Роковые ошибки инспекторов (Р. Дзасежев, "Практическая бухгалтерия", N 1, январь 2005 г.)

Роковые ошибки инспекторов

Чуть заметив у фирмы ошибку, контролеры церемониться не станут, сразу "вкатают" штраф, недоимку и пени... На это они мастера. А вот правильно оформлять решения, справки, акты по результатам проверок они, по-видимому, так и не научились. Если вы уличите инспектора в такой неграмотности, считайте себя победителем - платить ничего не придется.

Недаром Налоговый кодекс содержит ряд правил, которые должны соблюдать налоговые службы, привлекая фирму к ответственности. Этим канонам посвящена не одна статья главного налогового документа. Значительный упор в них сделан на сроки, порядок оформления документов, полномочия работников инспекции. Если проверяющие отступят от них хоть на йоту, все их старания не будут стоить и ломаного гроша.

Однако об этом инспекторы зачастую забывают (а может, и не знают). С полной уверенностью в своей правоте они требуют от фирм заплатить штрафы. Не обращая внимания на то, что документы, на основании которых они предъявляют санкции, оформлены с нарушениями. Чем вызвана такая халатность - непонятно. Да это и неважно. Важно то, что такие "ляпы" контролеров как раз и помогут фирме уйти от наказания.

Рассмотрим ряд таких ситуаций.

Камеральные разногласия

Сначала коснемся случая, когда налоговая инспекция предъявляет фирме штраф по итогам камеральной проверки. Как правило, в этом случае она выставляет организации лишь один документ - требование об уплате, а акт проверки и решение о штрафе не составляет. Контролеры объясняют это тем, что в Налоговом кодексе "процедура привлечения к ответственности по итогам камеральной проверки не закреплена". А раз так, то составлять акт и решение они не обязаны.

В такой ситуации инспекторы частично правы. В статье 88 "Камеральная налоговая проверка" кодекса действительно не упоминаются ни акт, ни решение. Однако судить по одной норме закона мало. Обратимся, например, к статье 32 Налогового кодекса. А там сказано, что налоговая служба обязана "направлять налогоплательщику... копии акта налоговой проверки и решения налогового органа". Как видите, здесь не уточняется, о какой проверке идет речь: о камеральной или выездной. А в статье 87 кодекса под словом "налоговая проверка" подразумеваются они обе. Значит, процедура привлечения к штрафу по любой из этих проверок одинакова.

Как видите, аргументы инспекторов неубедительны. Поэтому, если вам предъявили санкции без акта и решения, советуем не платить штраф. Тогда контролеры будут вынуждены обратиться в суд. А судьи в таких случаях, как правило, поддерживают коммерсантов и ссылаются на то, что контролеры нарушили процедуру привлечения к ответственности.

Дело в том, что порядок взыскания штрафа предусматривает для фирмы возможность представить письменные возражения или пояснения по вмененному наказанию (ст. 101 НК РФ). Соответственно сделать она это может, если у нее на руках есть документ, в котором указана суть нарушений. Таким документом и должен быть акт. А раз его нет, то, выходит, контролеры лишили вас права ознакомиться с выявленными ошибками и тем самым исключили возможность фирмы высказать свое мнение на этот счет. Как вы понимаете, подобное недопустимо. Это прямое нарушение норм Налогового кодекса.

Не менее важен и другой документ. Это "решение о привлечении к налоговой ответственности". Без него тоже обойтись нельзя. Выписать его контролеры должны только после того, как они рассмотрят ваши возражения по акту (в случае если вы их представили). Если этого не сделано - то налицо опять нарушение норм кодекса. А согласно "пункту 1 статьи 108 Налогового кодекса, никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые установлены названным кодексом". Такие выводы сделали судьи Северо-Западного округа в постановлении от 20 февраля 2003 г. по делу N А05-11449/02-604/12. Выходит, предъявлять штраф только на основании требования инспекторы не вправе.

Ленивый акт

Впрочем, избежать наказания у вас есть шанс, даже когда контролеры составили и акт, и решение. Для этого нужно подробно изучить представленные вам документы. Обратите внимание, в акте контролеры должны подробно описать суть найденных нарушений; документы, подтверждающие их; указать ссылки на "штрафные" статьи. А в решении вынести уже окончательный вердикт. При этом в нем также должны быть указаны обстоятельства нарушения, первичные документы, его подтверждающие; доводы, высказанные вами в свою защиту; результаты проверки и ваших доводов; статья правонарушения и сумма штрафа (ст. 101 НК РФ).

Но то ли уважаемые инспекторы ленятся, то ли они невнимательны, однако так или иначе они, как правило, не утруждают себя такими формальностями. Оформляют акт и решение на скорую руку без всяких расшифровок и пояснений. Но вам же лучше. Получив такие документы, можно смело не платить и ждать суда. Арбитры признают такие акт и решение ничтожными, так как они составлены с нарушением статьи 101 Налогового кодекса. Такой вывод сделал Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ в информационном письме от 17 марта 2003 г. N 71 (п. 10).

Обратите внимание, оформлять документы по правилам статьи 101 кодекса инспекторы обязаны как при камеральной, так и при выездной проверке. Выходит, оштрафовать вас по неверно составленным акту и решению у налоговой службы в обоих случаях шансов не будет.

Заманчивая повестка

Обратите внимание еще на один немаловажный нюанс. Он касается порядка оформления решения по итогам проверки. Дело в том, что выносить его должен начальник налоговой инспекции, причем в присутствии руководителя вашей фирмы. Это в том случае, если фирма представила инспекторам письменные возражения или объяснения по акту (п. 1 ст. 101 НК РФ).

О точном месте и времени, где акт будут рассматривать и выносить решение, инспекторы должны сообщить вам в письменной форме. Если же они не удосужились это сделать, платить штрафы вам не придется. Дело в том, что решение, вынесенное без вашего присутствия, суд признает недействительным.

Пример 1

ЗАО "Уралэнергомаш" пропустило срок сдачи декларации по НДС и налогу на прибыль. Обнаружив это, инспекторы начислили ему штраф по статье 119 Налогового кодекса. Но фирма отказалась его добровольно платить. В итоге инспекторы вынуждены были обратиться в суд с иском о взыскании штрафа.

Суд отклонил требования контролеров и заявил, что ими нарушен "порядок привлечения к ответственности". Инспекторы не известили "Уралэнергомаш" о времени и месте рассмотрения материалов проверки. Тем самым они лишили его возможности представить письменные возражения и объяснения. Данное обстоятельство является основанием для отмены решения налоговиков. Этот вывод арбитры сделали, опираясь на норму пункта 6 статьи 101 Налогового кодекса. В итоге штраф платить фирме не пришлось (постановление ФАС Уральского округа от 11 августа 2004 г. по делу N Ф09-3209/04-АК).

Безграничная проверка

Если же акт и решение после выездной проверки налоговики составили на совесть, отчаиваться рано. Сначала нужно выяснить, какие налоги они были вправе проверять и по каким налогам они предъявили вам штрафы, недоимку или пени. Это очень важно. Ведь перед тем, как прийти к вам с проверкой, контролеры должны предъявить вам решение о начале проверки. Такое требование установлено в статье 89 Налогового кодекса. В решении обязательно указывают, какие налоги и за какой налоговый период будут проверены. Если вы выясните, что инспекторы были вправе проверять, предположим, НДС, а вынесли санкции по налогу на прибыль - платить штрафы, недоимки и пени вам не придется.

Дело в том, что превышать свои полномочия и проверять налоги, не указанные в решении, они не имеют права. Поэтому, даже если они найдут при проверке ошибку в налоге, который не прописан в решении, их санкции будут незаконны.

Пример 2

По итогам проверки инспекторы начислили предпринимателю недоимку, пени и штрафы по статьям 119, 122, 126 Налогового кодекса. Предприниматель отказался добровольно заплатить, и инспекторы обратились в суд.

Суд отказал инспекторам. Арбитры выяснили, что в решении о проведении выездной налоговой проверки был указан только один налог на покупку иностранных денежных знаков. А контролеры, несмотря на это, проверили налог на доходы физических лиц, налог с продаж, НДС, единый налог на вмененный доход, ЕСН, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, налог на рекламу и многое другое. И причем предъявили санкции именно по этим налогам.

Судьи посчитали, что работники инспекции допустили грубое нарушение и превысили свои полномочия. Так как проверили налоги, которые не были указаны в решении на проведение проверки. Соответственно они не имели права штрафовать по этим налогам. В итоге предпринимателю ничего платить не пришлось (постановление ФАС Уральского округа от 23 августа 2004 г. по делу N Ф09-3486/04-АК).

Обратите внимание, хотя дело касалось предпринимателя, однако сделанные судом выводы справедливы и для фирм.

Требование не по делу

Рассмотрим еще одну ситуацию. В ходе проверки инспекторы могут потребовать у вас дополнительные сведения и документы. Представить их нужно в пятидневный срок (ст. 93 НК РФ). Какие это могут быть документы - Налоговый кодекс не уточняет. Их перечня нет. Зная это, контролеры зачастую перечисляют в требовании бумаги, которые вообще не имеют отношения к делу. Например, предусмотрена проверка по ЕСН, а они просят принести книгу покупок или продаж. Если организация не принесет требуемые бумаги в срок, налоговая инспекция оштрафует ее по статье 126 Налогового кодекса. Штраф составляет 50 рублей за каждый несданный документ.

Казалось бы, у вас есть два выхода: либо судорожно собирать документы и сдавать их в пятидневный срок, либо ничего не делать и заплатить штраф. Однако такие варианты вряд ли устроят коммерсантов. И правильно. Дело в том, что в данной ситуации налоговые инспекторы не правы дважды. Во-первых, они не могут требовать документы, не относящиеся к проверяемым налогам. Во-вторых, не имеют права штрафовать вас за непредставление таких документов.

Если у вас произошла именно такая ситуация, можете не давать контролерам дополнительные бумаги и не беспокоиться о штрафе. Суд признает вашу правоту и отменит наказание. Арбитры сочтут, что налоговая инспекция превысила свои полномочия. Ведь требовать документы, не относящиеся к найденным ошибкам по тому или иному налогу, - неправомерно. Аналогичные выводы сделал суд Восточно-Cибирского округа в постановлении от 23 апреля 2003 г. по делу N А33-14577/02-С3н-Ф02-1087/03-С1. В нем арбитры признали незаконным штраф, выставленный инспекцией ОАО "Красноярскэнерго". Штраф фирме был выписан за то, что она в пятидневный срок не представила более ста документов, касающихся всей деятельности фирмы. Бумаги инспекция просила якобы для уточнения сумм НДС и налога на имущество. Но суд им отказал, сославшись на то, что при проведении проверки с организаций можно требовать дополнительные сведения, которые подтвердят правильность расчета и своевременность уплаты налога. Другие документы просить контролеры не вправе.

Но это не все. Случается, что налоговая служба требует документы, которые вообще у фирмы по роду деятельности не ведутся. Например, организация не работает в течение года, а инспекторы заявляют в требовании, что им нужно представить: договоры, письма по взаимозачетам, акты выполненных работ и т.д. Как вы понимаете, принести их в налоговую инспекцию вы не сможете, но инспектора это волнует мало. Он отсчитает пять дней и, не дождавшись от вас бумаг, выпишет штраф.

В такой ситуации не соглашайтесь с предъявленным наказанием - суд вас поддержит. Арбитры укажут, что до того, как требовать документы, контролерам еще надо доказать, что эти бумаги у вас должны быть. Плюс к тому они обязаны указать в требовании их количество и за какой период их нужно представить. Если такой информации в требовании не содержится - требование считают незаконным. Соответственно и штраф тоже (см. постановление ФАС Волго-Вятского округа от 13 сентября 2004 г. по делу N А43-7228/2004-6-62).

В заключение отметим, что фирмам нужно быть крайне внимательными к документам, которые им предъявляет налоговая инспекция. Ведь несоблюдение контролерами нюансов, которые на первый взгляд кажутся формальностями, как раз и поможет вам избежать наказания. Конечно, в рамках одной статьи невозможно рассказать обо всех промахах инспекторов, которые позволили коммерсантам не платить штрафы, недоимки и пени. К этой теме мы еще вернемся, а пока предлагаем вам ознакомиться с предложенной таблицей. В ней приведен весь перечень существующих мероприятий и документов, которые выставляет фирмам налоговая инспекция, сроки и порядок их представления. Эта информация составлена со ссылками на статьи Налогового кодекса, поэтому при желании вы их сможете легко отыскать. В таблице указаны обязанности работников инспекции, нарушать которые они не имеют права. Если вы обнаружите, что ваши контролеры нарушили какую-то из представленных норм, - знайте, предъявленные требования инспекторов суд сочтет незаконными.

Таблица. Правила, которые должен соблюдать каждый инспектор

Проводимые мероприя- тия и названия доку- ментов, выставляемых налоговой инспекцией	Сроки	Статья Налогово- го кодекса	Примечание
Камеральная налоговая проверка	Проводится в течение трех месяцев со дня подачи в налоговую ин- спекцию деклараций, расчетов и других до- кументов	Ст. 88 НК РФ
Выездная налоговая проверка	Срок проведения огра- ничен двумя месяцами	Ст. 89 НК РФ	Началом выездной проверки считается день предъявления инспекторами реше- ния о проведении выездной налоговой проверки руководителю фирмы
Требование о предс- тавлении документов	Фирма должна передать документы инспекторам в течение пяти дней	Ст. 93 НК РФ	Фирма обязана представлять лишь те документы, которые имеют отношение к проверяемому налогу
Справка о проведенной проверке	Составляется по окон- чании выездной налого- вой проверки	Ст. 89 НК РФ	Дата составления справки соответст- вует дате окончания проверки. В справке фиксируются налоги, которые проверяла инспекция, проверяемый пе- риод и сроки проведения проверки
Акт по итогам выезд- ной налоговой провер- ки	Составляется не позд- нее двух месяцев после составления справки	Ст. 100 НК РФ	Акт должен быть передан руководителю фирмы или предпринимателю лично в руки либо отправлен заказным письмом
Письменные возражения фирмы по акту о про- веденной проверке	Подаются организацией в течение двух недель со дня получения акта проверки	Ст. 100 НК РФ	Фирмой приводятся факты и документы, доказывающие, что нарушение, предъ- явленное инспекторами, незаконно
Рассмотрение руково- дителем (заместителем руководителя) инспек- ции акта проверки и возражений по нему	В течение 14 дней пос- ле подачи возражений по акту	Ст. 100, 101 НК РФ	В случае представления фирмой пись- менных объяснений или возражений по акту материалы проверки рассматрива- ются в присутствии руководителя фир- мы. О времени и месте рассмотрения материалов проверки инспекторы долж- ны сообщить заблаговременно. Если руководитель не явился или не пред- ставил возражений по акту проверки, то материалы проверки рассматривают- ся в его отсутствие
Решение о привлечении к налоговой ответст- венности	Выносится в тот же день после рассмотре- ния акта проверки и возражений по нему	Ст. 101 НК РФ	В решении излагаются обстоятельства совершенного налогового правонаруше- ния, а также документы, в которых нарушения были найдены, указываются ссылка на статью нарушения и сумма штрафа
Решение об отказе в привлечении к ответ- ственности	Выносится в тот же день после рассмотре- ния акта проверки и возражений по нему	Ст. 101 НК РФ	В случае если по итогам проверки инспекторы не нашли нарушения, выно- сится решение об отказе в штрафе. Такое же решение может быть вынесе- но, если контролеры учли разногласия по акту проверки
Решение о проведении дополнительных меро- приятий налогового контроля	Выносится в тот же день после рассмотре- ния акта проверки и возражений по нему. Срок проведения таких мероприятий не ограни- чен	Ст. 101 НК РФ	Принимается, если собранных материа- лов недостаточно для вынесения реше- ния по итогам проверки. К таким ме- роприятиям, в частности, относятся встречная проверка ваших партнеров, привлечение экспертов. Все эти ме- роприятия инспекторы должны прово- дить не в вашем офисе. Также они не вправе требовать повторно те доку- менты, которые они уже смотрели в ходе проверки
Требование об уплате налога и пеней (выс- тавляемое по резуль- татам проверки)	Должно быть направлено в течение десяти дней со дня вынесения ре- шения о проведенной проверке	Ст. 69, 70 НК РФ	Требование должно быть передано ру- ководителю фирмы лично под расписку либо отправлено заказным письмом
Требование об уплате налога или пеней (выставляется без ре- шения, в случае если фирма вовремя не зап- латила налог)	Должно быть направлено в течение трех месяцев после наступления сро- ка уплаты налога или сбора	Ст. 69, 70 НК РФ	Требование должно быть передано ру- ководителю фирмы лично под расписку либо отправлено заказным письмом
Решение о взыскании налога, сбора, а так- же пеней за счет де- нежных средств	Принимается в течение 60 дней после истече- ния срока, указанного в требовании об уплате налога	Ст. 46 НК РФ	В течение пяти дней со дня вынесения решения инспекторы должны сообщить начальству фирмы о данном решении
Инкассовое поручение на перечисление нало- га или пеней	Направляется в любой день после вынесения решения о взыскании недоимки или пеней	Ст. 46 НК РФ
Решение о приостанов- лении операций по счетам в банке	Может быть принято только одновременно с вынесением решения о взыскании налога или пеней	Ст. 76 НК РФ	Одновременно направляется в банк фирмы и самой фирме
Решение о приостанов- лении операций по счетам в банке	Принимается в течение двух недель по истече- нии срока подачи нало- говых деклараций	Ст. 76 НК РФ	Выносится при неподаче декларации в установленный срок. Направляется в банк фирмы и самой фирме
Исковое заявление в суд о взыскании недо- имки и пеней	Инспекторы должны по- дать не позднее шести месяцев после того, как истек срок на бес- спорное списание недо имки и пеней	Постановление ВАС РФ от 28.02.2001 N 5
Исковое заявление о взыскании штрафа	Должны подать в тече- ние шести месяцев пос- ле составления акта проверки, а в других случаях - со дня обна- ружения нарушения	Ст. 115 НК РФ	Штрафы с фирмы инспекция может взыс- кать только через арбитражный суд. Помимо штрафа за неуплат у налога с фирмы могут взыскать штраф за нару- шение срока: постановки на налоговый учет, сообщения об открытии или зак- рытии счета в банке и др.

Р. Дзасежев,

эксперт серии бераторов ПЭБ

"Практическая бухгалтерия", N 1, январь 2005 г.