О практическом значении классификаций в бухгалтерском учете
За последнее десятилетие в научный и практический оборот, а также в законодательные и нормативные акты введен ряд ранее не использовавшихся в бухгалтерском учете и в бухгалтерской отчетности понятий и терминов, о сути которых до сих пор не сложилось единого мнения. Очевидно, назрела необходимость того, чтобы научная общественность, законодательные органы и ведомства, призванные осуществлять методологическое руководство в области учета, системно разработали понятийный и категорийный аппарат данной области и регламентировали его использование во всех сферах практической работы.
Следует отметить особо, что законодательство о бухгалтерском учете и вся нормативная база, формируемая Минфином России, последовательно придерживаются традиционных подходов к бухгалтерскому учету и бухгалтерской отчетности: и в ФЗ "О бухгалтерском учете", и в положениях по бухгалтерскому учету, и в текстах приказов Минфина России последовательно употребляются термины бухгалтерский учет и бухгалтерская отчетность (см., например, гл.III Федерального закона "О бухгалтерском учете", "Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации", ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации" и др.).
В то же время в гражданском законодательстве широко используется другой термин - финансовая отчетность. Так, в ГК РФ (ст.103) упоминается "годовая финансовая отчетность". В Федеральном законе от 26.12.95 N 208-ФЗ (ред. от 07.08.01) "Об акционерных обществах" ст.88 называется "Бухгалтерский учет и финансовая отчетность общества". В Федеральном законе от 08.01.98 N 6-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" в п.2 ст.74 внешнему управляющему предписывается обязанность "вести бухгалтерский, финансовый, статистический учет и отчетность". В Федеральном законе от 07.08.01 N 119-ФЗ (ред. от 14.12.01) "Об аудиторской деятельности" ст.1 (п.1, 3, 4 и др.) предусматривается проверка и подтверждение достоверности данных "финансовой (бухгалтерской) отчетности".
Различие терминов бухгалтерская и финансовая отчетность стирается за счет того, они часто употребляются как синонимы, а содержание бухгалтерской отчетности раскрывается через систему данных финансового характера: бухгалтерский баланс характеризует финансовое положение организации; отчет о прибылях и убытках - финансовые результаты деятельности организации, а отчет о движении денежных средств - изменение финансового положения организации (см., например, п.18, 21, 29 ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации"). Возможность формирования отчетных данных в формате финансовой отчетности, а не в рамках стандартных отчетных форм бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках по существу предусмотрена в приказе Минфина России от 13.01.2000 N 4н "О формах бухгалтерской отчетности организаций" (п.3 и п.6).
Такое употребление терминов финансовая отчетность и бухгалтерская отчетность не позволяет рассматривать это как обычное недоразумение, описку, неточность и т.п. Необходимо четко определить содержание и область применения данных терминов. В противном случае бухгалтеры, руководители коммерческих организаций и аудиторы будут постоянно сталкиваться с этой проблемой. К тому же под достоверностью данных финансовой и бухгалтерской отчетности в аудите и при формировании отчетных показателей подразумевается далеко не одно и то же (см., например, п.3 ст.1 Федерального закона "Об аудиторской деятельности" и п.4 и 5 разд.I "Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации").
При решении данного вопроса следует помнить, что прагматичный Запад ввел в оборот термины финансовый учет и финансовая отчетность в связи с удовлетворением информационных запросов на бухгалтерскую информацию определенного круга пользователей (инвесторов, собственников, высшего руководства (топ-менеджеров), которые властны принимать ключевые оперативные и стратегические решения. Существенным отличием финансовой и бухгалтерской отчетности является характер раскрытия системных данных бухгалтерского учета, ориентированных на финансовые интересы лиц, полномочных принимать деловые решения:
в бухгалтерском балансе для характеристики финансового положения основных групп лиц-поставщиков капитала в явном виде и полно должны представляться сведения о собственном капитале и внешних обязательствах организации (т.е. о доходообразующей базе заинтересованных лиц);
в отчете о прибылях и убытках для характеристики финансовых результатов, достигаемых всеми заинтересованными лицами, должны развернуто характеризоваться получаемые ими экономические выгоды (т.е. характеризуется не прибыль от операций, а соответствующие формы прибыли (выгод) заинтересованных лиц);
в отчете о движении собственного капитала (как самостоятельной форме отчетности организации) должны приводиться сведения об изменении финансового положения собственника в рамках коммерческой организации (как наиболее приоритетного заинтересованного лица);
в отчете о движении денежных средств предполагается раскрывать обособленно информацию о дополнительных финансовых внешних источниках поступления и расходования денежных средств, о движении денег в связи с исполнением обязательств организации по отношению к заинтересованным в делах организации лицам, а также в связи с инвестиционной деятельностью;
в составе данных финансовой отчетности (в отличие от системно формируемых данных на счетах бухгалтерского учета) важно приводить внесистемные показатели, имеющие существенное значение для принятия финансовых решений и оценок, например, в виде натуральных показателей среднегодовое число акций в обращении, распределение акций по типам и классам, сроки заимствования средств, величины годовых процентных ставок (купонных, торговых скидок, учетных ставок) и т.п.;
в составе пояснений и расшифровок к формам отчетности следует не только приводить данные об остатках и оборотах по счетам бухгалтерского учета; в финансовой отчетности в качестве основного типа уравнения выступают финансово-экономические взаимосвязи показателей, которые вытекают из балансовых увязок на всех дебетовых и кредитовых оборотах, проведенных по счетам, а не только по отдельным группам операций, включенным в общий оборот.
Особо следует рассмотреть взаимосвязь финансового учета и финансовой отчетности организации. Финансовый учет рассматривается как одна из разновидностей бухгалтерского учета, имеющая целью систематизировать принятые к учету данные в виде, пригодном для составления финансовой отчетности. Именно в силу этого обстоятельства практически все учебники по финансовому учету построены по логике раскрытия статей финансовой отчетности. Идеальным считается случай, когда кредитовые и дебетовые обороты по счетам финансового учета и созданные на их основе сводные регистры (например, Главная книга) являются непосредственной основой формирования финансовой отчетности. С точки зрения техники составления финансовой отчетности, необходимо обеспечение взаимосвязи данных аналитического и синтетического финансового учета с отчетными показателями, сформированными в формате финансовой отчетности.
Система показателей бухгалтерского учета и отчетности, ориентированная на раскрытие информации для внешних пользователей в связи с достижением экономических интересов, в связи с оценкой эффективности менеджмента и стратегического управления организаций, обозначается лишь для краткости такого контекста данных как финансовая отчетность.
Аналогичная ситуация сложилась в налоговом законодательстве. Для целей контроля со стороны налоговых органов за соблюдением экономических интересов государства, а также с целью наб
