Вопрос: Должно ли наше предприятие как налоговый агент уплачивать НДС, если оплата прав (лицензий), приобретенных у иностранных юридических лиц, не состоящих на учете в налоговых органах Российской Федерации, произведена в 2001 г., а их получение и принятие на учет имели место в 2000 г.? При каких условиях наше предприятие может принять к зачету НДС, уплаченный лицензиарам в 2001 г. по вышеуказанным контрактам? ("Бухгалтерский учет", N 23, декабрь 2001 г.)

Должно ли наше предприятие как налоговый агент уплачивать НДС, если оплата прав (лицензий), приобретенных у иностранных юридических лиц, не состоящих на учете в налоговых органах Российской Федерации, произведена в 2001 г., а их получение и принятие на учет имели место в 2000 г.?

При каких условиях наше предприятие может принять к зачету НДС, уплаченный лицензиарам в 2001 г. по вышеуказанным контрактам?

В соответствии с подп.4 п.1 ст.148 НК РФ местом реализации услуг по переуступке авторских или иных аналогичных прав считается место осуществления деятельности покупателя таких услуг. Следовательно, местом реализации прав, приобретаемых предприятием у иностранных правообладателей, является территория Российской Федерации. В связи с отменой с 1 января 2001 г. освобождения от уплаты НДС по авторским правам обороты по передаче в 2001 г. авторских прав иностранными организациями российским организациям, признаваемые оборотами по реализации на территории Российской Федерации (при условии осуществления оплаты после 1 января 2001 г.), подлежат обложению НДС по ставке 16,67%. Налог подлежит удержанию российской организацией (налоговым агентом) непосредственно из дохода, перечисляемого иностранному правообладателю или иному лицу по указанию правообладателя. При перечислении дохода в иностранной валюте налоговая база, а следовательно, и сумма удерживаемого налога, определяется налоговым агентом в рублях по курсу ЦБ РФ на дату перечисления денежных средств иностранной организации (п.32.2 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных приказом МНС России от 20.12.2000 NБ Г-3-03/447 (ред. от 22.05.01). Перечисление указанной суммы налога в бюджет производится налоговым агентом в соответствии с п.1 ст.174 НК РФ не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем (налоговым периодом), в котором была осуществлена выплата дохода и удержан налог. В те же сроки по суммам выплаченного дохода и удержанного налоговым агентом НДС в налоговый орган представляется декларация по ф.2 (приказ МНС России от 27.11.2000 N БГ-3-03/407).

Вычет из бюджета удержанного и уплаченного налоговым агентом НДС производится в соответствии с п.3 ст.171 НК РФ при условии, что налог был удержан непосредственно из дохода, причитающегося иностранному правообладателю по договору (а не за счет прибыли или других источников), права налоговым агентом были приобретены для перепродажи, осуществления производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектом обложения НДС. В соответствии с п.1 ст.172 НК РФ вычеты сумм налога, уплаченных при приобретении нематериальных активов, производятся после принятия к учету данных нематериальных активов.

Удержание и уплата НДС в бюджет из доходов иностранных организаций, а также возмещение указанных сумм налога налоговым агентом производятся независимо от того, была ли предъявлена указанная сумма продавцом покупателю с составлением счета-фактуры и выделением суммы налога в расчетных документах. Данное положение следует из содержания п.1 ст.172 НК РФ, устанавливающего, что налоговые вычеты у налоговых агентов производятся на основании документов, предусмотренных п.3 ст.171 НК РФ.

В свою очередь, данный пункт не содержит условий о наличии счета-фактуры, выставленного продавцом, и требований о предъявлении сумм налога продавцом покупателю.

Статьей 161 НК РФ также определено, что налоговые агенты самостоятельно определяют налоговую базу (как сумму дохода иностранного продавца от реализации с учетом налога) и исчисляют НДС (по расчетной ставке 9,09 или 16,67%), т.е. независимо от наличия или отсутствия выделенных в договорах или расчетных документах сумм НДС. Даже если в расчетных документах сумма НДС будет определена в размере 20% от стоимости прав без НДС, налоговый агент обязан удержать налог по ставке 16,67% от стоимости прав с учетом НДС, т.е. в большем размере.

При этом ни Налоговым кодексом РФ, ни Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС, утвержденными постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914, не предусмотрена возможность или обязанность выписки счетов-фактур самим покупателем и регистрации таких счетов в книгах покупок и (или) продаж.

Таким образом, документами, подтверждающими право налогового агента на вычет НДС, являются:

договор;

акт и (или) инвойс, подтверждающий факт передачи и стоимость переданных прав (оказанных услуг);

платежные документы на перечисление дохода продавцу и удержанной суммы НДС в бюджет;

регистры бухгалтерского учета, подтверждающие приобретение (постановку на учет) прав;

документы, свидетельствующие о производственном назначении прав.

Вместе с тем для систематизации учета налоговым агентом на основании вышеназванных документов может быть выписан счет-фактура на стоимость полученных от иностранной организации прав (с выделением НДС по ставке 16,67%) с его регистрацией в книге покупок на дату перечисления удержанного НДС в бюджет, но не ранее даты постановки на учет приобретенных прав.

Во избежание разногласий с контрагентами и налоговыми органами целесообразно при возможности сумму налога, подлежащую удержанию и перечислению в бюджет, выделять в договорах и (или) инвойсах. Однако, как было указано выше, данное условие не является обязательным.

Суммы уплаченного налога подлежат отражению в налоговой декларации (ф.1) по стр.11 раздела "Налоговые вычеты".

Учет сумм налога, удержанных в отчетном налоговом периоде и подлежащих уплате (уплаченных) налоговым агентом в бюджет, может быть организован в отдельном регистре налогового учета или в отдельном разделе книги продаж.

С 1 июля 2001 г. вышеприведенный порядок исчисления и уплаты НДС распространяется также на взаимоотношения с организациями - резидентами стран СНГ (за исключением Республики Беларусь).

Пунктом 31 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса РФ, утвержденных приказом МНС России от 20.12.2000 N БГ-3-03/447, разъяснено, что в случае отмены с 1 января 2001 г. по ряду товаров (работ, услуг) действовавшего ранее налогового освобождения по таким товарам (работам, услугам), отгруженным до 31.12.2000 включительно, счета-фактуры выставляются без НДС, и уплата налога в бюджет не производится, независимо от даты оплаты.

Ввиду того, что в соответствии с подп.4 п.1 ст.148 переуступка авторских и иных аналогичных прав отнесена к оказанию услуг, а датой оказания услуг по передаче прав следует считать дату возникновения ("открытия") прав по договору у их приобретателя (лицензиара), то по авторским правам, полученным и правомерно учтенным на балансе организации в 2000 г., но оплаченным в 2001 г., уплата НДС производиться не должна.

Данный порядок также распространяется и на права, приобретенные у иностранных организаций, не состоящих на учете в налоговых органах Российской Федерации, для которых предприятие является налоговым агентом, если права были фактически переданы (услуги оказаны) в 2000 г.

В соответствии с п.31 вышеназванных методических рекомендаций не подлежит уплате в бюджет НДС по правам, полученным (переданным) в 2001 г., но полностью оплаченным в 2000 г.

Вместе с тем указанный порядок не распространяется на случаи, когда оплата прав производится периодическими платежами (роялти), а также когда права на отдельные произведения (части, эпизоды) или отдельные виды использования в соответствии с условиями договоров, заключенных, но не оплаченных в 2000 г., передаются (возникают у лицензиара) после 1 января 2001 г. Данный порядок не распространяется на права, не относящиеся к авторским (например, смежные права).

Р.П. Булыга,

С.Е. Комаров,

В.Ю. Лаптев,

специалисты аудиторской фирмы ЗАО "Юнифин ЛТД"

1 декабря 2001 г.

"Бухгалтерский учет", N 23, декабрь 2001 г.