательщик будет пользоваться начиная с 1 января 2002 года при уплате налога на прибыль в соответствии с главой 25 НК РФ, если порядок группировки и учета объектов и хозяйственных операций для целей налогообложения отличен от порядка группировки и отражения в бухгалтерском учете объектов и хозяйственных операций согласно правилам бухгалтерского учета.

Так, например, в п.18 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, говорится о том, что начисление амортизации объектов основных средств производится одним из четырех способов (линейный, уменьшаемого остатка, списание по сумме чисел лет срока полезного использования, пропорционально объему продукции), что основано на п.48 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, в то время как в ст.259 НК РФ установлены для целей налогообложения только два способа начисления амортизации (линейный и нелинейный).

Следовательно, если налогоплательщик начисляет амортизационные отчисления способами по сумме чисел от срока полезного использования или пропорционально объему продукции и это приводит к занижению налогооблагаемой базы, то он должен осуществить расчет начисленных амортизационных отчислений для целей налогообложения и произвести корректировку налогооблагаемой базы в соответствии со ст.322 НК РФ.

В п.26 ПБУ 6/01 и п.75 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 20.07.1998 N 33н, определено, что затраты на ремонт основных средств списываются на издержки производства (обращения) по мере их осуществления и на основании соответствующих первичных документов.

Однако ст.260 НК РФ предоставляет такое право только организациям промышленности, агропромышленного комплекса, лесного хозяйства, транспорта и связи, строительства, геологии и разведки недр, геодезической и гидрометеорологической служб, жилищно-коммунального хозяйства, а прочие организации ограничены 10% первоначальной (восстановительной) стоимости амортизируемых основных средств. В случае если фактические расходы на ремонт превышают у этих организаций допустимый предел, то налоговый учет расходов на ремонт основных средств позволяет налогоплательщику в соответствии со ст.324 НК РФ снизить в последующем налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Пункт 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации дает возможность организациям-налогоплательщикам создавать резервы по сомнительным долгам для расчетов с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги на всю сумму дебиторской задолженности, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями.

Исходя же из положений ст.266 НК РФ сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной в конце предыдущего отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом:

1) по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 дней - в сумму создаваемого резерва включается вся выявленная на основании инвентаризации задолженность;

2) по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 дней (включительно) - в сумму резерва включается 50% от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности;

3) по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней - сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности не увеличивает сумму создаваемого резерва.

НК РФ ограничивает сумму создаваемого резерва по сомнительным долгам, а именно: она не должна превышать 10% от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со ст.249 НК РФ.

Рассмотрим вкратце статьи главы 25 НК РФ, касающиеся налогового учета.

Налоговый учет, как это определено в ст.313 НК РФ, является системой обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ. Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.

Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть система налогового учета применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя.

В соответствии с налоговым учетом производится расчет налоговой базы за отчетный (налоговый) период исходя из норм главы 25 НК РФ.

В ст.316-333 НК РФ определено, как вести налоговый учет:

- доходов от реализации;

- отдельных видов внереализационных доходов;

- сумм расходов на производство и реализацию;

- остатков незавершенного производства, готовой продукции, товаров отгруженных;

- расходов по торговым операциям;

- в организациях, созданных в соответствии с Федеральными законами, регулирующими деятельность данных организаций;

- амортизируемого имущества;

- операций с основными средствами;

- расходов на ремонт основных средств;

- расходов на освоение природных ресурсов;

- по срочным сделкам при применении метода начисления и кассового метода;

- доходов (расходов) в виде процентов, полученных (уплаченных) по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также процентов по ценным бумагам и другим долговым обязательствам;

- при реализации ценных бумаг;

- доходов и расходов страховых организаций;

- доходов и расходов банков;

- доходов и расходов при исполнении договора доверительного управления имуществом;

- доходов и расходов по сделкам РЕПО с ценными бумагами.

Рассмотрим некоторые из указанных видов налогового учета.

1. Порядок налогового учета доходов от реализации

Обязанность налогоплательщика вести налоговый учет доходов от реализации продукции, товаров, работ и услуг по видам деятельности возникает в случае, если для определенных видов деятельности предусмотрен иной порядок налогообложения и применяется иная ставка налога.

Сумма выручки от реализации определяется организацией согласно ст.249 НК РФ, но при этом в ст.251 НК РФ установлен перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы, то есть имущество и имущественные права, денежные средства, которые до определенных моментов и выполнение определенных условий не являются собственностью организации или переданы ей для осуществления некоммерческой деятельности.

Так, если имущество и (или) имущественные права, работы и (или) услуги получены организацией от других юридических или физических лиц в порядке предварительной оплаты, в форме залога или задатка в качестве обеспечения обязательств, они будут считаться доходами организации только после отгрузки и передачи права собственности за отгруженные товары, выполненные работы и оказанные услуги.

Ведение налогового учета доходов от реализации необходимо также и при осуществлении расчетов выручки от реализации продукции (работ, услуг) в валюте иностранного государства или условных денежных единицах в соответствии со ст.317 ГК РФ.

При ведении учета реализованной продукции (работ, услуг) по методу начисления возникающие курсовые и суммовые разницы списываются в случае их образования на финансовые результаты после отражения данных по выручке от реализации в установленном налоговым законодательством порядке.

Так, если поставщик отгрузил продукцию покупателю с передачей ему права собственности на нее и представил необходимые документы на оплату, то выручка от реализации этой продукции будет оцениваться в валюте того или иного иностранного государства или условных единицах на день отгрузки указанной продукции. Образовавшиеся курсовые и суммовые разницы между моментом оплаты и выставления счета с образованием дебиторской задолженности по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" подлежат учету не в составе выручки от реализации, а в составе внереализационных доходов или расходов. Иначе говоря, налогоплательщик корректирует, как это указано в ст.316 НК РФ, суммы обязательств, выраженных в валюте иностранного государства или в условных единицах в соответствии с условиями договора, и отражает их в составе внереализационных доходов (расходов) в зависимости от проведенной корректировки.

В аналогичном порядке налогоплательщик отражает в налоговом учете доходов сумму выручки при расчетах на условиях предоставления товарного кредита. В этом случае сумма выручки определяется им также на дату реализации и включает сумму процентов, начисленных за период от момента отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) и до момента перехода права собственности на товары, а суммы процентов, начисленные и перечисленные покупателем с момента оплаты и до момента перехода права собственности, списываются на счет 91 "Прочие доходы и расходы".

При реализации налогоплательщиком-комитентом товаров через комиссионера выручка определяется на дату реализации товара на основании извещения комиссионера о реализации принадлежащего комитенту имущества (имущественных прав), в обязанность которого входит известить комитента о дате реализации принадлежащего ему имущества.

Данные, касающиеся реализации товаров у организации-комитента, отражаются согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 95н, следующим образом:

- после отгрузки товаров комиссионеру для реализации покупателям по дебету счета 45 "Товары отгруженные" и кредиту счета 43 "Готовая продукция" или 41 "Товары" показывается стоимость товаров, складывающаяся из фактической производственной себестоимости и расходов по отгрузке;

- по дебету счета 90 "Продажи" и кредиту счета 45 "Товары отгруженные" списание товаров (продукции) осуществляется одновременно с признанием и отражением данных по выручке от продажи товаров (продукции) при поступлении извещения комиссионера о продаже переданных ему товаров по кредиту счета 90 "Продажи" в корреспонденции с дебетом счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

2. Порядок налогового учета отдельных видов
внереализационных доходов

Одним из видов внереализационных доходов являются доходы, полученные в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба, что следует из п.3 ст.250 НК РФ.

В п.8 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, определено, что внереализационными доходами считаются штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, которые принимаются к бухгалтерскому учету в суммах, присужденных или признанных должником.

Следовательно, организация-налогоплательщик имеет основание включить в состав внереализационных доходов штрафы, пени или иные санкции за нарушение организацией-покупателем договорных обязательств в случае, если они признаны им или присуждены судом.

В связи с этим в ст.317 НК РФ установлено, что в случае, если условиями договора не предусмотрено взимание штрафных санкций или возмещения убытков, у налогоплательщика-получателя не возникает обязанности для начисления внереализационных доходов по этому виду доходов. При взыскании долга в судебном порядке обязанность по начислению этого внереализационного дохода у налогоплательщика возникает на основании решения суда.

Инструкция по применению Плана счетов определяет порядок отражения в бухгалтерском учете штрафов, пеней и неустоек по мере их получения или признания к получению в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств.

Иначе говоря, присужденные или признанные должником штрафы, пени и неустойки в связи с невыполнением договорных обязательств, в том числе по погрузке, разгрузке вагонов, судов и т.п., за задержку оплаты расчетных документов, необоснованный отказ от акцепта платежных требований, а также суммы, полученные или признанные в возмещение убытков из-за невыполнения договоров, отражаются в бухгалтерском учете по дебету счетов по учету расчетов или денежных средств (51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и др.) в корреспонденции с кредитом счета 91 "Прочие доходы и расходы".

Если штрафы, пени и неустойки отражаются в составе накладных и подобных им расходов, то на счет 91 "Прочие доходы и расходы" относится превышение полученных штрафов, пеней и неустоек над уплаченными.

3. Порядок определения при налоговом учете сумм расходов
на производство и реализацию продукции
(товаров, работ, услуг)

Если, как это установлено в п.1 ст.318 НК РФ, налогоплательщик установливает # доходы и расходы по методу начисления, то он определяет расходы на производство и реализацию продукции (работ, услуг) с учетом тех положений, которые приведены в этой статье, а именно: для целей налогового учета расходы на производство и реализацию, осуществляемые в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

К прямым расходам относятся материальные расходы (предусмотрены в подпункте 1 п.1 ст.254 НК РФ); расходы на оплату труда (поименованы в ст.255 НК РФ); амортизационные отчисления (определены в ст.256-259 НК РФ).

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов (поименованы в ст.260, 261, 263 и 264 НК РФ).

При этом следует иметь в виду, что налоговый учет предусматривает списание косвенных расходов на производство и реализацию по мере их осуществления в отчетном (налоговом) периоде в полном объеме с отнесением на уменьшение доходов организации от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода, что соответствует п.2 ст.318 НК РФ.

Сумма же прямых расходов, хотя и осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, уменьшает доходы от реализации отчетного (налогового) периода не на всю сумму, а за вычетом тех сумм прямых расходов, которые должны быть оставлены на остатке незавершенного производства, готовой продукции на складе и отгруженной, но не реализованной в отчетном (налоговом) периоде продукции.

При кассовом методе учета прямые расходы не распределяются по причине того, что доходы и расходы при этом методе учета подлежат признанию только в случае их оплаты или прекращения встречного обязательства.

Рассмотрим более подробно порядок осуществления налогоплательщиком налогового учета по незавершенному производству, остаткам готовой продукции и товаров отгруженных.

А. Налоговый учет по незавершенному производству.

В соответствии со ст.319 НК РФ под незавершенным производством понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть продукция (работы, услуги), не прошедшая всех стадий (операций) по обработке (изготовлению), которые предусмотрены технологическим процессом. В незавершенном производстве числится законченная, но не в полном объеме принятая заказчиком продукция, а также законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги (за исключением тех производств, по которым технологическими особенностями не предусмотрено наличие незавершенного производства).

Даже полностью законченная производственным процессом продукция, не прошедшая всех необходимых испытаний (при условии, что они предусмотрены технологическим процессом), относится к незавершенному производству. Организации включают в незавершенное производство законченную изготовлением, но не полностью укомплектованную или же не принятую заказчиком продукцию, не законченные или не принятые заказчиком работы и услуги товарного характера. К промышленному незавершенному производству относятся также остатки невыполненных заказов во вспомогательных производствах и полуфабрикатов собственного производства на общезаводских складах.

Необходимо иметь в ввиду, что материалы и полуфабрикаты учитываются в незавершенном производстве только при условии, что они уже были подвергнуты обработке.

Разная продолжительность производственного цикла в различных отраслях производства продукции приводит к разному удельному весу остатков незавершенного производства в объеме затрат на производство продукции (работ, услуг). Так, например, в машиностроении имеется высокий удельный вес остатков незавершенного производства, а в добывающей промышленности и на электростанциях незавершенное производство отсутствует.

В связи с этим, точное определение остатков незавершенного производства и его правильная оценка имеют существенное значение как в целях обеспечения их полной сохранности, так и для обеспечения достоверности при калькулировании себестоимости выпускаемой продукции. При этом точное определение остатков незавершенного производства оказывает влияние в ряде организаций на определение объема выпускаемой продукции.

Оценка остатков незавершенного производства на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов.

Согласно ст.319 НК РФ сумма прямых расходов распределяется на остатки незавершенного производства исходя из расчета по методу плановой (нормативной) себестоимости. В случае если организация не использует общепринятый метод нормативной (плановой) себестоимости, сумма прямых расходов распределяется на остатки незавершенного производства в доле, соответствующей доле таких остатков в исходном сырье (в натуральных измерителях), за минусом технологических потерь.

В соответствии с п.64 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации незавершенное производство в массовом и серийном производстве может отражаться в бухгалтерском балансе:

- по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости;

- по прямым статьям затрат;

- по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов.

При единичном производстве продукции незавершенное производство отражается в бухгалтерском балансе по фактически произведенным затратам.

Иначе говоря, налогоплательщик определяет в налоговом учете тот метод расчета незавершенного производства, который приведет к его достоверному расчету, так как сумма остатков незавершенного производства на конец отчетного месяца включается в состав расходов на производство и реализацию продукции (работ, услуг) следующего месяца.

Данные бухгалтерского и налогового учета уточняются периодически организацией в ходе инвентаризации остатков незавершенного производства, целями которой являются:

1) определение фактического наличия не законченных обработкой деталей, узлов, работ, полуфабрикатов и продукции;

2) выявление фактической комплектности незавершенного производства (заделов), аннулированных заказов и неучтенного брака;

3) проверка данных учета движения полуфабрикатов и деталей и общей суммы затрат по счету 20 "Основное производство";

4) проверка правильности распределения суммы затрат по видам продукции и уточнение себестоимости выпущенной продукции.

Если налогоплательщики, осуществляющие деятельность в области оказания услуг (выполнения работ), производят оценку незавершенного производства на конец текущего месяца в порядке, аналогичном вышеуказанному, то в сумму прямых расходов, кроме вышеприведенных и поименованных в п.1 ст.318 НК РФ расходов (материальные расходы, расходы на оплату труда, амортизационные отчисления), включаются расходы на оплату труда основного производственного персонала и суммы единого социального налога (взноса), начисленного на сумму расходов на оплату труда основного производственного персонала, осуществленные налогоплательщиком в текущем месяце.

Б. Налоговый учет остатков готовой продукции.

Пунктом 2 ст.319 НК РФ установлено, что оценка остатков готовой продукции на складе на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и остатках готовой продукции на складе и суммы прямых расходов, осуществленных в текущем месяце, уменьшенных на сумму прямых расходов, распределяемых на остатки незавершенного производства. При этом сумма прямых расходов распределяется на остатки готовой продукции на складе исходя из расчета по методу плановой (нормативной) себестоимости продукции.

Если организация не применяет метод нормативной (плановой) себестоимости продукции, она распределяет сумму прямых расходов на остатки готовой продукции на складе пропорционально доле таких остатков в общем объеме выпущенной за текущий месяц продукции (в натуральных измерителях).

В п.2 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, указано, что готовая продукция является частью материально-производственных запасов, предназначенных для продажи (конечный результат производственного цикла, активы, законченные обработкой (комплектацией)), технические и качественные характеристики которых соответствуют условиям договора или требованиям иных документов, в случаях, установленных законодательством.

В п.59 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации определено, что готовая продукция отражается в бухгалтерском балансе по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости, включающей затраты, связанные с использованием в процессе производства основных средств сырья, материалов, топлива, энергии, трудовых ресурсов, и другие затраты на производство продукции либо по прямым статьям затрат.

В Инструкции по применению Плана счетов говорится о том, что стоимость выполненных работ и оказанных услуг на счете 43 "Готовая продукция" не отражается, а фактические затраты по ним списываются по мере их реализации со счетов учета затрат на производство на счет 90 "Продажи". Если готовая продукция полностью направляется для использования в самой организации, то она может не приходоваться на счет 43 "Готовая продукция" и учитывается на счете 10 "Материалы" и других аналогичных счетах в зависимости от назначения этой продукции.

Готовую продукцию, учитываемую на синтетическом счете 43 "Готовая продукция" по фактической производственной себестоимости, можно отражать в аналитическом учете движения ее отдельных наименований по учетным ценам (плановой себестоимости продукции, отпускным ценам и т.п.) с выделением отклонений фактической производственной себестоимости продукции от их стоимости по учетным ценам. Такие отклонения учитываются по однородным группам готовой продукции, которые формируются организацией исходя из уровня отклонений фактической производственной себестоимости от стоимости по учетным ценам отдельных изделий.

При списании готовой продукции со счета 43 "Готовая продукция" относящаяся к этой продукции сумма отклонений фактической производственной себестоимости от стоимости по ценам, принятым в аналитическом учете, определяется по проценту, исчисленному исходя из отношения отклонений на остаток готовой продукции на начало отчетного периода и отклонений по продукции, поступившей на склад в течение отчетного месяца, к стоимости этой продукции по учетным ценам.

Приведем Расчет фактической себестоимости готовой продукции и товаров отгруженных.

                                                              (тыс. руб.)

Показатели	Готовая продукция, выполненные работы и оказанные услуги по фактической себестоимости
	по учетным ценам	по фактической себестоимости
1	2	3
1. Остаток на начало месяца	10 000	8000
2. Поступило из производства	100 000	85 000
3. Поступило в порядке возврата	5000	4000
4. Прочие поступления	2000	1500
Итого	117 000	98 500
5. Отношение фактической произ- водственной себестоимости ос- татка и поступления в течение месяца к их стоимости по учетным ценам (в %)	(98 500 х 100) ------------- = 84,2 % 117 000
6. Отгружено и отпущено в по- рядке реализации	110 000	92 609
7. Израсходовано без отражения на реализацию	1000	842
8. Остаток на конец месяца	6000	504

В. Налоговый учет остатков отгруженной, но не реализованной на
конец текущего месяца продукции.

Учитывая п.3 ст.319 НК РФ, оценка остатков отгруженной, но не реализованной на конец текущего месяца продукции производится налогоплательщиком на основании данных об отгрузке (в натуральных измерителях) и прямых расходов, осуществленных в текущем месяце, уменьшенных на суммы прямых расходов, распределенных на остатки незавершенного производства и остатки готовой продукции на складе. При этом сумма прямых расходов распределяется на отгруженную, но не реализованную на конец текущего месяца продукцию исходя из доли отгруженной, но нереализованной продукции в общем объеме отгруженной продукции за данный месяц.

До 1 января 2002 года в соответствии с п.3 ст.2 Закона РФ от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (с изменениями и дополнениями) и раздела 2 инструкции МНС России от 15.06.2000 N 62 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" корректировка налогооблагаемой базы осуществляется исходя не только из сумм прямых расходов, но и косвенных расходов, о чем свидетельствует приложение N 4 к указанной инструкции и Методические рекомендации по проверке правильности заполнения этого приложения, доведенные письмом МНС России от 15.08.2001 N ВГ-6-02/621.

Следовательно, налоговый учет, осуществляемый налогоплательщиком, предусматривает списывать согласно п.2 ст.318 НК РФ сумму косвенных расходов на производство и реализацию в отчетном (налоговом) периоде в полном объеме и снижать доходы от производства и реализации в данном отчетном (налоговом) периоде, а суммы прямых расходов распределять на остатки незавершенного производства, отгруженной, но нереализованной продукции.

Инструкция же по применению Плана счетов предусматривает списание в дебет счета 90 "Продажи" только условно-постоянных расходов.

Кроме того, в п.65 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных приказом Минфина России от 28.06.2000 N 60н, установлено, что в случае признания организацией согласно принятому ею порядку управленческих расходов полностью в себестоимости проданных товаров (продукции, выполненных работ, оказанных услуг) в качестве расходов по обычным видам деятельности по статье "Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг" отражаются затраты на производство проданных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) без учета общепроизводственных расходов, так как эти расходы должны отражаться по статье "Управленческие расходы". Затраты, связанные со сбытом продукции, а также издержки обращения показываются по статье "Коммерческие расходы".

Налогоплательщики, осуществляющие оптовую, мелкооптовую, розничную торговлю, формируют расходы на реализацию (издержки обращения) в соответствии со ст.320 НК РФ:

в сумму издержек, сформированную согласно главе 25 НК РФ, включаются также расходы налогоплательщика-покупателя на доставку товаров в случае, если такая доставка не включается в цену приобретения товаров по условиям договора, складские расходы и иные расходы текущего месяца, связанные с приобретением и реализацией товаров.

Аналогично другим организациям расходы торговых организаций текущего месяца распределяются на прямые и косвенные. К прямым расходам относятся суммы расходов на доставку (транспортные расходы) покупных товаров до склада налогоплательщика-покупателя товаров только в случае, если они не включены в цену приобретения этих товаров. Все остальные расходы, осуществленные в текущем месяце, признаются косвенными расходами и уменьшают доходы от реализации товаров текущего месяца. Прямые расходы, относящиеся к остаткам товаров на складе, определяются по среднему проценту за текущий ме