Порядок отражения потерь продукции средств массовой информации и книжной продукции (А. Симонов, "Финансовая газета. Региональный выпуск", N 9, февраль 2002 г.)

Порядок отражения потерь продукции средств массовой
информации и книжной продукции

Согласно п.п.44 п.1 ст.264 Налогового кодекса Российской Федерации расходы, связанные со списанием стоимости бракованной, утратившей товарный вид, а также не реализованной в пределах сроков (морально устаревшей) продукции средств массовой информации и книжной продукции, налогоплательщик может относить на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль. Практика показывает, что не все налогоплательщики правильно отражают такие расходы и оформляют необходимые документы.

В соответствии с п.2 положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99), утвержденного приказом Минфина России от 6.05.99 г. N 33н, расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

Расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на:

расходы по обычным видам деятельности;

операционные расходы;

внереализационные расходы.

Расходы, отличные от расходов по обычным видам деятельности, считаются прочими расходами. К ним относятся также чрезвычайные расходы (п.4 ПБУ 10/99).

К прочим расходам, связанным с производством и реализацией продукции средств массовой информации и книжной продукции, согласно п.п.44 п.1 ст.264 НК РФ относятся потери в виде стоимости бракованной, утратившей товарный вид, а также не реализованной в пределах сроков, указанных в настоящей статье (морально устаревшей), продукции средств массовой информации и книжной продукции, списываемой налогоплательщиками, осуществляющими производство и выпуск продукции средств массовой информации и книжной продукции, в пределах не более 10% стоимости тиража соответствующего номера периодического печатного издания или соответствующего тиража книжной продукции, а также расходы на списание и утилизацию бракованной, утратившей товарный вид и нереализованной продукции средств массовой информации и книжной продукции.

Согласно п.18 ПБУ 10/99 расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности).

В п.п.44 п.1 ст.264 НК РФ установлен временной фактор определения хозяйственной деятельности, в соответствии с которым расходом признается стоимость продукции средств массовой информации и книжной продукции, не реализованной в течение следующих сроков:

для периодических печатных изданий - в пределах срока до выхода следующего номера соответствующего периодического печатного издания;

для книг и иных непериодических печатных изданий - в пределах 24 месяцев после выхода их в свет;

для календарей (независимо от их вида) - до 1 апреля года, к которому они относятся.

Рассмотрим, какими документами необходимо оформлять расходы, связанные с производством и реализацией продукции средств массовой информации и книжной продукции, поскольку согласно п.1 ст.9 Федерального закона от 21.11.96 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами (первичными документами).

В соответствии с гражданским законодательством взаимоотношения сторон по производству и реализации продукции средств массовой информации и книжной продукции оформляются договором подряда (ст.702-729 ГК РФ) либо договором поставки (ст.506-524 ГК РФ). Товарно-материальные средства должны приниматься на основании акта сдачи-приемки независимо от того, по какому договору они передаются.

Обязанность сторон принять товарно-материальные ценности по количеству и качеству обычно устанавливается сторонами в договоре. В нем указываются сроки, в течение которых можно предъявлять претензии по качеству. Если в договоре такой срок не определен, то претензии по качеству принимаются в сроки, установленные законом (ст.474, 477, 483, 518, 724 и 725 ГК РФ). Все претензии по качеству должны быть оформлены в письменной форме и переданы поставщику товарно-материальных ценностей.

На практике встречаются случаи, когда налогоплательщики в договоре определяют, что поставляется такое-то количество продукции, включая 10% брака, и в бухгалтерском учете бухгалтер делает соответствующие записи, относя эти 10% к прочим расходам, связанным с производством и реализацией продукции средств массовой информации и книжной продукции. Или же налогоплательщик, зная, что в книжной продукции будет выявлен брак, поставляет дополнительное количество экземпляров продукции, как бы компенсируя еще не выявленный брак, без оформления каких-либо документов. Такие действия сторон противоречат законодательству, и налогоплательщики могут быть привлечены к налоговой ответственности по следующим основаниям.

1. Если налогоплательщики заранее в договоре установили, что будет поставлено какое-то количество бракованной продукции, то в соответствии с гражданским законодательством это будет не бракованная продукция, а продукция пониженного качества или не соответствующая определенным стандартам, так как согласно ст.469, 506 и 702 ГК РФ одна сторона по договору должна передать другой стороне товарно-материальные ценности определенного качества, обусловленного либо законом, либо договором. Следовательно, если стороны договорились поставить определенное количество бракованной продукции, то это уже будет не бракованная продукция, а продукция, качество которой согласовано в договоре. Кроме того, действующее законодательство предусматривает определенную процедуру и сроки заявления претензий по качеству.

Таким образом, у производителей и у покупателей не будет законных оснований относить на прочие расходы бракованную книжную продукцию, уменьшая тем самым налоговую базу.

2. Если налогоплательщики без документального оформления передают дополнительное количество книжной продукции в счет будущего выявленного брака, то это также противоречит действующему законодательству, поскольку, как уже указывалось, в соответствии с Законом "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами (первичными документами). Если такая передача все-таки оформляется первичными документами, то это не может быть подтверждением того, что налогоплательщик принимает (передает) дополнительное количество экземпляров в счет возмещения поставленной бракованной продукции.

Из изложенного следует, что продукция может быть признана бракованной только в том случае, если между сторонами договора будет подписан письменный документ (акт, дополнительное соглашение и т.п.), свидетельствующий о том, что стороны согласились признать какое-то количество поставленной продукции бракованной. Дата на этом документе является датой отнесения бракованной продукции к прочим расходам.

Аналогичным образом решается вопрос и со списанием не реализованной в пределах сроков (морально устаревшей) продукции средств массовой информации и книжной продукции.

Бывают случаи, когда получатель продукции предоставляет поставщику акт о списании нереализованной продукции. Такой акт обычно подписывается в одностороннем порядке сотрудниками получателя, что противоречит действующему законодательству. Поскольку передача продукции оформлена письменными документами, которые подписаны уполномоченными сторонами, то и списание нереализованной продукции также должно оформляться в письменной форме. Это правило вытекает из п.1 ст.452 ГК РФ, в соответствии с которым соглашение об изменении или расторжении договора совершается в той же форме, что и договор, если из закона, иных правовых актов и договоров не вытекает иное.

Теперь рассмотрим, какие бухгалтерские записи необходимо сделать для отражения указанных операций:

Д-т 62, К-т 90-1 - отражена выручка от продажи товаров на основании накладной, товарно-транспортной накладной, акта приемки-передачи и др.;

Д-т 90-2, К-т 41 (43) - списана себестоимость реализованных товаров на основании накладной, товарно-транспортной накладной, акта приемки-передачи и др.;

Д-т 90-3, К-т 68 - начислен в бюджет НДС на реализованные товары;

Д-т 51, К-т 62 - отражены денежные средства покупателя за отгруженные товары на основании банковской выписки;

Д-т 90-1, К-т 62 - уменьшена задолженность получателя в том случае, если товар не возвращается поставщику, на основании двустороннего акта об утилизации непроданного или бракованного товара;

Д-т 62, К-т 90-1 - сделана сторнировочная запись при возврате покупателем бракованной продукции на основании двустороннего акта об утилизации непроданного или бракованного товара;

Д-т 90-9 (99), К-т 99 (90-9) - определен по окончании отчетного месяца финансовый результат от реализации продукции на основании двустороннего акта об утилизации непроданного или бракованного товара;

Д-т 99, К-т 41 (43) - списаны на убытки некомпенсируемые потери готовой продукции.

Данные записи являются рекомендательными, поскольку бухгалтерские записи на счетах зависят от той первичной документации, которую оформляет налогоплательщик при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности.

А. Симонов,

юрист

"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 9, февраль 2002 г.