Вопрос: Как следует принимать для целей налогообложения суммовые разницы, возникающие при приобретении материалов, основных средств и прочих расходов? ("Финансовые и бухгалтерские консультации", N 4, апрель 2002 г.)

Как следует принимать для целей налогообложения суммовые разницы, возникающие при приобретении материалов, основных средств и прочих расходов?

В соответствии с п.7 ст.271 НК РФ налогоплательщики учитывают суммовые разницы при определении внереализационного дохода. Под суммовой понимается разница, возникающая у налогоплательщика, когда сумма обязательств в рублях, исчисленная по установленному Банком России или соглашением сторон курсу валюты или условных денежных единиц, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в российских рублях.

Вместе с тем суммовая разница может возникать как при получении внереализационных доходов, так и при осуществлении расчетов по реализации товаров (работ, услуг). Если предположить, что суммовые разницы возникают только при определении внереализационных доходов, то разница между ценой товара, номинированной в условных единицах и определенной в момент его отгрузки, и суммой, фактически поступившей на счет продавца, полностью выпадет из-под обложения, поскольку доходы от реализации признаются и включаются в облагаемую базу сразу по мере отгрузки независимо от поступления денег на расчетный счет (п.3 ст.271 НК РФ).

Между тем согласно подп.1 п.1 ст.247 НК РФ в облагаемую прибыль включаются все доходы, за исключением перечисленных. Отметим, что ст.250 НК РФ, устанавливающая виды внереализационных доходов, дает открытый перечень, а ст.251 НК РФ - закрытый перечень доходов, не учитываемых при налогообложении. В соответствии со ст.41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить. Денежные средства, поступающие от покупателя, безусловно представляют собой экономическую выгоду, следовательно, являются доходом и должны учитываться для целей налогообложения.

Согласно п.7 ст.271 НК РФ отрицательные суммовые разницы следует относить на уменьшение внереализационного дохода. Поскольку действующее законодательство делит доходы и расходы на связанные и не связанные с производством и реализацией, причем первые увеличивают, а вторые уменьшают экономические выгоды организации (в том числе, доходы), то уменьшение внереализационного дохода следует признать внереализационным расходом (подп.21 п.1 ст.265 НК РФ).

Таким образом, при осуществлении расчетов за товары (работы, услуги) в рублях по определенному курсу отрицательные суммовые разницы признаются внереализационным расходом, а положительные - внереализационным доходом. Эта позиция подтверждается ст.316 НК РФ, согласно которой при определении цены товара в условных единицах сумма выручки от реализации пересчитывается в рубли на дату реализации, определяемой в соответствии со ст.39 НК РФ. При проведении таких расчетов налогоплательщик производит корректировку суммы обязательств, выраженных в условных единицах, в соответствии с условиями договора. При этом полученные суммы корректировки включаются в состав внереализационных доходов (расходов) в зависимости от проведенной корректировки.

В случае принятия для целей налогообложения суммовых разниц при приобретении основных средств и производственных запасов необходимо руководствоваться п.1 ст.257 НК РФ, согласно которой первоначальная стоимость амортизируемого основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов согласно НК РФ.

В соответствии с п.2 ст.254 НК РФ стоимость материальных ресурсов, используемых в производстве, определяется исходя из цен их приобретения (без налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ), включая комиссионное вознаграждение посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку, хранение и иные затраты, связанные с приобретением товарно-материальных ценностей.

Установленные правила требуют, чтобы все суммы, которые предприятие передало в счет оплаты амортизируемого имущества и производственных запасов, были включены в стоимость. Если оплата производится после того, как имущество будет поставлено на баланс, следует провести сторнировочную корректировку стоимости материалов и амортизируемого имущества, а при необходимости - скорректировать начисленную величину амортизации.

Суммовые разницы, возникающие по всем прочим выплатам, следует включать в состав внереализационных расходов в соответствии с подп.21 п.1 ст.265 НК РФ и признавать на дату расчетов (подп.2 п.7 ст.272 НК РФ).

А.И. Сотов,

главный юрисконсульт фирмы "ФБК", канд. юрид. наук

1 апреля 2002 г.

"Финансовые и бухгалтерские консультации", N 4, апрель 2002 г.