Органы фонда социального страхования Российской Федерации не имеют права налогового контроля (О.Р. Михайлова, "Ваш налоговый адвокат", N 1, I квартал 2002 г.)

Органы фонда социального страхования Российской Федерации
не имеют права налогового контроля

До 1999 г. правоотношения по уплате страховых взносов в Фонд социального страхования Российской Федерации регулировались самостоятельными нормами права.

Федеральным законом от 9 июля 1999 г. N 154-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации" органы государственных внебюджетных фондов признаны участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах. В Кодекс также включена ст.341, согласно которой в случаях, когда законодательством о налогах и сборах на органы государственных внебюджетных фондов возлагаются обязанности по налоговому контролю, эти органы пользуются правами и несут обязанности налоговых органов, установленные НК РФ. Внесены и другие дополнения, уравнивающие органы государственных внебюджетных фондов в правах и обязанностях с органами налогового контроля.

Руководствуясь указанными положениями, арбитражные суды при рассмотрении споров, касающихся уплаты страховых взносов, применяли к названным правоотношениям нормы части первой НК РФ, в том числе нормы, касающиеся учета и отчетности плательщиков взносов, проведения проверок и применения ответственности. Этот подход позволил упорядочить некоторые процедурные вопросы в деятельности внебюджетных фондов и уменьшить финансовые санкции, установленные законами о государственном социальном страховании, до размера, предусмотренного НК РФ.

Вступившей в силу 1 января 2001 г. частью второй НК РФ введен единый социальный налог (взнос), зачисляемый в государственные внебюджетные фонды (в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации и фонды обязательного медицинского страхования) и предназначенный для реализации прав граждан на государственное пенсионное и социальное обеспечение и медицинскую помощь.

Статьей 9 Федерального закона от 5 августа 2000 г. N 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" предусмотрено, что с 1 января 2001 г. контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения взносов в государственные внебюджетные фонды, уплачиваемых в составе единого социального налога (взноса), проводят налоговые органы. В отношении плательщиков единого социального налога налоговые органы проводят все предусмотренные Кодексом мероприятия контроля, взыскивают при необходимости недоимки, пени и штрафы по платежам.

В состав единого социального налога не вошли взносы, уплачиваемые на основании Федерального закона от 24 июля 1998 г. N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний". Согласно ст.11 Закона N 118-ФЗ такие взносы уплачиваются в соответствии с федеральными законами об этом виде социального страхования.

Из статей 3 и 18 Закона N 125-ФЗ следует, что ФСС РФ является страховщиком от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, ведет сбор страховых взносов и контроль за перечислением страховых взносов страхователем. Однако в законодательных актах не сказано, пользуются органы ФСС РФ правами налоговых органов при проведении данного контроля или эти вопросы должны регулироваться специальными нормами о социальном страховании.

В связи с такой нечеткостью законодательства возникла точка зрения, что при выполнении контрольных функций ФСС РФ продолжает пользоваться правами налоговых органов, в том числе по взысканию налоговых санкций. Сторонники этой позиции ссылаются также на ст.10 Федерального закона от 2 января 2000 г. N 24-ФЗ "О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2000 год", согласно которой к плательщикам страховых взносов и банкам при нарушении ими порядка уплаты (перечисления) страховых взносов в Фонд и правил регистрации в качестве страхователей применяются финансовые санкции в соответствии с частью первой НК РФ.

Такая позиция не обусловлена правовой природой социального страхования и системного толкования норм права о нем.

При анализе основ социального страхования следует исходить из того, что страхование, в том числе обязательное государственное страхование, является институтом гражданского права.

Статьями 927 и 969 ГК РФ предусмотрено обязательное страхование жизни, здоровья и имущества граждан за счет средств, предоставленных из соответствующего бюджета (обязательное государственное страхование).

В Законе N 125-ФЗ использованы термины норм ГК РФ о страховании - "страховщик", "страхователь", "застрахованное лицо", "страховой случай". Это значит, что по правовой природе страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний следует отнести к гражданско-правовым отношениям.

В рассматриваемых правоотношениях присутствует элемент публичности, поскольку одной из сторон является специализированное финансово-кредитное учреждение при Правительстве РФ, т.е. орган, представляющий государство.

Исходя из сказанного, отношения по уплате страховых взносов можно отнести к смешанным отношениям, сочетающим элементы публичного и частного права.

Правовая позиция КС РФ о двойственной природе страховых взносов изложена в Постановлении от 24 февраля 1998 г. N 7-П "По делу о проверке конституционности отдельных положений статей 1 и 5 Федерального закона от 5 февраля 1997 года "О тарифах страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Государственный фонд занятости населения и в фонды обязательного медицинского страхования на 1997 год" в связи с жалобами ряда граждан и запросами судов.

Конституционный Суд Российской Федерации отмечает, что страховые взносы имеют ряд особенностей, вытекающих из сущности государственного социального страхования, в том числе пенсионного страхования. Они являются материальной гарантией государственного пенсионного обеспечения для граждан в случаях, когда последние лишены возможности иметь заработок (доход) или утрачивают его в силу возраста, состояния здоровья и по другим причинам, которые рассматриваются в качестве страховых рисков. Страховые взносы в ПФР представляют собой установленные законом особые обязательные платежи.

Сказанное в равной мере можно отнести и к взносам на страхование от несчастных случаев на производстве.

Правоотношения по уплате налогов и сборов являются чисто публичными, на что неоднократно указывал КС РФ, в частности, в Постановлении от 12 октября 1998 г. N 24-П "По делу о проверке конституционности пункта 3 статьи 11 Закона Российской Федерации от 27 декабря 1991 года "Об основах налоговой системы в Российской Федерации".

Таким образом, хотя страховые взносы и имеют сходные признаки с налогами и сборами (индивидуальность и безвозмездность), они имеют и ряд особенностей, не позволяющих отождествлять их с налогами. Это связано прежде всего с тем, что в исчерпывающем перечне налогов и сборов (глава II Закона об основах налоговой системы в Российской Федерации) такой налог, как страховые платежи, на обязательное государственное страхование не указан.

Если предположить, что страховые взносы на страхование от несчастных случаев на производстве по своей природе являются налогом, то следует признать, что он установлен незаконно.

Анализ законодательства свидетельствует, что конороль за уплатой страховых взносов на страхование от несчастных случаев на производстве является финансовым, а не налоговым контролем.

В статьях 41 и 50 Бюджетного кодекса Российской Федерации налоговые доходы характеризуются как полученные от налогов и сборов, перечень и ставки которых определяются налоговым законодательством. Как мы уже отмечали, взносы на социальное страхование налоговым законодательством не предусмотрены. Общие вопросы обязательного социального страхования регулируются Федеральным законом от 16 июля 1999 г. N 165-ФЗ "Об основах обязательного социального страхования", который принят и вступил в силу в период действия части первой НК РФ, в пункте 2 ст.9 этого Закона сказано, что порядок регистрации плательщиков взносов и ответственность от ее уклонения устанавливается специальными законами, и нет ссылок на НК РФ.

Законом N 125-ФЗ регулируются вопросы постановки на учет, уплаты соответствующих взносов и ответственности страхователя. Согласно ст.19 Закона N 125-ФЗ страхователь несет ответственность виде штрафов и пеней за неисполнение обязанностей по регистрации у страховщика, за своевременную и полную уплату как страховых взносов, так и страховых выплат.

Положениями части первой НК РФ, в том числе ст.341, органы государственных внебюджетных фондов наделены правами налоговых органов в тех случаях, когда несут обязанности по налоговому контролю. Поскольку страховые взносы, предусмотренные Законом N 125-ФЗ, налогом не являются, то и контроль за их уплатой нельзя отнести к налоговому контролю. Следовательно, в таких случаях ФСС РФ не может пользоваться правами налогового органа.

В статье 10 Закона N 24-ФЗ действительно есть положение о начислении пеней и применении финансовых санкций в соответствии с частью первой НК РФ. Однако необходимо иметь в виду, что Закон N 24-ФЗ - закон временного действия, а Федеральный закон "О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2001 год" не содержит ни аналогичной нормы, ни отсылки к ст.10 Закона N 24-ФЗ. Закон N 165-ФЗ, согласно которому вопросы ответственности должны регулироваться специальными законами, принят после Закона N 125-ФЗ.

Даже если предположить, что ст.10 Закона N 24-ФЗ является нормой постоянного действия, то ее содержание не дает оснований применять к социальному страхованию от несчастных случаев на производстве положения главы 16 НК РФ. Структурно статья разделяется на две части. В первой части говорится о порядке начисления пеней и применения финансовых санкций, во второй устанавливается ответственность за конкретное правонарушение, которое по своему составу аналогично налоговому правонарушению, предусмотренному ст.117 НК РФ.

Из этого можно сделать вывод, что указанная норма Закона N 24-ФЗ является отсылочной к НК РФ только в части порядка применения финансовой ответственности, поскольку в законах о социальном страховании таких положений нет. В пользу данного толкования свидетельствует то обстоятельство, что в статье применен термин "финансовые санкции", а НК РФ содержит понятие "налоговые санкции".

Можно утверждать, что органы ФСС РФ не имеют прав налоговых органов, в том числе при контроле за уплатой страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Однако этот вопрос требует дальнейшей конкретизации в законодательстве с целью устранения ошибочного толкования.

О.Р. Михайлова,

судья Арбитражного суда г. Москвы

"Ваш налоговый адвокат", N 1, I квартал 2002 г.