Расчеты по налогам в офшорах (С.П. Фролов, "Бухгалтерский учет", N 24, декабрь 2001 г.)

Расчеты по налогам в офшорах

Действующее налоговое законодательство Российской Федерации создает основы для существования на единой территории страны различных режимов налогообложения в различных регионах. Из-за разницы в количестве и размерах ставок местных налогов и сборов, взимаемых на определенной территории, организация с абсолютно одинаковыми исходными данными платит налогов больше, чем точно такая же организация, зарегистрированная на другой территории.

Офшорная компания в России - это российское юридическое лицо, зарегистрированное на территории Российской Федерации, где в силу особенностей законодательства установлен более щадящий налоговый режим.

Такие офшорные компании используются не только для того, чтобы минимизировать налоги. Зачастую в низконалоговых регионах существуют удобные и стабильные условия работы, которые проявляются и в лояльном отношении со стороны местных налоговых органов.

Некоторые российские офшоры создавались на основании постановлений правительственных органов, другие - решением местных властей (республиканских, областных или городских). Данные решения пересматривали принцип налогообложения на конкретной территории. Чаще всего такой пересмотр заключается в освобождении (полностью или частично) от уплаты отдельных налогов на определенной территории путем введения фиксированного регулярного платежа.

В соответствии с п.2 ст.54 Гражданского кодекса РФ место нахождения юридического лица определяется местом его государственной регистрации.

Эта норма по сути дела и является основой функционирования российских офшоров, так как налогообложение осуществляется по месту нахождения компании.

В соответствии со ст.5 Закона РФ от 27.12.91 N 2116-1 (ред. от 09.05.01) "О налоге на прибыль предприятий и организаций" субъектам федерации и органам местного самоуправления предоставлено право устанавливать ставку налога. Используя это право, органы власти регионов и местного самоуправления офшорных зон устанавливают для определенных категорий плательщиков нулевую ставку налога на прибыль. Таким образом, офшорная компания в 2001 г. вправе не платить в региональный бюджет офшорной юрисдикции налог на прибыль по ставке до 19% (по посреднической, биржевой, брокерской и иной деятельности - до 27%), а в местные бюджеты - налог на прибыль по ставке до 5%. Иными словами, налогоплательщик в этой ситуации уплачивает исключительно ту часть налога на прибыль (по ставке 11%), которая причитается к уплате в федеральный бюджет. Однако и эту часть можно было снизить с помощью льгот, предоставленных законодательством, например, до 5,5% при использовании труда инвалидов.

Однако ситуация сильно изменится в связи с вступлением в силу с 1 января 2002 г. главы 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса РФ. В соответствии со ст.284 Налогового кодекса РФ налоговая ставка по налогу на прибыль составляет 24%. При этом в федеральный бюджет налог уплачивается по ставке 7,5%, в бюджет субъекта Российской Федерации по ставке 14,5%, в местные бюджеты по ставке 2%. Законодательные (представительные) органы субъектов Российской Федерации вправе снижать для отдельных категорий налогоплательщиков налоговую ставку в части сумм налога, зачисляемого в бюджеты субъектов Российской Федерации, до 4%.

Таким образом, размер налоговой ставки, необходимой для исчисления налога на прибыль в части, причитающийся в бюджет субъекта Российской Федерации, не может быть ниже 10,5%. Для органов местного самоуправления такого ограничения не установлено, поэтому они могут предоставить льготу в полном объеме - до 2%. Иными словами, максимальная льгота по налогу на прибыль, которая может быть получена налогоплательщиком в офшорной зоне (за некоторым исключением, например, в Магаданской области), составит с 2002 г. 6% вместо 24%. Налог на прибыль по ставке 18% все равно придется уплатить. Поэтому перспективы использования офшорных зон для минимизации налога на прибыль неопределенны.

Что касается других налогов, то обычно те из них, которые поступают в бюджеты субъектов Российской Федерации и местные бюджеты, не уплачиваются (например, налог на имущество, налог на пользователей автодорог и др.).

Единственные налоговые платежи - это федеральные налоги и сборы (например, НДС, единый социальный налог и др.). Однако нельзя забывать о регистрационных сборах и ежеквартальных взносах, которые необходимо уплачивать за право освобождения от региональных и местных налогов и части налога на прибыль.

Основной принцип схем вывода деятельности компаний и предприятий из-под жесткого налогообложения состоит в том, что они формально (не меняя структуры бизнеса и взаимоотношений с партнерами) оформляют свою деятельность через офшорную компанию, которая принимает на себя основные налоговые платежи обычных компаний и выводит их прибыль из-под жесткого налогообложения.

Рассмотрим пример (в целях упрощения все стороны не являются плательщиками НДС).

Пример 1.

ООО "Поставщик" поставило продукцию покупателю ЗАО "Фирма 1" по цене 100 руб. (прибыль по этой сделке у ООО "Поставщик" - 1 руб.). ЗАО "Фирма 1" реализует эту продукцию ООО "Офшор" по цене 101 руб. (прибыль ЗАО "Фирма 1" - 1 руб.). ООО "Офшор" делает наценку 100 руб. и продает продукцию по цене 201 руб. ОАО "Фирма 2" (прибыль ООО "Офшор" - 100 руб.). ОАО "Фирма 2" продает продукцию реальному покупателю ООО "Покупатель" по цене 202 руб. (прибыль ОАО "Фирма 2" - 1 руб.)

В результате применения данной схемы достигаетсяследующая экономия денежных средств. Реальная прибыль составила 103 руб. (202 - 99). Если бы поставка шла напрямую без использования этой цепочки, тоналог на прибыль составил бы 36,5 руб. (по ставке35%) или 24,72 руб. (по ставке 24% с 01.01.02). Налог на пользователей автодорог (1% с оборота) - 2,02 руб.

Итого налогов до 01.01.02 - 37,52 руб.; после 01.01.02- 26,74 руб.

Благодаря использованию этой схемы налогообложение выглядит следующим образом.

До 01.01.02

ООО "Поставщик": налог на прибыль - 0,35 руб., налог на пользователей автодорог - 1 руб.

ЗАО "Фирма 1": налог на прибыль - 0,35 руб., налог на пользователей автодорог (1% с наценки) - 0,1 руб.

ООО "Офшор": налог на прибыль (11%) - 11 руб., налог на пользователей автодорог не уплачивается.

ЗАО "Фирма 1": налог на прибыль - 0,35 руб., налог на пользователей автодорог (1% с наценки) - 0,1 руб.

Итого налогов - 13,16 руб.

Экономия составила 24,36 руб. (37,52 - 13,16).

После 01.01.02

ООО "Поставщик": налог на прибыль - 0,24 руб., налог на пользователей автодорог - 1 руб.

ЗАО "Фирма 1": налог на прибыль - 0,24 руб., налог на пользователей автодорог (1% с наценки) - 0,1 руб.

ООО "Офшор" - налог на прибыль (не менее 18%) - 18 руб., налог на пользователей автодорог не уплачивается.

ЗАО "Фирма 1": налог на прибыль - 0,24 руб., налог на пользователей автодорог (1% с наценки) - 0,1 руб.

Итого налогов - 19,92 руб.

Экономия составила - 6,82 руб. (26,74 - 19,92).

Существенные возможности минимизации налогов имеются при переходе офшорной фирмы на упрощенную систему, предусмотренную Федеральным законом от 29.12.95 N 222-ФЗ "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства". В соответствии со ст.1 Федерального закона N 222-ФЗ применение упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности предусматривает замену уплаты совокупности установленных законодательством Российской Федерации федеральных, региональных и местных налогов и сборов уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности организаций за отчетный период. Организации имеют право переходить на упрощенную систему налогообложения только в случае, если совокупный размер валовой выручки данного налогоплательщика не превысил суммы 100000-кратного минимального размера оплаты труда.

В соответствии со ст.4 Федерального закона N 222-ФЗ для субъектов малого предпринимательства, применяющих упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, устанавливаются следующие ставки единого налога на совокупный доход, подлежащего зачислению:

в федеральный бюджет - в размере 10% от совокупного дохода;

в бюджет субъекта Российской Федерации и местный бюджет - в суммарном размере не более 20% от совокупного дохода.

Когда объектом налогообложения для субъектов малого предпринимательства является валовая выручка, устанавливаются следующие ставки единого налога, подлежащего зачислению:

в федеральный бюджет - в размере 3,33% от суммы валовой выручки;

в бюджет субъекта Российской Федерации и местный бюджет - в размере не более 6,67% от суммы валовой выручки.

Таким образом, на территории администрация офшорной зоны устанавливает ставку налога 3,33% (доля федерального бюджета) от валового дохода предприятия. Рассмотрим, как на практике можно использовать эти преимущества.

Пример 2.

Для наглядности представим расчеты с соблюдением условий примера 1.

ООО "Поставщик" продает продукцию ООО "Покупатель" по цене 202 руб.

Формально у ООО "Поставщик" возникает прибыль - 103 руб. (202 - 99).

Чтобы ее уменьшить в целях оптимизации налогообложения, ООО "Поставщик" заключает договоры различного рода с ООО "Офшор", находящимся на упрощенной системе, и перечисляет в пользу последнего 102 руб. Налоговая база по налогу на прибыль уменьшается на эту же сумму. С прибыли в 1 руб. уплачивается налог на прибыль - 0,35 руб. (с 01.01.02 - 0,24 руб.). Налог на пользователей автодорог не уплачивается. У ООО "Офшор" налогооблагаемая база составит 102 руб., налог по ставке 3,33% составит 3,4 руб. как до 01.01.02, так и после.

Общая сумма налогов составит до 01.01.02 - 3,75 руб., после 01.01.02 - 3,64 руб.

При обычной сделке без участия офшорной компании сумма налога увеличится на сумму налога на пользователей автодорог (2,02 руб. - 1% с оборота) и налога на прибыль - 36,5 руб. (до 01.01.02) и 24,72 руб. (с 01.01.02).

Общая сумма налогов составит: до 01.01.02 - 38,52 руб., экономия 34,77 руб., после 01.01.02 - 26,74 руб., экономия 23,1 руб.

Офшорная компания, имеющая своей целью долгое существование на благо создавших ее лиц, должна иметь юридический и почтовый адрес на территории офшора; иметь основной расчетный счет в банке на территории офшора, на который вносится уставный капитал и с которого осуществляются все налоговые платежи; руководящий орган предприятия также должен находиться на территории офшора.

Содержание принимаемых в последние годыв рамках налоговой реформы правовых актов (например, главы 25 Налогового кодекса РФ) свидетельствует о том, что федеральная налоговая политика направлена на упорядочение правового регулирования в данной сфере и ограничение компетенции региональных и местных органов в области налогообложения и сборов.

С.П. Фролов,

директор департамента налогов и права

ООО "СВС - УниКон"

"Бухгалтерский учет", N 24, декабрь 2001 г.