Вопрос: Возможно ли включение в себестоимость товаров (работ, услуг) (в частности, с увеличением их покупной стоимости) в целях бухгалтерского учета и налогообложения прибыли российского предприятия-импортера, предметом деятельности которого является оптовая торговля хлопком-волокном на российском рынке, расходов, связанных с вознаграждением кредитной организации за выдачу банковской гарантии, необходимой для приобретения товара (хлопка-волокна)? ("Московский налоговый курьер", N 2, январь 2002 г.)

Возможно ли включение в себестоимость товаров (работ, услуг) (в частности, с увеличением их покупной стоимости) в целях бухгалтерского учета и налогообложения прибыли российского предприятия-импортера, предметом деятельности которого является оптовая торговля хлопком-волокном на российском рынке, расходов, связанных с вознаграждением кредитной организации за выдачу банковской гарантии, необходимой для приобретения товара (хлопка-волокна)?

ГАРАНТ:

См. также письмо Управления МНС по г. Москве от 13 ноября 2001 г. N 03-12/52161

На основании ст. 368 части первой Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) в силу банковской гарантии банк, иное кредитное учреждение или страховая организация (гарант) дают по просьбе другого лица (принципала) письменное обязательство уплатить кредитору принципала (бенефициару) в соответствии с условиями даваемого гарантом обязательства денежную сумму по представлении бенефициаром письменного требования об ее уплате. Согласно ст. 369 части первой ГК РФ за выдачу банковской гарантии принципал уплачивает гаранту вознаграждение.

Пунктами 1-8 ст. 5 Федерального закона от 03.02.96 N 17-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в закон РСФСР "О банках и банковской деятельности в РСФСР" выдача банковской гарантии является банковской операцией, которую кредитная организация вправе осуществлять в процессе своей деятельности. В соответствии с п. 23 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н, оценка имущества, приобретенного за плату, осуществляется путем суммирования фактически произведенных затрат на его покупку.

В состав фактически произведенных затрат включаются, в частности, затраты на приобретение самого объекта имущества, уплачиваемые проценты по предоставленному при приобретении коммерческому кредиту, наценки (надбавки), комиссионные вознаграждения (стоимость услуг), уплачиваемые снабженческим, внешнеэкономическим и иным организациям, таможенные пошлины и иные платежи, затраты на транспортировку, хранение и доставку, осуществляемые силами сторонних организаций.

Согласно п. 5 действующего Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/98, утвержденного приказом Минфина России от 15.06.98 N 25н (в редакции от 24.03.2000 N 31н), материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости.

На основании п. 6 ПБУ 5/98 фактической себестоимостью материально-производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Фактическими затратами на приобретение материально-производственных запасов могут быть также иные затраты, непосредственно связанные с приобретением материально-производственных запасов.

Не включаются в фактические затраты на приобретение материально-производственных запасов общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением материально-производственных запасов.

В соответствии с п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.99 N 33н, расходы по обычным видам деятельности формируют расходы, связанные с приобретением сырья, материалов, товаров и иных материально-производственных запасов.

Согласно пунктам 11 и 15 ПБУ 10/99 расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями, являются операционными расходами с соответствующим зачислением на счет прибылей и убытков организации, кроме случаев, когда законодательством или правилами бухгалтерского учета не установлен иной порядок.

Следовательно, в целях бухгалтерского учета для российского предприятия, предметом деятельности которого является оптовая торговля хлопком-волокном на российском рынке, возможно включить в стоимость приобретаемых по импорту товаров (хлопка-волокна) расходов по оплате банковской гарантии, необходимой для приобретения данной партии товара. В общем случае счет 41 дебетуется на величину этих расходов, произведенных не позже даты оприходования материально-производственных запасов на складах организации-импортера.

Необходимость банковской гарантии для произведения вышеуказанной сделки должна быть отражена в договоре купли-продажи (импортном контракте), а также в соглашении о выдаче банковской гарантии.

В целях бухгалтерского учета расходы отражаются по методу начисления. Следовательно, на счетах бухгалтерского учета предприятия-принципала вознаграждение кредитной организации за выдачу банковской гарантии отражается в момент возникновения обязательств по оплате банковской гарантии, которым является дата заключения соответствующего договора. При решении вопроса об отнесении на себестоимость в целях налогообложения прибыли расходов по уплате вознаграждения гаранту за выдачу последним банковской гарантии необходимо руководствоваться пп. "и" п. 2 Положения "О составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли", утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.92 N 552 (с изменениями и дополнениями) (далее - Положение).

Согласно пп. "и" п. 2 Положения в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются затраты, связанные с управлением производством, в том числе оплатой услуг банка.

Вышеназванные расходы включаются в издержки обращения торгового предприятия с отнесением на себестоимость в периоде реализации конкретной партии товаров.

Предприятиями-производителями данные расходы учитываются в составе производственной себестоимости с учетом периода отпуска сырья в производство с последующим отнесением на себестоимость готовой продукции в периоде ее реализации.

Однако при определении правомерности включения предприятием в себестоимость продукции (товаров, работ, услуг) затрат по оплате вознаграждения за получение гарантии необходимо учитывать цель получения банковской гарантии, поскольку себестоимость продукции (работ, услуг) согласно п. 1 Положения о составе затрат представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию. Следовательно, при соблюдении вышеуказанных условий является правомерным включение организацией (в том числе импортером, занимающимся оптовой торговлей) в себестоимость товаров (работ, услуг) вознаграждения кредитной организации за выдачу банковской гарантии в связи с приобретением товара.

Ю.А. Мавашев,

заместитель руководителя

Управления МНС России по г. Москве

13 ноября 2001 г.

"Московский налоговый курьер", N 2, 2002 г.