Комментарий к Федеральному закону от 30.06.2004 N 60-ФЗ "О внесении изменений в главу 29 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" (С.В. Разгулин, И.Н. Мартынова, "Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров", N 10, октябрь 2004 г.)

Комментарий к Федеральному закону от 30.06.2004 N 60-ФЗ
"О внесении изменений в главу 29 части второй
Налогового кодекса Российской Федерации"

Регистрация объектов налогообложения: что нового?

Федеральным законом от 30.06.2004 N 60-ФЗ "О внесении изменений в главу 29 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 60-ФЗ) сохранена и конкретизирована обязанность налогоплательщика по регистрации объектов налогообложения в налоговых органах.

Хотя в НК РФ указывается, что регистрации подлежит каждый объект, по мнению налоговых органов, на практике следует производить регистрацию общего количества объектов, как это и происходит в действительности. Новая формулировка, внесенная в НК РФ, очевидно, была необходима, чтобы подчеркнуть, что подсчет объектов налогообложения должен вестись поштучно, а не "валом".

Изменения, произошедшие в порядке регистрации объектов налогообложения, отражены в табл. 1.

Таблица 1

Изменения в порядке регистрации объектов
обложения налогом на игорный бизнес

Что изме- нилось	Период действия нормы
	До 1 января 2004 года	До 1 января 2005 года	После 1 января 2005 года
Место ре- гистрации объектов обложения налогом на игорный бизнес	Общее количество объектов налогооб- ложения каждого ви- да объектов игорно- го бизнеса подлежит обязательной реги- страции в органах Госналогслужбы Рос- сии по месту нахож- дения указанных объектов до момента их установки с обя- зательной выдачей свидетельства о ре- гистрации (п. 2 ст. 4 Федерального закона от 31.07.1998 N 142-ФЗ "О налоге на игор- ный бизнес" (далее - Закон N 142-ФЗ))	Налогоплательщик обязан поставить на учет в налоговом органе по месту своей регистрации в качестве налогопла- тельщика каждый объект налогообло- жения не позднее, чем за два рабочих дня до даты устано- вки каждого объекта налогообложения . Регистрация произ- водится налоговым органом на основа- нии заявления нало- гоплательщика о ре- гистрации объекта (объектов) налого- обложения с обяза- тельной выдачей свидетельства о ре- гистрации объекта (объектов) налого- обложения (п. 2 ст. 366 НК РФ (в ред. от 29.06.2004))	Каждый объект нало- гообложения подлежит регистрации в нало- говом органе по мес- ту установки этого объекта налогообло- жения не позднее, чем за два рабочих дня до даты установ- ки каждого объекта налогообложения. Регистрация произво- дится налоговым ор- ганом на основании заявления налогопла- тельщика о регистра- ции объекта (объек- тов) налогообложения с обязательной выда- чей свидетельства о регистрации объекта (объектов) налогооб- ложения (п. 1 ст. 1 Закона N 60-ФЗ)
Место ре- гистрации изменения количества объектов налогооб- ложения	Изменение в игорном заведении общего количества объектов налогообложения ка- ждого вида объектов игорного бизнеса подлежит регистра- ции в течение пяти рабочих дней со дня установки или выбы- тия каждого вида объекта налогообло- жения (п. 4 ст. 4 Закона N 142-ФЗ)	Налогоплательщик обязан зарегистри- ровать в налоговых органах по месту своей регистрации в качестве налогопла- тельщика любое из- менение количества объектов налогооб- ложения не позднее, чем за два рабочих дня до даты уста- новки или выбытия каждого объекта на- логообложения (п. 3 ст. 366 НК РФ)	Налогоплательщик обязан зарегистриро- вать в налоговых ор- ганах по месту реги- страции объектов на- логообложения любое изменение количества объектов налогообло- жения не позднее, чем за два рабочих дня до даты установ- ки или выбытия каж- дого объекта налого- обложения (под- пункт "б" п. 1 ст. 1 Закона N 60-ФЗ)
Использо- вание ус- тановлен- ной формы заявления о регист- рации объ- ектов на- логообло- жения и свидетель- ства о ре- гистрации объектов налогооб- ложения	Требования исполь- зовать установлен- ную форму заявления и свидетельства о регистрации объек- тов налогообложения не существовало	Регистрация произ- водится налоговым органом на основа- нии заявления нало- гоплательщика о ре- гистрации объекта (объектов) налого- обложения с обяза- тельной выдачей свидетельства о ре- гистрации объекта (объектов) налого- обложения. Форма вышеуказанного зая- вления утверждается федеральным органом исполнительной вла- сти, уполномоченным в области нало- гов и сборов (п. 2 ст. 366 НК РФ)	Регистрация произво- дится налоговым ор- ганом на основании заявления налогопла- тельщика о регистра- ции объекта (объек- тов) налогообложения с обязательной выда- чей свидетельства о регистрации объекта (объектов) налогооб- ложения. Форма выше- указанного заявления и форма данного сви- детельства утвержда- ются Минфином России (подпункт "а" п. 1 ст. 1 Закона N 60-ФЗ)
Постановка на учет в субъекте Российской Федерации только в том слу- чае, если налогопла- тельщик еще не со- стоит в нем на учете по другому основанию	Такого положения не существовало	Такое положение не существует	Налогоплательщики, не состоящие на уче- те в налоговых орга- нах на территории того субъекта Росси- йской Федерации, где устанавливается (ус- танавливаются) объ- ект (объекты) нало- гообложения, указан- ный (указанные) в п. 1 настоящей ста- тьи, обязаны встать на учет в налоговых органах по месту ус- тановки такого объ- екта (таких объек- тов) налогообложения в срок не позднее, чем за два рабочих дня до даты установ- ки каждого объекта налогообложения (подпункт "а" п. 1 ст. 1 Закона N 60-ФЗ)

Как следует из табл. 1, объекты налогообложения следовало ставить на налоговый учет по месту регистрации налогоплательщика (для организации - по месту ее нахождения, для физического лица - по месту его жительства) только в 2004 году. Начиная с 1 января 2005 года ситуация возвращается к исходной, и регистрация объектов налогообложения будет осуществляться по месту нахождения этих объектов, которое не всегда совпадает с местом регистрации самого налогоплательщика.

Так же как и прежде, заявление о регистрации, оформленное на бланке установленной формы, должно быть направлено налогоплательщиком в налоговый орган не позднее чем за два рабочих дня до установки объекта налогообложения. Действующая форма такого заявления утверждена приказом МНС России от 08.01.2004 N ВГ-3-22/7@.

Согласно требованиям НК РФ порядок регистрации объектов налогообложения имеет уведомительный характер (объект считается зарегистрированным (выбывшим) с даты представления заявления об этом в налоговый орган).

Регистрация подтверждается свидетельством о регистрации, которое должно быть выдано налоговым органом в течение пяти рабочих дней с даты получения заявления от налогоплательщика. Заметим, что в действовавшем до 1 января 2004 года Законе N 142-ФЗ такой срок был закреплен только для выдачи свидетельства в случае изменения объектов налогообложения.

Но читателям журнала следует обратить внимание на то, что первоначально НК РФ предусматривал только утверждение формы заявления о регистрации объекта (объектов) налогообложения и не упоминал об обязанности уполномоченных органов по утверждению формы свидетельства. Это уточнение сделано в Законе N 60-ФЗ, вносящем изменения в главу 29 НК РФ. И хотя соответствующие поправки вступят в силу только с 1 января 2005 года, приказом МНС России от 09.01.2004 N ВГ-3-22/9@ уже утверждена рекомендуемая форма свидетельства о регистрации объекта (объектов) обложения налогом на игорный бизнес.

Налоговые органы, выдающие это свидетельство, должны заполнять его бланк в двух экземплярах: один из них получает налогоплательщик, другой - хранится в налоговом органе. Перечень объектов налогообложения приводится в Приложении к свидетельству, и таким образом оно становится своего рода паспортом, который позволяет налоговым органам идентифицировать плательщика налога на игорный бизнес, а налогоплательщику - подтвердить свой статус.

В таком же порядке должна осуществляться регистрация любого изменения количества объектов налогообложения. Приказом МНС России от 08.01.2004 N ВГ-3-22/5@ утверждена специальная форма заявления о регистрации изменений количества объектов налогообложения налогом на игорный бизнес. В остальном процедуры регистрации практически совпадают.

Согласно п. 4 ст. 4 действовавшего ранее Закона N 142-ФЗ изменения количества объектов налогообложения подлежали регистрации в течение пяти рабочих дней со дня установки (выбытия) таких объектов. Объект считался выбывшим по истечении десяти дней с даты подачи соответствующего заявления. Но Закон N 142-ФЗ в настоящее время не действует, а глава 29 НК РФ ни в действующей редакции, ни в редакции, которая будет образована после введения в действие всех изменений, внесенных Законом N 60-ФЗ, не содержит уточнений по этому поводу. Очевидно, эти положения не очень важны. Зато четко детерминированы особенности исчисления налоговой базы при изменении количества объектов налогообложения. Такой подход вполне логичен: ведь в конечном счете важно другое - в какой момент и сколько в результате таких метаморфоз приобретет или потеряет налогоплательщик и одновременно потеряет или приобретет соответствующий региональный бюджет.

Создали новое обособленное подразделение - не забудьте
его зарегистрировать

Деятельность организации часто не ограничивается местом ее нахождения (государственной регистрации), а ведется также через обособленные подразделения.

Согласно ст. 11 НК РФ под обособленным подразделением организации понимается любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от того, отражено или нет его создание в учредительных либо иных организационно-распорядительных документах организации.

В соответствии со ст. 11 НК РФ местом нахождения обособленного подразделения российской организации является место осуществления ею деятельности через свое обособленное подразделение.

Рассмотрим на примерах, в каких случаях организации, занятые игорным бизнесом, следует признавать имеющими обособленные подразделения.

Пример 1. Создание обособленного подразделения, подлежащего регистрации в налоговых органах.

Организация, занятая игорным бизнесом, создана в городе, но при этом арендует в области или в том же самом городе, но на территории, подведомственной другому налоговому органу, помещения, по месту нахождения которых установлены используемые ею игровые автоматы. В этом случае помещения с установленными игровыми автоматами следует рассматривать как стационарные рабочие места, а работу этих автоматов - как деятельность обособленных подразделений организации, подлежащую налогообложению. Соответственно, по месту нахождения таких игровых автоматов (обособленных рабочих мест) организация должна встать на налоговый учет.

Ведение деятельности не всегда требует постоянного присутствия персонала: производство продукции, оказание услуг могут происходить и вследствие автоматического функционирования оборудования. У организации могут отсутствовать работники, место осуществления трудовых функций которых определено как место нахождения обособленного подразделения (у обслуживающих работников может быть разъездной характер работы).

НК РФ не связывает факт наличия обособленного подразделения с созданием (оборудованием) рабочих мест непосредственно самой организацией. Важен именно факт наличия таких рабочих мест - они могут быть и арендованными.

В качестве рабочего места следует рассматривать место, в котором работник должен находиться или в которое ему необходимо прибыть в связи с его работой и которое прямо или косвенно находится под контролем работодателя (ст. 1 Федерального закона от 17.07.1999 N 181-ФЗ "Об основах охраны труда в Российской Федерации").

При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца (ст. 11 НК РФ).

Налоговые органы признают необходимость постановки на учет в налоговом органе обособленного подразделения в случае, если оборудовано даже одно стационарное рабочее место (письмо МНС России от 29.04.2004 N 09-3-02/1912 "О признании одного рабочего места обособленным подразделением").

Пример 2. Создание обособленного подразделения на непродолжительный срок.

Организация, осуществляющая деятельность в сфере игорного бизнеса, арендовала сроком на 32 дня часть помещения в районе города, находящемся за пределами территории, подведомственной налоговой инспекции, где она состоит на учете. В арендованном помещении был установлен игровой автомат, не требующий постоянного присутствия персонала: при необходимости размен монет производится в кассе соседнего магазина, а техническое обслуживание осуществляет специалист с разъездным характером работы, находящийся в трудовых отношениях с организацией - арендатором помещения и владельцем игрового автомата.

В рассматриваемом случае хотя помещение арендовано на непродолжительный срок, он превышает один месяц. Хотя работник, обслуживающий игровой автомат, имеет разъездной характер работы, он находится в трудовых отношениях с организацией - владельцем игрового автомата и обязан периодически выезжать к месту нахождения этого автомата, которое следует рассматривать как стационарное рабочее место.

Учитывая эти обстоятельства, арендованное помещение с установленным в нем игровым автоматом следует рассматривать как обособленное подразделение, подлежащее регистрации в налоговых органах.

Согласно Трудовому кодексу Российской Федерации (ТК РФ) работник является стороной трудового договора. Лицо, выполняющее работу (оказывающее услугу) на основании гражданско-правового договора, не признается работником. Следовательно, если организация заключает с физическими лицами гражданско-правовые договоры на выполнение конкретной работы (услуги), то деятельность организации по месту выполнения такой работы (услуги) не образует обособленного подразделения.

Пример 3. Оборудованное стационарное рабочее место не создает обособленного подразделения.

Игровой автомат, принадлежащий организации, установлен ею в помещении, арендованном на территории, не подведомственной налоговой инспекции, где организация стоит на учете, - ситуация, аналогичная описанной в примере 2. Изменим только одно условие: работник, имеющий разъездной характер работы и осуществляющий техническое обслуживание этого игрового автомата, так же как и кассир, обменивающий деньги на фишки, выполняет свою работу на основе не трудового, а гражданско-правового договора.

В этом случае использование игрового автомата не создает стационарного рабочего места и, соответственно, обособленного подразделения, которое следует ставить на учет в налоговой инспекции по месту нахождения установленного игрового автомата.

Но как тогда быть?

Организация является в любом случае плательщиком налога на игорный бизнес, а раз так, то согласно п. 2 ст. 366 НК РФ она обязана не позднее чем за два рабочих дня до даты установки каждого объекта обложения этим налогом поставить такие объекты на учет в налоговом органе по месту своей регистрации в качестве налогоплательщика.

Такое положение будет сохраняться до 1 января 2005 года. После этой даты вступит в силу п. 2 ст. 366 НК РФ в новой редакции, созданной Законом N 60-ФЗ, в соответствии с которым объекты обложения налогом на игорный бизнес подлежат регистрации в налоговом органе по месту установки этих объектов не позднее чем за два рабочих дня до даты установки каждого из них (подпункт "а" п. 1 ст. 1 Закона N 60-ФЗ).

Таким образом, вне зависимости от того, возникает или нет обособленное подразделение при установке объекта обложения налогом на игорный бизнес, этот объект будет подлежать с 1 января 2005 года обязательной регистрации в налоговых органах по месту его нахождения.

Все, что описано выше, справедливо также в отношении индивидуальных предпринимателей - плательщиков налога на игорный бизнес. Индивидуальные предприниматели вне зависимости от того, осуществляют они предпринимательскую деятельность в сфере игорного бизнеса по месту своей регистрации в качестве налогоплательщиков или также на территориях других субъектов Российской Федерации, обязаны поставить все имеющиеся у них объекты обложения налогом на игорный бизнес на учет в налоговом органе по месту своего жительства. Эта норма нашла отражение в письме МНС России от 15.03.2004 N 22-0-10/425@ "О постановке на учет в налоговом органе объектов налогообложения налогом на игорный бизнес".

Однако такой порядок будет сохраняться только до 1 января 2005 года. После этой даты вступят в силу поправки, внесенные Законом N 60-ФЗ в главу 29 "Налог на игорный бизнес" НК РФ, в соответствии с которыми индивидуальные предприниматели, так же как и организации, должны будут регистрировать свои объекты обложения налогом на игорный бизнес в налоговых органах по месту установки этих объектов.

Можно предположить, что вносимые Законом N 60-ФЗ поправки ориентированы в большей степени на индивидуальных предпринимателей, так как организации, если они организуют стационарные рабочие места за пределами территории, подведомственной их районной налоговой инспекции, в большинстве случаев открывают там свое обособленное подразделение и ставят его на учет в соответствующих территориальных налоговых органах.

Новый повод для постановки на учет - но обязательно
ли это делать?

Всегда ли при возникновении дополнительных объектов налогообложения налогоплательщик обязан ставить их на учет в соответствующем территориальном налоговом органе?

Статьей 83 НК РФ предусмотрено, что в целях проведения налогового контроля налогоплательщики подлежат постановке на учет в налоговых органах по месту нахождения организации, месту нахождения ее обособленных подразделений, месту жительства физического лица, а также по месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и транспортных средств и по иным основаниям.

Основания для постановки на учет предусмотрены не только в части первой НК РФ, но и в отдельных главах части второй Кодекса. Например, ст. 335 НК РФ предусмотрена дополнительная постановка на учет в качестве плательщика налога на добычу полезных ископаемых. Статьей 346.41 НК РФ предусмотрена постановка на учет в налоговом органе по местонахождению участка недр, предоставленного инвестору в пользование на условиях соглашения о разделе продукции.

Таким образом, в некоторых случаях налогоплательщику вменяется в обязанность повторная постановка на учет в том же самом налоговом органе, если для этого появляется дополнительное основание.

Но существует и обратная тенденция.

Например, Федеральным законом от 29.12.2000 N 166-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации" устранена обязанность постановки на учет в налоговых органах участника договора простого товарищества, исполняющего обязанности по исчислению и уплате акциза. Такой участник должен уведомлять налоговые органы об исполнении обязанностей плательщика акциза в рамках договора простого товарищества (ст. 180 НК РФ).

Еще более отчетливо эта тенденция проявилась в постановлении Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации". Согласно решению ВАС РФ, изложенному в этом постановлении, на налогоплательщика, вставшего на налоговый учет в конкретном налоговом органе по одному из оснований, предусмотренных НК РФ, не может быть возложена ответственность за неподачу заявления о повторной постановке на налоговый учет в том же самом налоговом органе по иному основанию.

Эта тенденция проявилась и в Законе N 60-ФЗ, внесшем поправки в главу 29 НК РФ.

В соответствии с подпунктом "а" п. 1 ст. 1 этого Закона у налогоплательщиков, устанавливающих на территории субъекта Российской Федерации объект или объекты обложения налогом на игорный бизнес, возникает обязанность встать на учет в налоговых органах по месту установки таких объектов только в случае, если они еще не состоят на учете в этих налоговых органах (пусть даже и по другому основанию).

Изменения, внесенные в порядок исчисления налога

Согласно ст. 367 НК РФ налоговая база по налогу на игорный бизнес - это общее количество объектов налогообложения. Исходя из этого нетрудно рассчитать сумму налога, которая исчисляется как произведение количества этих объектов и установленных для них налоговых ставок.

Если игровой стол имеет более одного игрового поля, ставка налога по такому игровому столу увеличивается кратно количеству игровых полей (п. 1 ст. 370 НК РФ).

Хотя процедура контроля за наличием игровых полей на игровом столе в главе 29 НК РФ не прописана, п. 1 ст. 82 НК РФ предписывает должностным лицам налоговых органов осуществлять налоговый контроль посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных НК РФ.

Если организация или индивидуальный предприниматель, занятые в сфере игорного бизнеса, не устанавливают в течение месяца новых объектов налогообложения и не ликвидируют действующие, то они могут легко рассчитать налог на игорный бизнес, подлежащий уплате в бюджет.

Пример 4. Расчет суммы налога при неизменном количестве объектов налогообложения.

Казино, расположенное в г. Москве, имеет 12 игровых столов, 6 из которых имеют по два игровых поля, и 20 игровых автоматов.

Ставки налога, установленные Законом г. Москвы от 22.10.2003 N 62, составляют:

- на игровой стол - 100 000 руб.;

- на игровой автомат - 3750 руб.

Рассмотрим, как в этой ситуации будет производиться расчет налога на игорный бизнес.

Сумма налога по игровым столам составит 1 800 000 руб. ((12 ст. + 6 пол.) х 100 000 руб.).

Сумма налога по игровым автоматам составит 75 000 руб. (20 авт. х 3750 руб.).

Всего казино уплатит налога на игорный бизнес 1 875 000 руб. (1 800 000 руб. + 75 000 руб.).

Если налогоплательщики приобретают и устанавливают новые объекты налогообложения либо ликвидируют старые, налоговый период в целях исчисления налога на игорный бизнес можно условно разбить на две части:

- с 1-го по 15-е число месяца;

- с 16-го числа и до окончания месяца.

Действующая редакция п. 3 ст. 370 НК РФ не позволяет однозначно определять сумму налога, подлежащую уплате в случае установки объектов налогообложения после 15-го числа месяца. Согласно НК РФ сумма налога исчисляется в этом случае как произведение общего количества объектов налогообложения (включая новый объект) и одной второй ставки налога, установленной для этих объектов. Это служило основанием трактовать данное положение как допускающее возможность применения одной второй ставки налога в отношении не только новых объектов, но и ранее установленных (соответствующего вида). Более того, именно такой смысл и усматривался в этом положении большинством правоприменителей, хотя это не логично.

Иными словами, устанавливая начиная с 16-го числа отчетного месяца, например, новый игровой автомат и представляя в налоговый орган заявление о его регистрации и изменении общего количества объектов налогообложения, налогоплательщик применял одну вторую налоговой ставки ко всем зарегистрированным им автоматам, хотя по замыслу законодателя льгота должна была распространяться лишь на вновь установленные объекты.

Аналогичным образом решался вопрос с выбытием объектов налогообложения до 15-го числа текущего налогового периода (п. 4 ст. 370 НК РФ). Кроме того, в случае установки объекта налогообложения до 15-го числа и его выбытия после 15-го числа налогоплательщики считали, что они вправе применять одну вторую налоговой ставки ко всем соответствующим объектам за полный отчетный месяц.

Изменения, внесенные Законом N 60-ФЗ, положили конец льготному режиму налогообложения. Сравнительный анализ формулировок соответствующих положений законодательства приведен в табл. 2.

Таблица 2

Изменения в порядке исчисления налога на игорный бизнес

Что измени- лось	Период действия нормы
	До 1 января 2004 года	До 1 января 2005 года	После 1 января 2005 2005
Место, куда следует пода- вать налого- вую деклара- цию (расчет)	Расчет сумм нало- га за истекший налоговый период с учетом измене- ния количества и (или) видов объ- ектов налогообло- жения представля- ется плательщиком налога в налого- вый орган по мес- ту регистрации объектов налого- обложения ежеме- сячно не позднее 20-го числа меся- ца, следующего за истекшим налого- вым периодом (п. 2 ст. 6 Зако- на N 142-ФЗ)	Налоговая деклара- ция за истекший на- логовый период пре- дставляется налого- плательщиком в на- логовый орган по месту его учета в качестве налогопла- тельщика ежемесячно не позднее 20-го числа месяца, сле- дующего за истекшим налоговым периодом. Форма налоговой де- кларации утвержда- ется МНС России. Налоговая деклара- ция заполняется на- логоплательщиком с учетом изменения количества объектов налогообложения за истекший налоговый период (п. 2 ст. 370 НК РФ)	Налоговая деклара- ция за истекший на- логовый период пре- дставляется налого- плательщиком в на- логовый орган по месту регистрации объектов налогооб- ложения не позднее 20-го числа месяца, следующего за исте- кшим налоговым пе- риодом. Форма нало- говой декларации утверждается Минфи- ном России. Налого- вая декларация за- полняется налого- плательщиком с уче- том изменения коли- чества объектов на- логообложения за истекший налоговый период (под- пункт "а" п. 2 ст. 1 Закона N 60-ФЗ)
Что изменилось	Период действия нормы
	До 1 января 2004 года	До 1 сентября 2004 года*(1)	После 1 сентября 2004 года
Порядок исчи- сления суммы налога при установке объекта нало- гообложения после 15-го числа отчет- ного месяца	При установке но- вого объекта на- логообложения до 15-го числа теку- щего месяца сумма налога исчисляет- ся за полный те- кущий месяц, пос- ле 15-го числа - за половину теку- щего месяца (п. 5 ст. 6 Закона N 142-ФЗ)	При установке ново- го объекта (новых объектов) налогооб- ложения после 15-го числа текущего на- логового период су- мма налога исчисля- ется как произведе- ние общего количес- тва соответствующих объектов налогооб- ложения (включая установленный новый объект налогообло- жения) одной второй ставки налога, ус- тановленной для этих объектов нало- гообложения (абзац второй п. 3 ст. 370 НК РФ)	При установке ново- го объекта (новых объектов) налогооб- ложения после 15-го числа текущего на- логового периода сумма налога по этому объекту (этим объектам) за этот налоговый период исчисляется как произведение коли- чества данных объ- ектов налогообложе- ния и одной второй ставки налога, ус- тановленной для этих объектов нало- гообложения (под- пункт "б" п. 2 ст. 1 Закона N 60-ФЗ)
Порядок исчи- сления суммы налога при выбытии объ- екта налого- обложения до 15-го числа отчетного ме- сяца	При выбытии объ- екта налогообло- жения до 15-го числа текущего месяца сумма на- лога исчисляется за половину теку- щего месяца, пос- ле 15-го числа - за полный текущий месяц, при этом объект налогооб- ложения считается выбывшим по исте- чении 10 дней с даты подачи соот- ветствующего зая- вления в налого- вый орган (п. 6 ст. 6 Закона N 142-ФЗ)	При выбытии объекта (объектов) налого- обложения до 15-го числа текущего на- логового периода сумма налога исчис- ляется как произве- дение общего коли- чества соответству- ющих объектов нало- гообложения (вклю- чая выбывший объект (объекты) налогооб- ложения) и одной второй ставки нало- га, установленной для этих объектов налогообложения (абзац первый п. 4 ст. 370 НК РФ)	При выбытии объекта (объектов) налого- обложения до 15-го числа (включитель- но) текущего нало- гового периода сум- ма налога по этому объекту (этим объ- ектам) за этот на- логовый период ис- числяется как про- изведение количест- ва данных объектов налогообложения и одной второй ставки налога, установлен- ной для этих объек- тов налогообложения (подпункт "в" п. 2 ст. 1 Закона N 60-ФЗ)

Как следует из табл. 2, с 1 сентября 2004 года порядок исчисления налога на игорный бизнес при изменении в течение налогового периода количества объектов налогообложения предусматривает применение одной второй ставки налога только в части вновь установленных с 16-го числа объектов налогообложения (соответственно - одной второй ставки налога только к тем объектам, которые выбыли до 15-го числа текущего налогового периода). Рассмотрим это на примере.

Пример 5. Расчет суммы налога, если количество объектов налогообложения увеличилось или уменьшилось.

В субъекте Российской Федерации за игровой автомат установлена ставка, равная 2000 руб. Налогоплательщиком зарегистрировано в налоговых органах 10 игровых автоматов. До 15-го числа отчетного месяца он подал заявление о выбытии одного из принадлежащих ему игровых автоматов.

Расчет суммы налога, подлежащей перечислению в бюджет, будет производиться в зависимости то того, в какой момент налогоплательщик подал заявление о выбытии игрового автомата.

Если заявление было подано до 1 сентября 2004 года (в период действия первоначальной редакции главы 29 НК РФ).

Ко всем игровым автоматам применяется одна вторая налоговой ставки, установленной для игровых автоматов.

Сумма налога составит 10 000 руб. (10 авт. х 1/2 х 2000 руб.).

Если заявление было подано после 1 сентября 2004 года (после вступления в силу поправок, внесенных в главу 29 НК РФ Законом N 60-ФЗ).

Ко всем игровым автоматам применяется ставка в полном размере и только к выбывшему игровому автомату - в размере одной второй установленной ставки налога.

Сумма налога составит 19 000 руб. (9 авт. х 2000 руб. + 1 авт. х 1/2 х 2000 руб.).

Куда следует подавать налоговую декларацию и платить налог

Место подачи налоговой декларации

В соответствии с подпунктом "а" п. 2 ст. 1 Закона N 60-ФЗ с 1 января 2005 года налоговая декларация за истекший налоговый период будет представляться в налоговый орган по месту регистрации объектов налогообложения, а не по месту учета налогоплательщика, как это делается в настоящее время.

Место уплаты налога

Исходя из положений действующей редакции ст. 365 и 366 НК РФ, определяющих налогоплательщиков и порядок регистрации объектов налогообложения, можно сделать вывод, что налог следует уплачивать по месту нахождения организации и месту жительства индивидуального предпринимателя. Такое положение может приводить к уплате налога в бюджет одного субъекта Российской Федерации по результатам деятельности налогоплательщика в сфере игорного бизнеса на территории других субъектов Российской Федерации.

Вместе с тем налоговыми органами разъяснялось, что осуществление организацией деятельности в сфере игорного бизнеса вне места своего нахождения приводит к образованию обособленного подразделения. Из этого делался вывод об уплате налога как по месту нахождения организации, так и по месту нахождения обособленного подразделения организации.

Уплата же налога индивидуальным предпринимателем производится по месту его жительства вне зависимости от наличия у него объектов налогообложения, расположенных на территории других субъектов Российской Федерации.

И такая ситуация сохранится до 1 января 2005 года. После этой даты в соответствии с требованием п. 3 ст. 1 Закона N 60-ФЗ как организации, так и индивидуальные предприниматели будут уплачивать налог на игорный бизнес по месту регистрации своих объектов налогообложения.

Изменения в порядке уплаты налога на игорный бизнес отражены в табл. 3.

Таблица 3

Изменения в порядке уплаты налога на игорный бизнес

Что изменилось	Период действия нормы
	До 1 января 2004 го- да	До 1 января 2005 года	После 1 января 2005 года
Место уп- латы нало- га	Уплата сумм налога в федеральный бюджет и бюджеты субъектов Российской Федерации производится плате- льщиком налога в те- чение пяти рабочих дней со дня предста- вления расчета сумм налога в налоговый орган по месту реги- страции объектов на- логообложения с уче- том изменения коли- чества и (или) видов объектов налогообло- жения (п. 3 ст. 6 Закона N 142-ФЗ)	Не определено	Налог, подлежащий уп- лате по итогам нало- гового периода, упла- чивается налогоплате- льщиком по месту ре- гистрации в налоговом органе объектов нало- гообложения, указан- ных в п. 1 ст. 366 НК РФ, не позднее срока, установленного для подачи налоговой дек- ларации за соответст- вующий налоговый пе- риод, в соответствии со ст. 370 НК РФ (п. 3 ст. 1 Закона N 60-ФЗ)

С.В. Разгулин,

государственный советник налоговой службы

Российской Федерации I ранга

И.Н. Мартынова,

Информцентр XXI века, эксперт

"Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров", N 10, октябрь 2004 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Как мы уже упоминали выше, для поправок, вносимых подпунктами "б" и "в" п. 2 ст. 1 Закона N 60-ФЗ, сделано исключение: в отличие от других изменений, вносимых этим Законом, они вступают в силу по истечении одного месяца со дня официального опубликования Закона N 60-ФЗ, но не ранее 1-го числа очередного налогового периода по налогу на игорный бизнес, то есть с 1 сентября 2004 года.