Письмо Управления МНС по г. Москве от 26 ноября 2001 г. N 03-12/54394 О включении в состав внереализационных доходов в периоде, когда импортером получена кредит-нота, суммы уменьшения кредиторской задолженности по оплате товаров, приобретенных российской организацией-покупателем на основании импортного контракта, если кредит-нота, подтверждающая размер скидки с договорной цены ввезенных товаров, получена в следующем налоговом периоде после оприходования данной партии товаров, формирования их покупной стоимости и реализации

Письмо Управления МНС по г. Москве от 26 ноября 2001 г. N 03-12/54394

Вопрос: Подлежит ли включению в целях налогообложения в состав внереализационных доходов в периоде получения импортером кредит-ноты, подтверждающей размер скидки с договорной (контрактной) цены ввезенных товаров, сумма уменьшения кредиторской задолженности по оплате цены за товары, приобретенные российской организацией-покупателем на основании импортного контракта, при условии, что кредит-нота (скидка) получена в налоговом периоде, следующем за периодом, в котором произведено оприходование данной партии товаров, формирование их покупной стоимости и реализация (отгрузка и оплата товаров)?

Ответ: Статьей 420 ГК РФ части первой установлено, что договором (в том числе купли-продажи) признается соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей.

На основании п. 1 ст. 424 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) части первой исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон. Цена договора может определяться либо в твердой сумме, либо в процентах от суммы, либо протоколами согласования о цене, являющимися неотъемлемой частью договора. Гражданское законодательство допускает изменение цены договора.

Согласно п. 2 названной статьи части первой ГК РФ изменение цены после заключения договора допускается в случаях и на условиях, предусмотренных договором, законом либо в установленном законом порядке.

По общим правилам обязательственного права обязательства, вытекающие из договора, подлежат надлежащему исполнению.

В соответствии с п. 3 ст. 425 части первой ГК РФ законом или договором может быть предусмотрено, что окончание срока действия договора влечет прекращение обязательств сторон по договору.

Договор, в котором отсутствует такое условие, признается действующим до определенного в нем момента окончания исполнения сторонами обязательства.

Исходя из изложенного, уменьшение кредиторской задолженности на величину скидки с цены означает частичное или полное прекращение обязательства покупателя по договору об оплате цены сделки.

Кредит-нота является документом, подтверждающим волеизъявление (или простое соглашение) сторон на изменение условий внешнеэкономической сделки (в частности, оформленной импортным контрактом с отсрочкой платежа), в том числе по кредиторской задолженности за поставленную продукцию в течение срока исполнения обязательств по контракту.

Уменьшение кредиторской задолженности в виде скидки с контрактной цены в сторону ее уменьшения могут быть оформлены кредит-нотой.

Учет изменения цены товара различается в зависимости от того, когда это изменение произошло - в налоговом периоде (году) приобретения или реализации приобретенных товаров.

Цена представляет собой денежное выражение стоимости товара.

Согласно п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/98, утвержденного приказом Минфина России от 15.06.98 N 25н, материально-производственные запасы (в том числе товары) принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости.

Пунктом 6 ПБУ 5/98 предусмотрено, что фактической себестоимостью материально-производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Фактическими затратами на приобретение материально-производственных запасов (в том числе товаров) могут быть суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу).

На основании п. 11 ПБУ 5/98 фактическая себестоимость материально-производственных запасов, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации и предусмотренных данным Положением.

В соответствии с действующими правилами бухгалтерского учета в случае, если уменьшение кредиторской задолженности (цены сделки) производится в налоговом периоде (году), следующем за периодом реализации (отгрузки с переходом права собственности) импортной партии товаров, и после формирования финансового результата по сделке (учитываемого для целей налогообложения в случае ведения учетной политики "по отгрузке"), и в целом по итогам налогового периода, уменьшение кредиторской задолженности по оплате цены за товары в импортной партии на величину полученной на основании кредит-ноты скидки следует отразить по кредиту счета прибылей и убытков в составе внереализационных доходов как прибыль прошлых лет, выявленную в отчетном году и подлежащую налогообложению согласно п. 14 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства РФ от 05.08.92 N 552 (с изменениями и дополнениями).

Заместитель руководителя Управления государственный советник налоговой службы III ранга

А.А. Глинкин