Вход
Учетная политика организации на 2005 г. (А. Лукавецкая, "Финансовая газета", N 3, 4, январь 2005 г.)
-
Учетная политика организации на 2005 г. (А. Лукавецкая, "Финансовая газета", N 3, 4, январь 2005 г.)
-
Изменения в учетной политике
-
Нормативно-правовые акты, регулирующие формирование учетной политики
-
Учетная политика и налогообложение
-
Упрощенная система налогообложения
Учетная политика организации на 2005 г.
Учетная политика организации - это внутрифирменный документ, содержащий основные правила ведения организацией бухгалтерского и налогового учета. Обычно она формируется главным бухгалтером (бухгалтером) организации, утверждается руководителем и применяется с 1 января года, следующего за годом ее утверждения. Учетная политика является документом для внутрифирменного использования, практическим руководством для всех сотрудников бухгалтерии. Однако некоторые сведения об учетной политике представляются в налоговые органы в составе пояснительной записки при сдаче годовой отчетности. Таким образом, учетная политика имеет большое значение как для самой организации, так и для внешних пользователей (государства в лице налоговых органов).
Учетную политику формируют все организации независимо от организационно-правовых форм. Если организация существует не первый год, то в учетной политике, представляемой вместе с годовой отчетностью в налоговые органы, раскрываются только случаи применения новых способов учета. Согласно п. 11 ПБУ 1/98 организация должна раскрывать принятые при формировании учетной политики способы бухгалтерского учета, существенно влияющие на оценку и принятие решения заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности. Существенными признаются способы ведения бухгалтерского учета, без знания которых невозможна достоверная оценка финансового положения, денежного оборота или результатов деятельности организации. К способам ведения бухгалтерского учета, принятым при формировании учетной политики организации, относятся способы амортизации основных средств, нематериальных и иных активов, оценки производственных запасов, товаров, незавершенного производства, готовой продукции, признания прибыли от продажи продукции, товаров, работ, услуг и другие способы. Однако учетная политика не должна быть излишне перегружена.
Говоря о формировании учетной политики организации, следует напомнить принципиальное положение п. 8 ПБУ 1/98, которое на практике часто нарушается. Речь идет о том, что при формировании учетной политики по конкретному направлению ведения и организации бухгалтерского учета осуществляется выбор одного из нескольких допускаемых законодательными и нормативными актами способов, входящих в систему нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации. Избранные организацией методы учетной политики действительны, если они не противоречат действующим нормативным актам. И только в том случае, если указанная система нормативного регулирования не устанавливает способ ведения бухгалтерского учета по конкретному вопросу, при формировании учетной политики разработка соответствующего способа осуществляется исходя из содержания ПБУ 1/98 и иных положений по бухгалтерскому учету.
Учетная политика для целей бухгалтерского учета у вновь созданной организации утверждается ее руководителем до первой публикации бухгалтерской отчетности, но не позднее 90 дней со дня госрегистрации организации и считается применяемой со дня ее создания. Учетная политика для целей налогообложения, принятая вновь созданной организацией, утверждается ее руководителем не позднее окончания первого налогового периода и считается применяемой со дня создания организации (п. 12 ст. 167 НК РФ).
Ответственность за формирование учетной политики несет главный бухгалтер (бухгалтер) организации. На руководителя организации возложена обязанность по утверждению сформированной учетной политики организационно-распорядительным документом (приказом, распоряжением руководителя и т.п.). Форма приказа (распоряжения) руководителя не регламентируется, поэтому организация должна составить его сама. Учетную политику на 2005 г. организация может составить и утвердить:
отдельными приказами для целей бухгалтерского и налогового учета;
одним приказом, в котором первый раздел - учетная политика для целей бухгалтерского учета, второй - для целей налогообложения;
в форме объединенной учетной политики.
При этом в целях бухгалтерского учета и в целях налогообложения по одним и тем же элементам необходимо отдельно указывать порядок учета, даже если он совпадает в обоих случаях.
Одновременно с утверждением учетной политики организация должна разрабатывать и утверждать в виде приложений к приказу об учетной политике следующие рабочие документы (п. 5 ПБУ 1/98):
рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности. Он утверждается на основе типового Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденного приказом Минфина России от 31.10.2000 г. N 94н;
формы первичных учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной деятельности, по которым не предусмотрены типовые унифицированные формы, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности. Все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания. Своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы;
порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации и методы их оценки. При этом следует руководствоваться Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными приказом Минфина России от 13.06.95 г. N 49 (далее - Методические указания). В ходе инвентаризации проверяются и документально подтверждаются наличие, состояние и оценка имеющихся у организации имущества и обязательств. Она необходима для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности. Инвентаризации подлежит все имущество организации независимо от его местонахождения, в том числе и числящееся на забалансовых счетах, и все виды финансовых обязательств. Также утверждаются, как правило, формы и сроки проведения плановых и внеплановых инвентаризаций. Указанию в учетной политике подлежат только те инвентаризации, которые организация планирует провести по собственной инициативе;
правила документооборота и технология обработки учетной информации. Устанавливается порядок и график прохождения документов, определяется круг ответственных за их оформление лиц. Основная цель введения графика состоит в рационализации документооборота в организации с тем, чтобы каждый первичный документ как можно быстрее проходил через все необходимые подразделения и конкретных исполнителей. Чаще всего график документооборота оформляется в виде схемы или перечня работ по созданию, проверке и обработке документов, выполняемых каждым подразделением и отдельными исполнителями. При этом в обязательном порядке указываются сроки выполнения работ. Все работники организации должны соблюдать утвержденный график документооборота. Контроль за соблюдением графика осуществляет главный бухгалтер (бухгалтер);
порядок контроля за хозяйственными операциями, а также другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета. Внутренний контроль за осуществляемыми организацией хозяйственными операциями может осуществляться специально созданной в этих целях службой внутреннего контроля. При отсутствии специальной службы контрольные функции обычно передаются одному из работников или равномерно распределяются между несколькими (всеми) работниками.
Изменения в учетной политике
Любые изменения в учетной политике должны быть обоснованы и утверждены руководителем организации. Изменение учетной политики должно вводиться с 1 января года (начала финансового года), следующего за годом его утверждения соответствующим организационно-распорядительным документом.
Изменение учетной политики организации возможно лишь в следующих случаях:
изменения законодательства Российской Федерации или нормативных актов по регулированию бухгалтерского учета;
разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета. Применение нового способа ведения бухгалтерского учета предполагает более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности в учете и отчетности организации или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности информации;
существенного изменения условий деятельности. Существенное изменение условий деятельности организации может быть связано с реорганизацией, сменой собственников, изменением видов деятельности и т.п.
В отличие от изменений дополнения в учетную политику могут вноситься в течение всего текущего года. Так, дополнением является утверждение способа ведения бухгалтерского учета операций (фактов хозяйственной деятельности), которые впервые возникли в деятельности организации и схема учета которых ранее не была установлена. Например, организация никогда ранее не осуществляла торговые операции и при их первичном проведении определяет способы (методы) учета (оценки) товаров. При изменении или дополнении учетной политики в отношении отдельных операций нет необходимости переписывать весь приказ заново. Достаточно утвердить изменения и дополнения, вносимые в уже действующую учетную политику. Эти изменения могут применяться сразу же после их утверждения.
В соответствии с п. 19 ПБУ 1/98 все последствия изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение, движение денежных средств или финансовые результаты деятельности организации, подлежат обязательной оценке в денежном выражении.
Последствия изменения учетной политики должны отражаться (по возможности) в числовых показателях как минимум за два года - отчетный и предыдущий. Показатели за соответствующий период предыдущего года, включенные в отчетность за отчетный период, должны быть скорректированы (пересчитаны) исходя из предположения, что с самого начала деятельности организации (в том числе и в предыдущем году) применялся измененный способ ведения бухгалтерского учета. В данном случае действует принцип сопоставимости отчетных данных текущего и прошлого периодов. Указанные корректировки отражаются лишь в бухгалтерской отчетности. При этом никакие учетные записи в бухгалтерском учете не производятся.
Все изменения учетной политики объясняются в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности. Если изменения учетной политики оказывают или способны оказать существенное влияние на финансовое положение организации, то данные изменения должны быть раскрыты в бухгалтерской отчетности. Данная информация должна содержать:
причину изменения учетной политики;
оценку последствий изменения в стоимостном выражении;
указание на то, что включенные в бухгалтерскую отчетность данные за период, предшествующий отчетному, откорректированы.
Например, организация в течение двух лет (2003-2004 гг.) деятельности применяла метод списания материалов в производство по средней себестоимости. С 1 января 2005 г. эта организация перешла на списание материалов в производство по методу ФИФО. В этом случае в бухгалтерской отчетности за 2005 г. соответствующие показатели за 2004 г. должны быть пересчитаны исходя из предположения, что в 2003-2004 гг. списание материалов производилось не по методу средней себестоимости, а по методу ФИФО. Проведение этих корректировок необходимо для того, чтобы пользователи бухгалтерской отчетности могли путем сравнения числовых показателей отчетности за текущий и предыдущий годы адекватно оценить последствия изменения того или иного способа ведения бухгалтерского учета.
Если оценка последствий изменения учетной политики в периоды, предшествующие отчетному, не может быть произведена с достаточной надежностью, корректировка не делается, но информация об этом также приводится в пояснительной записке.
Нормативно-правовые акты,
регулирующие формирование учетной политики
Основным законодательным актом, регламентирующим вопросы учетной политики организации, является Федеральный закон от 21.11.96 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". В нем содержатся общие правила ведения учетной политики. Конкретные методы учета различных активов и обязательств устанавливаются положениями по бухгалтерскому учету, которые утверждаются Минфином России. В настоящее время принято 20 ПБУ.
Порядок признания доходов и расходов, учета отдельных хозяйственных операций в целях налогообложения регламентируется нормами НК РФ.
Руководствуясь действующим Планом счетов, организация составляет рабочий план счетов. В нем указываются синтетические счета, на которых будут отражаться совершаемые организацией операции. В Инструкции по применению Плана счетов содержатся разъяснения относительно порядка ведения организациями аналитического учета.
Обычно учетная политика состоит из двух разделов: общие положения и способы ведения бухгалтерского учета. В 2004 г. и на 2005 г. применительно к ведению бухгалтерского учета действуют элементы учетной политики (УП), представленные в табл. 1.
Таблица 1
Методика ведения бухгалтерского учета организации
/-----------------------------------------------------------------------\
| N | Элементы УП | Допустимые варианты | Нормативная база |
| п/п | | | |
|-----------------------------------------------------------------------|
| 1. Учет основных средств (ПБУ 6/01) |
|-----------------------------------------------------------------------|
| 1.1 |Изменение стоимости|Производится пере-| |
| |основных средств |оценка (один раз в| |
| | |год) | |
| | |Переоценка не произ-| |
| | |водится | |
| | |По завершении работ| |
| | |по достройке, дообо-| |
| | |рудованию, реконстру-| |
| | |кции, модернизации| |
| | |объекта основных| |
| | |средств затраты, уч-| |
| | |тенные на счете учета| |
| | |вложений во внеоборо-| |
| | |тные активы, увеличи-| |
| | |вают первоначальную| |
| | |стоимость этого объе-| |
| | |кта основных средств | |
| | |При достройке, дообо-| |
| | |рудовании, реконстру-| |
| | |кции, модернизации| |
| | |объекта основных| |
| | |средств затраты учи-| |
| | |тываются на счете 01| |
| | |обособленно (на от-| |
| | |дельном субсчете) | |
|-----+---------------------+---------------------+---------------------|
| 1.2 |Срок полезного ис-|Срок полезного испо-| П. 20 ПБУ 6/01, |
| |пользования объектов|льзования определяет-|Методические указания|
| |основных средств |ся с учетом Классифи-| |
| | |кации, утвержденной| |
| | |постановлением Прави-| |
| | |тельства Российской| |
| | |Федерации от 1.01.02| |
| | |г. N 1 (далее - Клас-| |
| | |сификация) | |
| | |Срок полезного испо-| |
| | |льзования определяет-| |
| | |ся самостоятельно без| |
| | |учета Классификации | |
|-----+---------------------+---------------------+---------------------|
| 1.3 |Способы начисления|Линейный | П. 18 ПБУ 6/01 |
| |амортизации объектов|Способ уменьшаемого| |
| |основных средств |остатка | |
| | |Способ списания стои-| |
| | |мости по сумме чисел| |
| | |лет срока полезного| |
| | |использования | |
| | |Способ списания про-| |
| | |порционально объему| |
| | |продукции (работ) | |
|-----+---------------------+---------------------+---------------------|
| 1.4 |Лимит отнесения к|10000 руб. | П. 18 ПБУ 6/01 |
| |группе основных|Иной лимит | |
| |средств, списываемых| | |
| |на затраты при вводе| | |
| |в эксплуатацию | | |
|-----------------------------------------------------------------------|
| 2. Учет нематериальных активов (ПБУ 14/2000) |
|-----------------------------------------------------------------------|
| 2.1 |Способы начисления|Линейный | П. 15 ПБУ 14/2000 |
| |амортизации |Способ уменьшаемого| |
| | |остатка | |
| | |Способ списания про-| |
| | |порционально объему| |
| | |продукции (работ) | |
|-----+---------------------+---------------------+---------------------|
| 2.2 |Порядок отражения в|С использованием сче-| П. 21 ПБУ 14/2000 |
| |учете амортизационных|та 05 | |
| |отчислений |Без использования| |
| | |счета 05 | |
|-----------------------------------------------------------------------|
| 3. Учет материально-производственных запасов, готовой продукции |
| и незавершенного производства |
|-----------------------------------------------------------------------|
| 3.1 |Учет расходов по за-|Расходы по заготовке| П. 13 ПБУ 5/01 |
| |заготовке и доставке |и доставке товаров| |
| |товаров |учитываются в составе| |
| | |фактических затрат на| |
| | |приобретение | |
| | |Расходы по заготовке| |
| | |и доставке товаров| |
| | |относятся на издержки| |
| | |обращения | |
|-----+---------------------+---------------------+---------------------|
| 3.2 |Порядок учета транс-|На счете 10 | П. 83 Методических |
| |портно-заготовитель- |На субсчете "Транс-| указаний по |
| |тельных расходов |портно-заготовитель- |бухгалтерскому учету |
| | |ные расходы" счета 10|материально-производ-|
| | |На счетах 15, 16 | ственных запасов, |
| | | |утвержденных приказом|
| | | |Минфина России от|
| | | |28.12.01 г. N 119н|
| | | |(далее - Методические|
| | | |указания) |
|-----+---------------------+---------------------+---------------------|
| 3.3 |Методы оценки матери-|По себестоимости каж-| П. 16 ПБУ 5/01 |
| |ально-производствен- |дой единицы | |
| |ных запасов, списыва-|По средней себестои-| |
| |емых на производство |мости | |
| | |По методу ФИФО | |
| | |По методу ЛИФО | |
|-----+---------------------+---------------------+---------------------|
| 3.4 |Способ оценки возвра-|По пониженной цене|Методические указания|
| |тных отходов |исходного материаль-| |
| | |ного ресурса | |
| | |По рыночной стоимости| |
|-----+---------------------+---------------------+---------------------|
| 3.5 |Выбор единицы учета|Номенклатурный номер | П. 3 ПБУ 5/01 |
| |материалов |Партия | |
| | |Однородная группа | |
|-----+---------------------+---------------------+---------------------|
| 3.6 |Способ отражения в|На счетах 10, 41 |ПБУ 5/01, План счетов|
| |учете поступления ма-|На счетах 10, 41, 15| |
| |териально-производст-|и 16 | |
| |венных запасов | | |
|-----+---------------------+---------------------+---------------------|
| 3.7 |Оценка товаров для|Учет приобретаемых| П. 13 ПБУ 5/01 |
| |организаций розничной|товаров ведется по| |
| |торговли |покупной цене | |
| | |По отпускным ценам (с| |
| | |использованием счета| |
| | |42) | |
|-----+---------------------+---------------------+---------------------|
| 3.8 |Метод оценки реализо-|По себестоимости каж-| П. 16 ПБУ 5/01 |
| |ванных товаров |дой единицы | |
| | |По средней себестои-| |
| | |мости | |
| | |Метод ФИФО | |
| | |Метод ЛИФО | |
|-----+---------------------+---------------------+---------------------|
| 3.9 |Формирование резервов|Формируется |Методические указания|
| |под обесценение мате-|Не формируется | |
| |риально-производстве-| | |
| |нных запасов | | |
|-----+---------------------+---------------------+---------------------|
|3.10 |Вариант учета выпуска|С использованием сче-| План счетов |
| |продукции |та 40 | |
| | |Без использования| |
| | |счета 40 | |
|-----+---------------------+---------------------+---------------------|
|3.11 |Оценка незавершенного|По нормативной произ-|П. 64 Положения по|
| |производства |водственной себестои-|ведению бухгалтерско-|
| | |мости |го учета и бухгалтер-|
| | |По прямым статьям за-|ской отчетности, ут-|
| | |трат |вержденного приказом|
| | |По стоимости сырья,|Минфина России от|
| | |материалов, полуфаб-|29.07.98 г. N 34н|
| | |рикатов |(далее - Положение) |
| | | | |
| | | | |
|-----+---------------------+---------------------+---------------------|
|3.12 |Оценка готовой проду-|По фактической произ-| П. 59 Положения |
| |кции |водственной себестои-| |
| | |мости | |
| | |По нормативной себес-| |
| | |тоимости | |
| | |По прямым статьям за-| |
| | |трат | |
|-----------------------------------------------------------------------|
| 4. Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в |
| иностранной валюте (ПБУ 3/2000) |
|-----------------------------------------------------------------------|
| 4.1 |Дата определения кур-|Курсовая разница оп-| П. 7 ПБУ 3/2000 |
| |совой разницы |ределяется на дату| |
| | |совершения операции,| |
| | |а также на дату сос-| |
| | |тавления бухгалтерс-| |
| | |кой отчетности | |
| | |Кроме перечисленного| |
| | |в п. 1 еще и на дату| |
| | |изменения курсов ино-| |
| | |странных валют | |
|-----+---------------------+---------------------+---------------------|
| 4.2 |Определение даты при-|Зафиксировать, в ка-|Перечень совершаемых |
| |знания доходов и рас-|кой момент в бухгал-|операций (ПБУ 3/2000)|
| |ходов в иностранной|терском учете призна-| |
| |валюте |ются доходы и расходы| |
| | |(например, доходы -| |
| | |по дате "Выпуск раз-| |
| | |решен" на ГТД) | |
| | | | |
|-----------------------------------------------------------------------|
| 5. Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство (ПБУ 2/94)|
|-----------------------------------------------------------------------|
| 5.1 |Учет этапов по неза-|С применением счета| План счетов |
| |вершенным работам |46 | |
| | |Без применения счета| |
| | |46 | |
|-----+---------------------+---------------------+---------------------|
| 5.2 |Метод учета доходов |Доход по стоимости| П. 16 ПБУ 2/94 |
| | |работ по мере их го-| |
| | |товности | |
| | |Доход по стоимости| |
| | |объекта строительства| |
|-----------------------------------------------------------------------|
| 6. Учет финансовых вложений (ПБУ 19/02) |
|-----------------------------------------------------------------------|
| 6.1 |Единица учета финан-|Серия | П. 5 ПБУ 19/02 |
| |совых вложений |Партия | |
| | |Однородная совокуп-| |
| | |ность финансовых вло-| |
| | |жений | |
|-----+---------------------+---------------------+---------------------|
| 6.2 |Периодичность коррек-|Ежемесячно | П. 20 ПБУ 19/02 |
| |тировки стоимости це-|Ежеквартально | |
| |нных бумаг, котируе-| | |
| |мых на рынке | | |
|-----+---------------------+---------------------+---------------------|
| 6.3 |Способы оценки выбы-|Первоначальная стои-| П. 26 ПБУ 19/02 |
| |вающих ценных бумаг,|мость единицы | |
| |по которым не опреде-|По средней первонача-| |
| |ляется текущая рыноч-|льной стоимости | |
| |ная стоимость |Методом ФИФО | |
|-----+---------------------+---------------------+---------------------|
| 6.4 |Начисление дисконта|Дисконт не начисляет-| П. 22 ПБУ 19/02 |
| |по векселям |ся | |
| | |Дисконт начисляется| |
| | |помесячно исходя из| |
| | |срока обращения | |
|-----------------------------------------------------------------------|
| 7. Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские |
| и технологические работы (ПБУ 17/02) |
|-----------------------------------------------------------------------|
| 7.1 |Способ списания НИОКР|Линейный | П. 11 ПБУ 17/02 |
| | |Пропорционально объе-| |
| | |му продукции (работ,| |
| | |услуг) | |
|-----+---------------------+---------------------+---------------------|
| 7.2 |Срок списания расхо-|Ожидаемый срок, но не|Пп. 11, 17 ПБУ 17/02 |
| |дов по НИОКР |более 5 лет и не бо-| |
| | |лее срока деятельнос-| |
| | |ти организации | |
|-----------------------------------------------------------------------|
| 8. Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию (ПБУ 15/01) |
|-----------------------------------------------------------------------|
| 8.1 |Перевод долгосрочной|Перевод осуществляет-| П. 6 ПБУ 15/01 |
| |задолженности в крат-|ся | |
| |косрочную |Перевод не осущест-| |
| | |вляется и долгосроч-| |
| | |ная задолженность| |
| | |продолжает учитывать-| |
| | |ся в этом качестве до| |
| | |истечения срока кре-| |
| | |дита (займа) | |
|-----+---------------------+---------------------+---------------------|
| 8.2 |Способ начисления и|Предварительный учет| П. 18 ПБУ 15/01 |
| |распределения причи-|на счете 97 с целью| |
| |тающихся доходов по|равномерного (ежеме-| |
| |заемным обязательст-|сячного) списания | |
| |вам |Отражение в составе| |
| | |операционных расходов| |
| | |на конец отчетного| |
| | |периода | |
|-----+---------------------+---------------------+---------------------|
| 8.3 |Метод включения допо-|Единовременное отне-| П. 20 ПБУ 15/01 |
| |лнительных затрат |сение в состав прочих| |
| | |расходов | |
| | |Учет в составе деби-| |
| | |торской задолженности| |
| | |с последующим отнесе-| |
| | |нием их в состав опе-| |
| | |рационных расходов| |
| | |(счет 60 или 76) в| |
| | |течение срока погаше-| |
| | |ния заемных обяза- | |
| | |тельств | |
|-----------------------------------------------------------------------|
| 9. Учет государственной помощи (ПБУ 13/2000) |
|-----------------------------------------------------------------------|
| 9.1 |Метод учета поступле-|По начислению | П. 7 ПБУ 13/2000 |
| |ний государственной|По поступлению | |
| |помощи | | |
|-----------------------------------------------------------------------|
| 10. Доходы организации (ПБУ 9/99) |
|-----------------------------------------------------------------------|
|10.1 |Порядок признания вы-|Признание выручки по| П. 13 ПБУ 9/99 |
| |ручки от выполнения|мере готовности рабо-| |
| |работ, оказания услуг|ты, услуги, изделия | |
| |и продажи продукции с|По завершении работ,| |
| |длительным циклом из-|услуг, производства в| |
| |готовления |целом | |
|-----+---------------------+---------------------+---------------------|
|10.2 |Способ определения|Должен быть определен| П. 13 ПБУ 9/99 |
| |готовности |метод, который испо-| |
| | |льзует организация| |
| | |для установления сте-| |
| | |пени готовности (на-| |
| | |пример, в строитель-| |
| | |ных организациях -| |
| | |форма КС-2) | |
|-----+---------------------+---------------------+---------------------|
|10.3 |Принцип отнесения до-|Определяется принятый| ПБУ 9/99 |
| |ходов и расходов к|в организации принцип| |
| |основному виду деяте-|отнесения | |
| |льности, к прочим до-| | |
| |ходам и расходам | | |
|-----+---------------------+---------------------+---------------------|
|10.4 |Порядок признания ко-|Списываются полностью| |
| |ммерческих и управ-|в отчетном году на| |
| |ленческих расходов |расходы (в дебет сче-| |
| | |та 90) | |
| | |Распределяются про-| |
| | |порционально установ-| |
| | |ленной базе на счет| |
| | |20 (44) | |
|-----------------------------------------------------------------------|
| 11. Создание фондов и резервов |
|-----------------------------------------------------------------------|
|11.1 |Создание резервов на|Создается | |
| |оплату отпусков |Не создается | |
|-----+---------------------+---------------------+---------------------|
|11.2 |Создание резервов по|Создается | ПБУ 15/01 |
| |прекращаемой деятель-|Не создается | |
| |ности | | |
|-----+---------------------+---------------------+---------------------|
|11.3 |Создание резервного|Создается | |
| |капитала |Не создается | |
|-----+---------------------+---------------------+---------------------|
|11.4 |Создание резервов по|Создается | |
| |сомнительным долгам |Не создается | |
|-----------------------------------------------------------------------|
| 12. Учет расчетов по налогу на прибыль (ПБУ 18/02) |
|-----------------------------------------------------------------------|
|12.1 |Методика ведения уче-|По каждой разнице | ПБУ 18/02 |
| |та расчетов по налогу|По видам возникающих| |
| |на прибыль |разниц в целом за от-| |
| | |четный период | |
|-----------------------------------------------------------------------|
| 13. Бухгалтерская отчетность |
|-----------------------------------------------------------------------|
|13.1 |Критерии существенно-|Уровень существеннос-|Приказ Минфина России|
| |сти для целей бухгал-|ти | от 22.07.03 г. N 67н|
| |терского учета |Конкретные случаи| |
| | |применения уровня су-| |
| | |щественности | |
|-----+---------------------+---------------------+---------------------|
|13.2 |Перечень форм бухгал-|В соответствии с ре-| Приказ N 67н |
| |терской отчетности |комендованными образ-| |
| | |цами форм | |
| | |Формы N 1, 2 | |
| | |Формы N 1, 2, 3, 4, 5| |
| | |Формы N 1, 2, 6 | |
\-----------------------------------------------------------------------/
Учетная политика и налогообложение
Наряду с бухгалтерским учетом организация осуществляет налоговый учет. Общие подходы к формированию налоговой учетной политики указаны в ст. 167, 313 и 314 НК РФ. Формируя учетную политику (т.е. выбирая и обосновывая способы учета), необходимо основываться на ряде определенных допущений и требований, указанных в главе 25 НК РФ.
В соответствии со ст. 313 НК РФ налогоплательщик в учетной политике в целях налогообложения определяет порядок ведения налогового учета (перечень регистров, ответственных за их ведение, организацию документооборота). Порядок ведения налогового учета - это особый порядок учета доходов и расходов, момента их признания, подразумевающий особый механизм учета доходов и расходов для исчисления налоговой базы отчетного периода, особый порядок формирования отложенных расходов (расходы формируют стоимость соответствующего объекта учета, который влияет на налоговую базу последующих отчетных периодов по специальным расчетам, предусмотренным главой 25 НК РФ).
Ведение налогового учета налогоплательщик организует самостоятельно. При этом он должен обеспечить возможность осуществления контроля за правильностью формирования тех или иных показателей, которые будут учтены при расчете налоговой базы, как при осуществлении внутреннего контроля, так и со стороны проверяющих органов. Организацией должен быть обеспечен набор регистров, в которых аккумулируются возникающие у организации доходы и расходы, определен порядок формирования объектов учета. Следует помнить, что под объектом учета в целях применения главы 25 НК РФ понимается формирование показателей, которые отражают данные о доходах, учитываемых в отчетном периоде, а также затратах, учитываемых в составе признанных расходов отчетного периода, через алгоритм расходов будущих периодов, формирование стоимости амортизируемого имущества и т.п.
Формирование данных налогового учета предполагает непрерывность отражения в хронологическом порядке объектов учета для целей налогообложения (в том числе операций, результаты которых учитываются в нескольких отчетных периодах либо переносятся на ряд лет). Исходя из принципа непрерывности отражения в хронологическом порядке объектов учета для целей налогообложения, регистры налогового учета формируются по всем операциям, тем или иным образом учитываемым для целей налогообложения.
Статья 313 НК РФ устанавливает, что налоговая база исчисляется на основе данных налогового учета, система показателей которого определяется на основе данных регистров налогового учета. Налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ, либо вести самостоятельные регистры налогового учета. Однако, добиваясь максимального соответствия применяемых в бухгалтерском учете методов порядку, установленному в целях налогообложения (и наоборот), необходимо проанализировать, не будет ли сближение правил бухгалтерского и налогового учета мешать формированию достоверной информации о финансовом состоянии организации, необходимой для принятия управленческих решений. Налогоплательщик самостоятельно решает, по каким объектам учета он должен разработать и утвердить формы регистров налогового учета, в которых должна быть обеспечена совокупность всех данных, необходимых для правильного определения показателей Декларации исходя из требований главы 25 НК РФ по вопросу учета соответствующих доходов и расходов.
Налоговое законодательство содержит ряд норм, позволяющих организации выбирать из нескольких вариантов при формировании налоговой учетной политики. Поэтому в учетной политике для целей налогообложения обязательно следует раскрыть вопросы, вариантность которых предусмотрена НК РФ (часть таких вопросов приведена в табл. 2).
Таблица 2
Элементы учетной политики организации для целей
налогообложения на 2005 г.
| N п/п |
Элементы УП | Допустимые варианты | Нормативная база (НК РФ) |
| Раздел 1. НДС | |||
| 1.1 | Метод признания дохода в целях исчисления НДС |
По отгрузке По оплате |
Ст. 167 |
| 1.2 | Способ распределения "входного" НДС на облага- емый и необлагаемый |
Учитывается в стоимости товаров (работ, услуг) Принимается к вычету |
Ст. 170 |
| Раздел 2. Налог на прибыль | |||
| 2.1 | Формирование регистров налогового учета |
На основе регистров бух- галтерского учета Самостоятельно разработан- ные регистры |
Ст. 313 |
| 2.2 | Порядок признания доходов и расходов |
Кассовый метод Метод начисления |
Ст. 271-273 |
| 2.3 | Создание резервов | По сомнительным долгам На ремонт основных средств |
Ст. 266, Ст. 260 |
| 2.4 | Налоговый учет амортизи- руемого имущества |
Установление сроков Применяемый метод аморти- зации Применение специальных ко- эффициентов для исчисления амортизации |
Ст. 258, 259 |
| 2.5 | Метод оценки сырья и ма- териалов при их списании в производство |
По стоимости единицы запасов По средней стоимости ФИФО ЛИФО |
Ст. 254 |
| 2.6 | Метод оценки покупных то- варов при их реализации |
ФИФО ЛИФО По средней стоимости По стоимости единицы запасов |
Ст. 268 |
| 2.7 | Метод оценки ценных бумаг при их реализации и ином выбытии |
ФИФО ЛИФО По стоимости единицы |
Ст. 329 |
В учетной политике для целей налогообложения также следует отразить применяемый налогоплательщиком способ ведения аналитических регистров налогового учета: ручным способом (на бумажных носителях) или с использованием компьютерных программ автоматизации бухгалтерского (налогового) учета (в электронном виде с последующим выводом на бумажные носители).
Упрощенная система налогообложения
Упрощенная система налогообложения малого предпринимательства (далее - УСН) - это один из специальных налоговых режимов, предусмотренный главой 26.2 НК РФ. Применение УСН организациями предполагает замену уплаты налога на прибыль, налога на имущество, НДС (за исключением НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации) и ЕСН уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности за налоговый период.
Согласно ст. 346.24 НК РФ налогоплательщики обязаны вести налоговый учет показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы налога, на основании книги учета доходов и расходов. УСН предусматривает освобождение от ведения бухгалтерского учета, за исключением учета основных средств и нематериальных активов, т.е. организация, применяющая УСН, не должна разрабатывать учетную политику, вести учет и составлять отчетность. Однако если она одновременно уплачивает ЕНВД, то должна вести раздельный учет имущества, имущественных прав по деятельности, подпадающих под ЕНВД на основании п. 7 ст. 346.26 НК РФ.
В ст. 346.14 НК РФ законодатель предоставил налогоплательщику право выбора объекта налогообложения. Это могут быть либо доходы, либо доходы, уменьшенные на величину расходов. Избранный организацией объект налогообложения должен быть указан в учетной политике. Определяя объект налогообложения, налогоплательщик единого налога учитывает доходы от реализации товаров (работ, услуг), имущества и имущественных прав (ст. 249 НК РФ) и внереализационные доходы (ст. 250 НК РФ). В ст. 346.16 НК РФ закреплен перечень расходов, на которые налогоплательщик единого налога вправе уменьшить полученные доходы.
Размер налоговой ставки при УСН зависит от объекта налогообложения. Если налогоплательщик выбирает в качестве объекта доходы, то он уплачивает единый налог по ставке 6%. При объекте налогообложения "доходы минус расходы" ставка налога увеличивается до 15%.
Необходимо учитывать, что освобождение от ведения бухгалтерского учета при применении УСН в известной мере условно. Статьей 4 Закона N 129-ФЗ установлено, в частности, что организации, перешедшие на УСН, освобождаются от обязанности ведения бухгалтерского учета (в то же время указанные организации должны вести учет основных средств и нематериальных активов в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете). Согласно ст. 346.11 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, не освобождаются от исполнения обязанностей налоговых агентов. В соответствии со ст. 24 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги.
В то же время организации, применяющие УСН и выплачивающие доходы в виде дивидендов другим организациям, определяют чистую прибыль в соответствии с Планом счетов и инструкцией по его применению. Кроме того, правила бухгалтерского учета необходимы и для расчета стоимости чистых активов общества, поскольку ГК РФ запрещает выплачивать дивиденды, если после их выплаты стоимость чистых активов станет меньше уставного капитала. Таким образом, организации, применяющие УСН и выплачивающие доходы в виде дивидендов другим организациям, должны определять чистую прибыль и стоимость чистых активов в соответствии с правилами бухгалтерского учета.
2005 г. не принес принципиальных изменений в способы построения учетной политики организации. Вместе с тем необходимо обратить внимание на следующее. Накопленный опыт позволил выявить следующие ключевые проблемы, возникающие при сближении бухгалтерского и налогового учета.
Основные средства. Стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации. Для того чтобы упростить учет основных средств, проще всего закрепить в обеих учетных политиках единый (и для бухгалтерского, и для налогового учета) линейный способ амортизации - это позволит избежать двойной работы и не вести отдельно налоговый учет основных средств.
Госрегистрации в основном подлежат такие основные средства, как здания и помещения (недвижимость). Объекты недвижимости, которые введены в эксплуатацию, но право собственности, на которые еще не зарегистрировано, можно учитывать либо на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", либо на отдельном субсчете, открытом к счету 01 "Основные средства". От того, какой из этих двух вариантов выбран в учетной политике, будет зависеть сумма налога на имущество организации. Выгоднее использовать первый способ, так как, если основное средство будет числиться в составе капитальных вложений до момента его госрегистрации, то оно не включается в налоговую базу по налогу на имущество.
В бухгалтерском учете стоимость основных средств, которые стоят не больше 10 тыс. руб., можно списывать на затраты по мере их ввода в эксплуатацию. А можно по ним начислять амортизацию. В налоговом учете основные средства первоначальной стоимостью не более 10 тыс. руб. не считаются амортизируемым имуществом. Стоимость таких основных средств включают в расходы сразу после их передачи в эксплуатацию. Поэтому, чтобы сблизить бухгалтерский и налоговый учет, следует предусмотреть в учетной политике списание стоимости основных средств в расходы сразу после их передачи в эксплуатацию.
Коммерческие фирмы могут не чаще одного раза в год проводить переоценку основных средств. Это означает, что ежегодная переоценка зависит только от решения самой фирмы, такое решение должно быть зафиксировано в учетной политике.
На стоимость основных средств, по которой они числятся в налоговом учете, переоценка не влияет. Увеличилась в результате "бухгалтерской" переоценки стоимость основных средств или уменьшилась, не важно. В налоговом учете организация должна начислять амортизацию в том же порядке и в тех же суммах, что и до нее.
Учет ценных бумаг. В бухгалтерском учете применяются три метода списания стоимости проданных ценных бумаг: по стоимости каждой ценной бумаги, по стоимости ценных бумаг, первых по времени приобретения (способ ФИФО), по средней стоимости. В налоговом учете их тоже три: первые два из них совпадают, третий - нет. Проще всего закрепить в обеих учетных политиках единый и для бухгалтерского, и для налогового учета метод списания первоначальной стоимости ценных бумаг (например, метод ФИФО). Это позволит избежать двойной работы и не вести налоговый учет расходов по их списанию. Всю необходимую информацию можно будет получить исходя из данных бухгалтерского учета.
Участие в совместной деятельности. Согласно ПБУ 20/03 такое участие возможно в трех вариантах: совместно осуществляемые операции, совместно используемые активы и совместная деятельность. При этом в случае совместного использования активов у участников договора могут возникать не только собственные расходы и обязательства, которые подлежат распределению между участниками. Механизм такого распределения должен быть отражен в учетной политике.
А. Лукавецкая,
начальник отдела бухгалтерского учета и налогового консультирования
аудиторско-консалтинговой группы "АРНИ"
"Финансовая газета", N 3, 4, январь 2005 г.
Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете подать заявку на получение полного доступа к системе бесплатно на 3 дня.
Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.
Газета "Финансовая газета"
Учредители: Министерство Финансов Российской Федерации, Главная редакция международного журнала "Проблемы теории и практики управления"
Газета зарегистрирована в Госкомпечати СССР 9 августа 1990 г.
Регистрационное свидетельство N 48
Издается с июля 1991 г.
Индексы 50146, 32232
Адрес редакции: г. Москва, ул. Ткацкая, д. 5, стр. 3
Телефон +7 (499) 166 03 71