О правомерности проведения повторных выездных налоговых проверок (А.В. Коротков, "Судебно-арбитражная практика Московского региона. Вопросы правоприменения", N 5-6, сентябрь-декабрь 2004 г.)

О правомерности проведения повторных выездных налоговых проверок

Несмотря на многолетнюю практику применения первой части Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ), в настоящее время существует множество нерешенных проблем, связанных с осуществлением налогового контроля.

В первую очередь это касается порядка проведения выездных налоговых проверок. Глава 14 НК РФ содержит ряд правовых норм, истинный смысл которых невозможно уяснить без знания методов и принципов правового регулирования специфических налоговых правоотношений и использования специальных приемов толкования: систематического, логического, грамматического и др. Если даже суды различных регионов принимают противоположные решения по идентичным делам, неудивительно, что налоговые органы толкуют все спорные положения в своих интересах, при этом зачастую нарушая права налогоплательщиков.

К сожалению, судебная практика показывает, что исполнительная власть в лице налоговых органов очень часто ставит интересы государства выше интересов предпринимателей, забывая о своей конституционной обязанности по обеспечению законности, прав и свобод граждан и охране собственности.

Конституционный Суд РФ обозначил проблему соблюдения законности при проведении налогового контроля следующим образом: "Налоговый кодекс Российской Федерации исходит из недопустимости причинения неправомерного вреда при проведении налогового контроля (статьи 35 и 103). Если, осуществляя его, налоговые органы руководствуются целями и мотивами, противоречащими действующему правопорядку, налоговый контроль в таких случаях может превратиться из необходимого инструмента налоговой политики в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, чрезмерного ограничения свободы предпринимательства и права собственности, что в силу статей 34 (часть 1), 35 (части 1-3) и 55 (часть 3) Конституции Российской Федерации недопустимо. Превышение налоговыми органами (их должностными лицами) своих полномочий либо использование их вопреки законной цели и охраняемым правам и интересам граждан, организаций, государства и общества несовместимо с принципами правового государства, в котором осуществление прав и свобод человека и гражданина не должно нарушать права и свободы других лиц (статья 1, часть 1; статья 17, часть 3, Конституции Российской Федерации)."*(1)

Властные отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, регулируются рядом процессуальных норм. При этом государство в лице налоговых органов как властная сторона публично-правовых отношений поставлено в жесткие процессуальные пределы. Именно наличие процессуального порядка и ограничение полномочий налоговых органов процессуальными рамками гарантируют налогоплательщику соблюдение его законных прав.

В налоговых правоотношениях как публично-правовых применяется разрешительный принцип правового регулирования, при котором государственно-властная сторона правоотношений вправе делать только то, что ей прямо разрешено*(2). Если же налоговым органам что-либо не разрешено, то это означает, что здесь присутствует запрет и налоговые органы сами не могут расширять свои полномочия. Поэтому заявления представителей налоговых органов о том, что их действия правомерны, поскольку не запрещены законом, не соответствуют действительности и не должны приниматься во внимание судами.

Наибольшее количество спорных ситуаций возникает при проведении выездных налоговых проверок. И если на тему этой формы налогового контроля существует множество публикаций и выработана правоприменительная практика, то в отношении повторных выездных налоговых проверок такая практика стала появляться относительно недавно.

Проведение повторных выездных налоговых проверок прямо запрещено Налоговым кодексом. Проведение таких проверок допускается лишь в двух случаях: при реорганизации или ликвидации организации и вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего первую проверку.

Первая ситуация не вызывает вопросов - право налогового органа на проведение повторной проверки возникает при наличии определенных обстоятельств: происходит реорганизация либо ликвидация организации-налогоплательщика.

Что касается повторной проверки, проводимой вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего первую проверку, то здесь есть ряд моментов, вызывающих противоречивые мнения. Возникает целый ряд вопросов: что понимать под контролем за деятельностью нижестоящего органа, какие должностные лица могут назначаться для проведения проверки и др.

Как следует из положений гл. 14 НК РФ, выездная проверка состоит из трех процессуальных этапов: назначение (инициация) проверки, проведение проверки (включая оформление акта) и вынесение решения по результатам проведенной проверки.

Особенностей правового регулирования заключительного этапа выездной налоговой проверки в отношении повторных проверок Налоговым кодексом не предусмотрено. Процедура принятия решения регулируется общими нормами, содержащимися в ст. 101 НК РФ.

В то же время назначение повторной выездной налоговой проверки и ее проведение регламентированы специальными нормами.

Согласно ст. 87 НК РФ повторная выездная налоговая проверка в порядке контроля за деятельностью налогового органа проводится вышестоящим налоговым органом на основании мотивированного постановления этого органа с соблюдением требований настоящей статьи. Таким образом, указанной нормой установлен юридический состав (включающий три элемента), при котором налоговому органу предоставляется право проведения повторной выездной налоговой проверки.

По существу данный юридический состав содержит необходимые условия правомерности проведения вышестоящим налоговым органом повторной выездной налоговой проверки, а именно:

1. проверка должна проводиться в порядке контроля за деятельностью нижестоящего налогового органа, проводившего первичную проверку;

2. проверка проводится на основании мотивированного постановления вышестоящего налогового органа;

3. проверка проводится самим вышестоящим органом.

Несоблюдение этих условий при назначении и проведении проверки влечет ее незаконность, поскольку, как указывалось выше, проведение повторных проверок запрещено.

О предмете контроля

Юристами уже неоднократно высказывалось мнение*(3) о том, что целью повторной проверки является контроль за нижестоящим налоговым органом, т.е. внутриведомственный контроль. Однако при этом не исследовались содержание и объем понятия "контроль за деятельностью нижестоящего налогового органа".

Одним из основных принципов государственной службы является принцип ответственности государственных служащих за подготавливаемые и принимаемые решения, неисполнение либо ненадлежащее исполнение своих должностных обязанностей*(4). В отраслевых нормативных правовых актах этот принцип, как правило, реализован посредством включения в эти акты бланкетных норм об ответственности должностных лиц (например, ст. 413 ТК РФ, ст. 35 НК РФ).

Исходя из специфики налоговых правоотношений ведомственный контроль вышестоящим налоговым органом за деятельностью нижестоящего налогового органа, проводившего первую выездную налоговую проверку, не может осуществляться без участия налогоплательщика. Однако нельзя забывать о том, что предметом такого контроля является деятельность нижестоящего налогового органа, а не деятельность налогоплательщика. Логично было бы предположить, что результатом такого контроля должны являться действия в отношении контролируемого субъекта. Несмотря на очевидность данного предположения в инструкции МНС России N 60*(5) отсутствует всякое упоминание о последствиях такого контроля для контролируемого лица, в т.ч. о дисциплинарной ответственности его (нижестоящего налогового органа) должностных лиц. Возникает парадокс - несмотря на то, что контролируемым лицом выступает нижестоящий налоговый орган и объектом контроля является деятельность этого органа, ответственность за некачественную деятельность контролируемого лица несет налогоплательщик.

О цели и мотивах повторной проверки

В судебной практике не выработалось единого мнения относительно цели и мотивов проведения повторных проверок.

Так, некоторые судьи считают, что указание в постановлении о назначении проверки на то, что она проводится в порядке контроля за деятельностью нижестоящего налогового органа, и является достаточным основанием, т.е. мотивом назначения проверки.*(6)

Однако в настоящее время суды все же стали обращать внимание на обоснованность назначения повторных проверок.

ФАС Московского округа разделил цель и основание назначения повторной проверки и пришел к выводу о том, что контроль за деятельностью нижестоящего налогового органа не является основанием для назначения и проведения повторной выездной налоговой проверки, а сама проверка назначена и проведена незаконно*(7).

К аналогичному выводу пришел также ФАС Западно-Сибирского округа. Суд указал, что решение о проведении повторной налоговой проверки не соответствует требованиям нормативных правовых актов, поскольку не содержит мотивов проведения проверки в порядке контроля.*(8)

Вывод, сделанный ФАС Восточно-Сибирского округа в постановлении по делу N А58-7795/02-2571/03-С1, представляется ошибочным.

Как уже указывалось, постановление о назначении повторной проверки должно быть мотивированным.

Слово мотивировать в русском языке, согласно толковому словарю живого великорусского языка Владимира Даля, означает "подкрепить доказательствами, подтвердить и объяснить доводами".

В толково-словообразовательном словаре*(9) дается следующее толкование слова мотивировать: "приводить доказательства, доводы в пользу чего-либо; обосновывать".

Соответственно основным значением слова мотив является "побудительная причина, повод к какому-нибудь действию". Таким образом, мотивированным следует считать такое постановление, в котором приведены причины, побудившие назначение повторной проверки.

Статья 87 НК РФ разделяет цель и основания проведения проверки. Целью повторной проверки является контроль за деятельностью нижестоящего налогового органа, проводившего первую проверку. Основанием, т.е. мотивом проведения проверки являются обстоятельства, вызывающие необходимость контроля за деятельностью нижестоящего органа.

Учитывая столь единообразную и однозначную семантику слова мотивировать, представляется крайне сомнительным тот факт, что законодатель наделил это слово иным смыслом.

Согласно п. 4 Порядка назначения выездных налоговых проверок постановление о проведении повторной выездной налоговой проверки должно содержать ссылку на обстоятельства, явившиеся основаниями для назначения указанной проверки.

Указанным приказом утверждена форма постановления о назначении повторной выездной налоговой проверки, которая уже содержит фразу "в порядке контроля за деятельностью (наименование нижестоящего налогового органа)".

Таким образом, если следовать логике рассмотренного постановления ФАС Восточно-Сибирского округа, любая повторная проверка, проводимая вышестоящим налоговым органом, соответствует критериям ст. 87 НК РФ, поскольку изначально содержит фразу "в порядке контроля". Безусловно, такое толкование мотивированности предоставляет налоговым органам неограниченное право на проведение повторных проверок.

Арбитражные суды указывают также на то, что повторная налоговая проверка призвана не подменить собой проверку, проведенную нижестоящим налоговым органом, а обеспечить контроль за этим налоговым органом.*(11)

На мой взгляд, вышестоящий налоговый орган должен обосновать свое решение о проведении повторной налоговой проверки. Мотив, т.е. основание для проведения проверки нужно рассматривать во взаимосвязи с целью проведения проверки. Представляется логичным, что контроль за деятельностью нижестоящего налогового органа необходим в двух случаях:

- в случае выявления вышестоящим налоговым органом факта нарушения налогового законодательства, не обнаруженного налоговой проверкой, что свидетельствует о некачественной работе проверяющих;

- в случае выявления нарушения нижестоящим налоговым органом прав налогоплательщиков при проведении проверки.

В первом случае обстоятельствами, вызывающими необходимость проведения повторной проверки, могут являться сведения, полученные из других источников (разумеется, полученные в рамках действующего законодательства). К примеру, органом внутренних дел выявлен факт занижения налога, не обнаруженный выездной налоговой проверкой. Этот факт свидетельствует о некачественном выполнении нижестоящим налоговым органом своих функций по осуществлению налогового контроля и может служить основанием для проведения повторной проверки в порядке контроля. В любом случае контроль за деятельностью нижестоящего налогового органа должен быть мотивирован конкретными обстоятельствами, свидетельствующими о некачественной работе этого органа. Постановление о назначении повторной проверки должно содержать конкретные обстоятельства, послужившие основанием для проведения проверки, а не общие заявления о низком качестве проведения проверки.

Во втором случае основанием для проведения повторной проверки является преимущественно жалоба налогоплательщика на действия налогового органа, нарушающие его права. Этот случай прямо предусмотрен подп. 2 п. 2 ст. 140 НК РФ, согласно которому по итогам рассмотрения жалобы налогоплательщика на акт налогового органа вышестоящий налоговый орган вправе отменить акт налогового органа и назначить дополнительную проверку. При этом в силу ст. 87 НК РФ вышестоящий налоговый орган не вправе поручить проведение проверки нижестоящему налоговому органу, а обязан провести ее сам.

О действительных целях повторной проверки

Нередки случаи, когда повторная проверка назначается не с целью контроля за деятельностью нижестоящего органа, а с целью восстановления утраченной процессуальной возможности привлечения налогоплательщика к ответственности.

Суд кассационной инстанции Волго-Вятского округа, рассмотрев дело*(12) о признании незаконным решения налогового органа, вынесенного по результатам повторной проверки, пришел к выводу о нарушении налоговым органом порядка проведения налоговых проверок, предусмотренного ст. 87, 89 НК РФ. В рассмотренной ситуации решение, принятое по результатам первой проверки, было признано судом незаконным, и вышестоящий налоговый орган решил провести повторную проверку с целью получения повторной возможности привлечения налогоплательщика к ответственности. При этом в своем постановлении суд указал не только на преюдициальное значение спорных обстоятельств, но и на отсутствие цели контроля в проводимой повторной проверке.

К аналогичному выводу пришел суд кассационной инстанции Северо-Западного округа*(13). В мотивировочной части постановления указано, что проведенная УМНС проверка не носила контрольных функций. По мнению суда первой инстанции, ее целью явилось восстановление сроков взыскания с Общества задолженности по налогам, возникшей в результате перечисления сумм через неплатежеспособные банки, а также пеней. Такой вывод сделан на основании того, что УМНС при повторной проверке не выявило ошибок Инспекции при проведении первоначальной налоговой проверки, однако вынесло решение о доначислении одних и тех же налогов в том же размере, не отменив и не изменив решение, вынесенное по результатам первой проверки.

Определенные сомнения вызывает необходимость проведения выездных проверок налогоплательщиков, связанных с возмещением НДС по экспортным операциям. Поскольку все документы, подтверждающие обоснованность применения ставки 0%, представляются в налоговый орган вместе с налоговой декларацией, теоретически у налогового органа не может возникнуть необходимости в повторной проверке документов, которые у него уже имеются.

Часто необходимость проведения повторной проверки возникает в связи с изменением толкования той или иной нормы, в частности, изменением правоприменительной практики, либо изданием ведомственных актов (например, разъяснений вышестоящего налогового органа или указаний по проведению проверок).

Думается, что подобные обстоятельства не могут являться основанием, как для проведения повторной проверки, так и для привлечения налогоплательщика к ответственности. Конституционный Суд РФ неоднократно высказывался о гарантиях стабильности гражданского оборота, стабильных правил осуществления экономической деятельности. Одной из таких гарантий является конституционное требование о недопустимости придания обратной силы законам, устанавливающим новые налоги или ухудшающим положение налогоплательщиков, которое призвано обеспечить устойчивость в отношениях по налогообложению, придать уверенность налогоплательщикам в стабильности их правового и экономического положения*(14). Необходимо отметить, что стабильность экономической деятельности обеспечивается не только стабильностью закона, но, и, в не меньшей степени, единообразием его толкования и применения, поскольку лишь в этом случае обеспечивается стабильное правовое регулирование. Поэтому, теоретически, недопустимо придание обратной силы не только нормативным правовым актам, но и их толкованию, в том числе судебному, если такое толкование ухудшает положение налогоплательщика.

Подводя предварительные итоги, можно сделать следующие выводы.

1. Повторная выездная налоговая проверка должна являться целевой и обоснованной, т.е. она должна проводиться в целях контроля за деятельностью нижестоящего налогового органа при наличии достаточных оснований полагать, что проверка, проведенная нижестоящим налоговым органом, не выявила допущенных налогоплательщиком нарушений налогового законодательства либо при проведении проверки нарушены права налогоплательщика.

2. Постановление о назначении повторной проверки должно содержать указание на конкретные обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения такой проверки. Если в постановлении о назначении проверки отсутствует такое указание, то это постановление не соответствует НК РФ и Порядку назначения выездных проверок. В данном случае дефект формы или содержания постановления о назначении повторной проверки означает несоблюдение условий проведения повторной проверки, следовательно, влечет ее недействительность.

О субъектном составе проверяющих

Немало споров вызывает и состав лиц, назначаемых для проведения проверки. Нередко вышестоящий налоговый орган поручает проведение проверки нижестоящему налоговому органу либо привлекает для проведения проверки должностных лиц нижестоящего налогового органа.

В случае возникновения спора с налогоплательщиком налоговый орган ссылается на то обстоятельство, что Налоговый кодекс не запрещает привлекать специалистов других налоговых органов для проведения повторной проверки, и иногда судьи принимают позицию налоговых органов.*(15) Однако такой вывод является ошибочным, а привлечение специалистов других налоговых органов для проведения повторных проверок - незаконным.

В силу разрешительного типа правового регулирования налоговых правоотношений налоговый орган вправе делать только то, что ему прямо разрешено нормативными правовыми актами.

Согласно ст. 87 НК РФ повторная выездная налоговая проверка в порядке контроля за деятельностью налогового органа проводится вышестоящим налоговым органом на основании мотивированного постановления этого органа с соблюдением требований настоящей статьи.

Как следует из указанной статьи одним из обязательных условий допустимости проведения повторной проверки в порядке контроля является проведение этой проверки самим вышестоящим органом. То есть проведение повторной проверки входит в исключительную компетенцию вышестоящего налогового органа. Доводы налоговых органов о том, что проверка назначена вышестоящим органом, следовательно и проведена им же, не должны приниматься во внимание, поскольку назначение проверки и ее проведение - это два самостоятельных этапа проверки.

Пунктом 1 ст. 82 НК РФ установлено, что налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных настоящим Кодексом.

Повторная выездная налоговая проверка как форма налогового контроля проводится должностными лицами того налогового органа, в компетенцию которого входит проведение такой проверки. Поскольку проведение повторной налоговой проверки в порядке контроля отнесено законом к исключительной компетенции вышестоящего налогового органа, такая проверка может проводиться исключительно должностными лицами этого органа.

Более подробно содержание права налогового органа на проведение налоговых проверок раскрывается в Законе РФ от 21 марта 1991 г. N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации". В соответствии с п. 1 ст. 7 указанного закона налоговым органам предоставляется право производить в органах государственной власти и органах местного самоуправления, организациях, у граждан Российской Федерации, иностранных граждан и лиц без гражданства проверки денежных документов, бухгалтерских книг, отчетов, планов, смет, деклараций и иных документов, связанных с исчислением и уплатой налогов и других обязательных платежей в бюджет; получать необходимые объяснения, справки и сведения по вопросам, возникающим при проверках, за исключением сведений, составляющих коммерческую тайну, определяемую в установленном законодательством порядке.

Согласно ст. 8 указанного закона права налоговых органов, предусмотренные п. 1-7 ст. 7 Закона, предоставляются должностным лицам этих налоговых органов.

Таким образом, право проводить налоговую проверку, предоставленное налоговому органу, предоставляется исключительно должностным лицам этого органа и реализуется путем действий этих должностных лиц.

По смыслу ст. 82, 87 НК РФ, ст. 7 и 8 Закона РФ "О налоговых органах РФ", поскольку повторная выездная налоговая проверка в порядке контроля за деятельностью налогового органа должна проводиться исключительно вышестоящим налоговым органом, право на проведение этой проверки имеют исключительно должностные лица этого вышестоящего налогового органа.

Вышестоящий налоговый орган не вправе делегировать свое исключительное право на осуществление контроля за деятельностью нижестоящего налогового органа должностным лицам других налоговых органов, тем более должностным лицам налогового органа, в отношении которого и проводится этот контроль.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа при рассмотрении дела об оспаривании постановления о назначении повторной проверки указал на то обстоятельство, что включение в состав лиц, проводящих повторную налоговую проверку, сотрудника ИМНС, проводившего первоначальную налоговую проверку, свидетельствует о том, что повторная проверка проведена не с целью контроля за деятельностью нижестоящего налогового органа, а с целью оперативного контроля за правильностью исчисления налогов предприятием, что послужило признанием результатов такой проверки недействительными.*(16)

К аналогичному выводу пришел ФАС Восточно-Сибирского округа. Суд указал на то, что проведение повторной налоговой проверки было поручено работникам налоговой инспекции, в отношении которой предполагалось провести проверку в порядке контроля за ее деятельностью, что послужило основанием для отмены решения налогового органа.*(17)

Таким образом, судебная практика разрешения споров относительно состава проверяющих в настоящий момент неоднозначна. Однако появление положительных для налогоплательщиков решений позволяет делать оптимистические прогнозы.

Резюмируя изложенное выше, можно говорить о том, что при проведении повторных выездных налоговых проверок у налогоплательщиков существует возможность судебной защиты своих прав уже на начальном этапе проверки. Налогоплательщику не обязательно ждать результатов проверки, когда в результате неправомерных действий должностных лиц налоговых органов он будет привлечен к ответственности.

Количество судебных споров о признании решений налоговых органов незаконными по рассмотренным в настоящей статье основаниям невелико и, в первую очередь, из-за того, что налогоплательщики не всегда знают о своих правах и об обязанностях налоговых органов при осуществлении налогового контроля.

Представляется, что правильное применение судами разрешительного типа правового регулирования и более глубокий анализ правовых установлений позволит, во-первых, обеспечить более сильную судебную защиту прав налогоплательщиков, а во-вторых, добиться большего единообразия правоприменительной практики.

Без сомнения, порядок проведения налогового контроля и ведомственного контроля, установленный Налоговым кодексом, нуждается в серьезной переработке. Необходимо более четко разграничить компетенцию налоговых органов, а также их должностных лиц. Необходимо установить ответственность должностных лиц налоговых органов, во-первых, за ненадлежащее исполнение должностных обязанностей, и, во-вторых, за нарушение прав налогоплательщиков при исполнении служебных обязанностей. Также представляется логичным с точки зрения законодательной техники выделение в отдельную статью порядка проведения повторных проверок, проводимых вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего первую проверку.

А.В. Коротков,

(ОАО "Объединенные Консультанты "ФДП")

"Судебно-арбитражная практика Московского региона. Вопросы правоприменения", N 5-6, сентябрь-декабрь 2004 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Постановление Конституционного Суда РФ от 16 июля 2004 г. N 14-П. Российская газета. 27 июля 2004 г. N 158.

*(2) В то же время в отношении налогоплательщиков действует общедозволительный тип регулирования - "разрешено все, что не запрещено законом".

*(3) Эрделевский А.М. Комментарий к части первой НК РФ. М.: 2000, Гуев А.Н. Постатейный комментарий к части первой НК РФ. М.: ИНФРА-М. 2000 и др.

*(4) Пункт 10 ст. 5 Федерального закона от 31 июля 1995 г. N 119-ФЗ "Об основах государственной службы Российской Федерации".

*(5) Инструкция МНС РФ "О порядке составления акта выездной налоговой проверки производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах", утверждена приказом МНС России от 10 апреля 2000 г. N АП-3-16/138.

*(6) Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 21 августа 2003 г. по делу N А58-7795/02-2571/03-С1; Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 22 июля 2003 г. по делу N А33-19719/02-С3-Ф02-2160/03-С1.

*(7) Постановление ФАС Московского округа от 27 мая 2003 г. по делу N КА-А40/3060-03.

*(8) Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 25 февраля 2003 г. по делу N Ф04/748-50/А70-2003.

*(9) Ефремова Т.Ф. Новый словарь русского языка. М.: Русский язык, 2000.

*(10) Приказ МНС РФ от 8 октября 1999 г. N АП-3-16/318.

*(11) Постановление ФАС Северо-Западного округа от 16 января 2002 г. по делу N А05-1415/01-104/13, Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 13 ноября 2003 г. по делу N А10-613/03-20-Ф02-3939/03-С1, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 31 мая 2004 г. по делу N А56-32917/03.

*(12) Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 21 апреля 2003 г. по делу N А29-6177/02А.

*(13) Постановление ФАС Северо-Западного округа от 31 мая 2004 г. по делу N А56-32917/03.

*(14) Постановление Конституционного Суда РФ от 8 октября 1997 г. N 13-П.

*(15) Постановление ФАС ВСО от 3 сентября 2003 г. N А19-758/03-40-Ф02-2769/03-С1, Постановление ФАС ВСО от 21 августа 2003 г. N А58-7795/02-Ф02-2571/03-С1.

*(16) Постановление ФАС Северо-Западного округа от 16 января 2002 г. по делу N А05-1415/01-104/13.

*(17) Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 13 ноября 2003 г. по делу N А10-613/03-20-Ф02-3939/03-С1.