Вопрос: С интересом прочитал в "ЭЖ" N 47 о методах минимизации налоговых затрат. Одним из них мы уже воспользовались, насчет других - еще не решили. Не могли бы вы дать более подробные пояснения, на конкретных примерах? (Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 49, декабрь 2001 г.)

С интересом прочитал в "ЭЖ" N 47 о методах минимизации налоговых затрат. Одним из них мы уже воспользовались, насчет других - еще не решили. Не могли бы вы дать более подробные пояснения, на конкретных примерах?

С 1 января 2002 года (25-й главой НК РФ) отменяется предоставленная федеральным законодательством льгота по налогу на прибыль в части прибыли, направленной на финансирование капитальных вложений.

В связи с этим при наличии достаточной прибыли организации могут направить ее часть - в пределах пока еще действующей льготы - на финансирование капитальных вложений, обеспечив оплату приобретенных основных средств или этапов выполненных строительно-монтажных работ до наступления 2002 года.

Это связано с тем, что согласно п.1 "а" ст.6 Закона РФ от 29 декабря 1991 года N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" указанная льгота по налогу на прибыль предоставляется только при фактически произведенных затратах. Под фактически произведенными затратами подразумеваются оплаченные затраты по приобретению основных средств и другие затраты капитального характера.

Поскольку ст.284 НК РФ законодательным органам субъектов РФ предоставлено право снижения ставки налога на прибыль на 4 процента, организации, осуществляющие инвестиционные проекты, должны ознакомиться с региональным законодательством.

Организациям, осуществляющим инвестиционные проекты в сфере материального производства, можно порекомендовать создание до 1 января 2002 года отдельных структурных подразделений на базе новых производственных мощностей стоимостью свыше 20 млн рублей.

Это нужно сделать потому, что прибыль названных подразделений, введенных в действие до 1 января 2002 года, в течение трех лет освобождается от уплаты налога (ст.2 Федерального закона от 6 августа 2001 года N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах").

Можно также провести ремонт основных средств до 1 января 2002 года, так как в соответствии со ст.260 НК РФ с этой даты названные расходы без ограничения могут учитывать только организации промышленности, агропромышленного комплекса, лесного хозяйства, транспорта и связи, строительства, геологии и разведки недр, геодезической и гидрометеорологической служб, а также жилищно-коммунального хозяйства.

Организации других отраслей народного хозяйства будут учитывать указанные расходы в следующем порядке:

- расходы в сумме, не превышающей 10 процентов первоначальной (восстановительной) стоимости амортизируемых основных средств, учитываются в отчетном (налоговом) периоде их осуществления;

- при ремонте основных средств, относящихся к IV-Х амортизационным группам, расходы в сумме, превышающей 10 процентов первоначальной (восстановительной) стоимости основных средств, включаются в состав прочих расходов, учитываемых для целей налогообложения, равномерно в течение 5 лет;

- при ремонте основных средств, относящихся к I-III амортизационным группам, расходы в сумме, превышающей 10 процентов первоначальной (восстановительной) стоимости основных средств, включаются в состав прочих расходов равномерно в течение срока полезного использования объекта амортизируемых основных средств.

Пример 1

Организацией с 20 марта по 20 апреля 2002 года осуществлены расходы по ремонту объекта основных средств, относящегося к IX амортизационной группе. Первоначальная стоимость объекта - 2 млрд руб. Общая сумма расходов по ремонту составила 300 тыс. руб., в том числе в I квартале 2002 года - 100 тыс. руб., во II квартале - 200 тыс. руб.

В данном случае при налогообложении прибыли за 1-е полугодие 2002 года стоимость ремонта учитывается в полной сумме - 100 тыс. руб., поскольку не превышает 10 процентов от первоначальной стоимости объекта основных средств (100 тыс. руб. : 2 млн руб. х 100% = 5%).

При налогообложении прибыли за 9 месяцев 2002 года должна быть учтена стоимость ремонта в сумме 200 тыс. руб. (2000 тыс. руб. х 10% : 100%).

Стоимость ремонта в сумме, превышающей 10 процентов от первоначальной стоимости объекта (300 тыс. руб. - 200 тыс. руб.= 100 тыс. руб.), должна быть распределена для ее равномерного учета при налогообложении на 5 лет.

Поскольку отчетным периодом при исчислении налога на прибыль является квартал, 100 тыс. руб. должны быть распределены равномерно на 20 кварталов, начиная с ll* квартала 2002 года по II квартал 2006 года, по 5 тыс. руб. в квартал (100 тыс. руб. : 20 кварталов).

Пример 2

В I квартале 2002 года организация отремонтировала объект основных средств, отнесенный к III амортизационной группе. Стоимость ремонта - 15 тыс. руб. Первоначальная стоимость объекта основных средств - 100 тыс. руб., а срок его полезного использования после ремонта - 2 года.

В этом случае при налогообложении прибыли за I квартал 2002 года должны быть учтены расходы по ремонту в сумме 10 тыс. руб. (100 тыс. руб. х 10% : 100%).

Остальная стоимость ремонта в сумме 5 тыс. руб. должна быть равномерно распределена в течение 2 лет (5 тыс. руб. : 5 лет : IV квартала = 250 руб.) по 250 руб. ежеквартально.

Таким образом, при налогообложении прибыли I квартала 2002 года должны быть учтены расходы по ремонту объекта основных средств на общую сумму 10 250 руб. (10 000 руб. + 250 руб).

Еще одна возможность минимизации налоговых затрат связана со сделками по уступке права требования.

До 1 января 2002 года убытки по договорам уступки права требования, относящиеся к внереализационным расходам, для целей налогообложения не учитываются.

Согласно ст.279 НК РФ при уступке права требования до истечения срока исполнения должником договорных обязательств убытки будут учтены в пределах суммы процентов по долговому обязательству, исчисленной в результате умножения суммы дохода от реализации права требования на ставку рефинансирования Центробанка РФ (увеличенную в 1,1 раза) и на количество дней со дня уступки права требования до даты его прекращения.

Если уступка права требования произведена после наступления срока оплаты товаров (работ, услуг), то 50 процентов убытка будет разрешено учесть для целей налогообложения на дату уступки права требования, а остальные 50 процентов - по истечении 45 дней со дня уступки права требования.

В связи с изложенным организациям целесообразно отложить заключение сделок по уступке права требования на 2002 год.

Пример 3

Организация А по договору поставки от 15 августа 2002 года поставила организации Б товар на сумму 1 млн руб. со сроком оплаты 15 сентября 2002 года.

5 сентября 2002 года был заключен договор цессии с организацией В на сумму 950 тыс. руб.

Убыток от реализации товаров составил 50 тыс. руб. (1000 тыс. руб. - 950 тыс. руб.).

При этом выручка от реализации для целей налогообложения будет учтена в сумме 950 тыс. руб.

Для целей налогообложения убыток по договору цессии будет учтен только в сумме 7300 руб. (950 тыс. руб. х (25% х 1,1 раза) : 100% : 360 дней х 10 дней).

Пример 4

Исходные данные те же, что и в примере 3. Уступка права требования произведена организацией 20 сентября 2002 года, то есть после срока оплаты, установленного договором поставки товаров.

В этом случае сумму убытка (50 тыс. руб.) в составе внереализационных расходов будет разрешено учесть для целей налогообложения следующим образом:

- убыток в размере 25 тыс. руб. (50 тыс. руб. х 50% : 100%) будет учтен при налогообложении прибыли за III квартал 2002 года;

- остальная сумма убытка в размере 25 тыс. руб. (50 тыс. руб. х 50% : 100%) будет учтена при налогообложении прибыли за IV квартал 2002 года.

Статьей 255 НК РФ предусмотрено включение в расходы организаций на оплату труда любых начислений работникам в денежной и натуральной форме, стимулирующих начислений и надбавок, компенсационных начислений, премий и поощрительных начислений, а также иных расходов, связанных с содержанием работников.

Эти выплаты должны быть предусмотрены трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами. До 1 января 2002 года часть из перечисленных выплат осуществлялась организациями за счет их чистой прибыли.

В связи с этим может сложиться иллюзия выгоды от пересмотра с 1 января 2002 года условий контрактов с работниками в целях уменьшения облагаемой базы по налогу на прибыль путем включения в них выплат, осуществляемых в настоящее время за счет чистой прибыли.

Однако при этом следует иметь в виду то обстоятельство, что, переводя выплаты работникам в состав расходов на оплату труда, организации автоматически увеличивают налоговую базу по единому социальному налогу (взносу), минимальная ставка которого составляет 35,6 процента, что выше ставки по налогу на прибыль на 11,6 пункта.

Поэтому разумнее будет минимизировать выплаты на оплату труда работников, относимые на расходы, учитываемые при налогообложении прибыли. В учетной политике организации следует предусмотреть осуществление значительной части выплат работникам в виде вознаграждений, премий и материальной помощи за счет специальных фондов или за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации после ее налогообложения.

Это позволит снизить общую налоговую нагрузку на организацию по двум указанным налогам.

Значительную выгоду от перехода с 1 января 2002 года на учет выручки от реализации по методу начисления могут получить организации, осуществляющие в настоящее время учет выручки от реализации "по оплате".

Для этого им нужно максимально нарастить дебиторскую задолженность за отгруженные товары (выполненные работы, оказанные услуги) на 1 января 2002 года. Наиболее значительный эффект может иметь перенос оплаты на следующий год за высокорентабельные товары (работы, услуги).

В этом случае дебиторская задолженность в соответствии со ст.10 Федерального закона от 6 августа 2001 года N 110-ФЗ подпадет под обложение налогом на прибыль с 1 января 2002 года по ставке 24 процента.

Если же такую работу не провести и отгруженные товары (работы, услуги) будут оплачены до 1 января 2002 года, то налог на прибыль от этих операций будет исчислен по ставке 35 процентов.

Кроме того, законодательством предусмотрено включение дебиторской задолженности в налоговую базу переходного периода, определяемую отдельно от налоговой базы отчетного периода. При этом по желанию налогоплательщика переходный период может быть растянут на 5 лет.

Организации, учитывающие для целей налогообложения выручку от реализации "по оплате", в настоящее время имеют право учитывать в фактически полученных суммах и внереализационные доходы. Об этом свидетельствуют решения Конституционного Суда РФ и арбитражных судов.

Указанные организации могут договориться с организациями-должниками, чтобы предъявленные им в 2001 году суммы претензий и другие суммы, учитываемые для целей налогообложения в составе внереализационных доходов, были оплачены после 1 января 2002 года. Это позволит включить поступающие суммы в налоговую базу переходного периода, облагаемую по ставке 24 процента, имея при этом выигрыш на разнице в налоговых ставках до 11 процентов.

Ю. Подпорин,

ведущий эксперт "БП"

1 декабря 2001 г.

Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 49, декабрь 2001 г.