Уплата налогов организациями и индивидуальными предпринимателями (А. Рубцов, "Финансовая газета. Региональный выпуск", N 10, март 2004 г.)

Уплата налогов организациями и индивидуальными предпринимателями

Согласно п.1 ст.224 НК РФ налоговая ставка для индивидуальных предпринимателей по налогу на доходы физических лиц устанавливается в размере 13%. В соответствии со ст.210 НК РФ для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная данным пунктом ст.224 НК РФ, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст.218, ст.219, ст.220, ст.221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных главой 23 НК РФ.

В ст.221 НК РФ при исчислении налоговой базы в соответствии со ст.210 НК РФ индивидуальные предприниматели имеют право на профессиональные налоговые вычеты в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

Состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ.

Следовательно, индивидуальный предприниматель будет платить налог на доходы физических лиц в размере 13% с разницы между полученными доходами и произведенными расходами. При этом состав расходов будет определяться аналогично порядку, установленному НК РФ для организаций.

Кроме того, индивидуальный предприниматель должен уплачивать единый социальный налог (ЕСН). Налоговой базой при этом будет согласно п.3 ст.237 НК РФ сумма доходов, полученных таким налогоплательщиком за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. Состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для плательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 НК РФ.

Налоговая ставка ЕСН для индивидуального предпринимателя определяется по регрессивной шкале, приведенной в п.3 ст.241 НК РФ. Диапазон данной ставки согласно этой шкале колеблется от 13,2% от налоговой базы до 38 950 руб. плюс 2% с суммы, превышающей 600 000 руб.

Таким образом, предприниматель с полученной прибыли, определяемой как доходы за минусом расходов, будет уплачивать налог на доходы физических лиц 13% от прибыли и ЕСН (регрессивная шкала).

Что касается организаций, то в соответствии со ст.274 НК РФ налоговой базой для целей главы 25 НК РФ признается полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, определяемый в соответствии со ст.247 НК РФ, подлежащий налогообложению.

На основании ст.284 НК РФ налоговая ставка по налогу на прибыль для организаций установлена в размере 24%.

Следовательно, одна и та же налоговая база, определяемая как разница между полученными доходами и произведенными расходами, определяемыми в соответствии с главой 25 НК РФ, служит у индивидуальных предпринимателей для исчисления налога на доходы физических лиц и ЕСН, у организаций - для исчисления налога на прибыль.

Предположим, что индивидуальный предприниматель и организация занимаются одним и тем же видом деятельности (розничную торговлю рассматривать не будем, так как и предприниматель, и организация могут быть переведены на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности) и применяют одинаковый порядок уплаты НДС. Если предприниматель и организация по итогам налогового периода (отчетного года) получили одинаковую прибыль, то организация должна будет уплатить налог на прибыль в размере 24% от полученной прибыли, а предприниматель - налог на доходы физических лиц в размере 13% и ЕСН, определяемый в зависимости от размера полученной прибыли. Значит, суммарная ставка, применяемая предпринимателем, составит 13% плюс регрессивная шкала для ЕСН.

Зависимость общей налоговой ставки от суммы полученной предпринимателем прибыли можно представить в виде графика:

"Зависимость общей ставки от прибыли"

Как видно из графика, при сумме прибыли до 100 000 руб. предприниматель платит суммарный налог в размере 26,2% (13% налог на доходы физических лиц + 13,2% ЕСН). После данного значения прибыли предприниматель начинает платить налоги исходя из ставки менее 26,2, но более 24%. При размере полученной прибыли около 160 000 руб. суммарный налог будет составлять менее 24%. При увеличении размера полученной прибыли данная ставка будет приближаться к 15%.

Таким образом, после определенного размера полученной прибыли предприниматель при прочих равных условиях оказывается в более выгодном положении по уплате налогов с прибыли, чем организация.

Рассмотрим ситуацию, при которой организация деятельность по реализации собственной продукции начинает осуществлять не от своего имени, а через специально созданный торговый дом. В таком случае не только четко разграничиваются расходы на производственную и торговую деятельность, но и появляется возможность налогового планирования.

А если торговый дом будет организован индивидуальным предпринимателем? Тогда организация всю свою продукцию продает предпринимателю по минимальной цене (однако не стоит забывать, что согласно ст.40 НК РФ налоговые органы при исчислении налогов могут проверять правильность применения цен по сделкам при отклонении более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени). Далее уже предприниматель всю продукцию организации реализует конечным покупателям. В результате этого вся полученная прибыль от реализации продукции конечным покупателям будет облагаться по пониженной ставке.

Пример. Организация за год реализовала продукцию на 10 000 тыс. руб., расходы по ее производству - 6000 тыс. руб., расходы на продажу - 1000 тыс. руб. Рыночная цена в случае реализации всей продукции организации сразу - 6500 тыс. руб. Итоговая сумма налогов, подлежащая уплате в бюджет по каждой схеме, приведена в таблице.

тыс. руб.

Показатели	Реализация по обычной схеме	Реализация через предпринимателя
	организация	организация	предприниматель
Доходы	10 000	6500	10 000
Расходы по производ- ству, закупке	6000	6000	6500
Расходы на продажу	1000	-	1000
Прибыль	3000	500	2500
Налог на прибыль, 24%	720	120	-
Налог на доходы физи- ческих лиц, 13%	-	-	325
ЕСН, 38 950 руб. плюс 2% с суммы, превышаю- щей 600000 руб.	-	-	38,95 + (2500 - 600) х 0,02 = 76,95
Итого сумма налогов для уплаты в бюджет	720	120 + 325 + 76,95 = 521,95

Как видно из примера, не прибегая к сложным схемам (векселя, третьи фирмы и т.д.) и реализовав свою продукцию через индивидуального предпринимателя, организация экономит 198,05 тыс. руб. (720 тыс. - 521,95 тыс.), что составляет 27,5% от предполагаемого платежа по налогу на прибыль.

Естественно, один предприниматель не сможет организовать процесс сбыта продукции на достаточно высоком уровне. Для этого необходим определенный штат сотрудников. Но тогда предприниматель должен будет уплачивать ЕСН не только по итогам своей предпринимательской деятельности, но и с выплат и иных вознаграждений, начисляемых им в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг. В таком случае можно воспользоваться порядком налогообложения, установленным НК РФ для упрощенной системы налогообложения.

А. Рубцов,

аудитор

"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 10, март 2004 г.