Изменения в налогообложении доходов физических лиц в 2005 году (Е. Воробьева, Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 2, январь 2005 г.)

Изменения в налогообложении доходов
физических лиц в 2005 году

Федеральным законом от 29.12.2004 N 203-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую НК РФ" (действие Закона распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 г.) изменены размер и порядок предоставления стандартных налоговых вычетов по расходам на содержание детей.

С 1 января 2005 г. в соответствии с подп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ (в новой редакции) налоговый вычет предоставляется в размере 600 руб. за каждый месяц налогового периода в расчете на каждого ребенка. Право на вычет имеют налогоплательщики, на обеспечении которых находится ребенок и которые являются родителями или супругами родителей, а также опекунами или попечителями, приемными родителями.

Указанный налоговый вычет действует до месяца, в котором доход налогоплательщиков, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода (в отношении которого предусмотрена налоговая ставка 13%) налоговым агентом, представляющим данный стандартный налоговый вычет, превысил 40 000 руб. Начиная с месяца, в котором указанный доход превысил 40 000 руб., налоговый вычет не применяется.

Данный налоговый вычет удваивается в случае, если ребенок в возрасте до 18 лет является ребенком-инвалидом, а также если учащийся очной формы обучения, аспирант, ординатор, студент в возрасте до 24 лет является инвалидом I или II группы.

Вдовам (вдовцам), одиноким родителям, опекунам или попечителям, приемным родителям налоговый вычет производится в двойном размере. Предоставление указанного налогового вычета вдовам (вдовцам), одиноким родителям прекращается с месяца, следующего за месяцем вступления их в брак.

В остальном порядок предоставления указанных стандартных вычетов сохранен прежним.

Таким образом, с 2005 г. каждый вид стандартных налоговых вычетов предоставляется по своим правилам:

- льготные стандартные вычеты (3000 руб. и 500 руб.) предоставляются за каждый месяц налогового периода, независимо от размера полученного налогоплательщиком дохода (подп. 1 и 2 п. 1 ст. 218 НК РФ);

- личный стандартный вычет в размере 400 руб. предоставляется за каждый месяц налогового периода до месяца, в котором доход налогоплательщика, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода налоговым агентом, представляющим данный стандартный налоговый вычет, превысил 20 000 руб. (подп. 3 п. 1 ст. 218 НК РФ);

- вычеты расходов на детей предоставляются за каждый месяц налогового периода до месяца, в котором доход налогоплательщика, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода налоговым агентом, предоставляющим данный стандартный налоговый вычет, превысил 40 000 руб. (подп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ).

Пример

Работник с окладом 5000 руб. в месяц подал заявление на предоставление ему стандартных налоговых вычетов по расходам на содержание двоих несовершеннолетних детей (по 600 руб. в месяц) и личного вычета:

- 3000 руб. согласно подп. 1 п. 1 ст. 218 НК РФ (Вариант 1);

- 500 руб., предусмотренного подп. 2 п. 1 ст. 218 НК РФ (Вариант 2);

- 400 руб. в соответствии с подп. 3 п. 1 ст. 218 НК РФ (Вариант 3).

В течение налогового периода работнику будут предоставлены следующие стандартные вычеты (см. табл. 1).

Таблица 1

Месяц (период) налогово- го перио- да	Зара- ботная плата	Вариант 1				Вариант 2			Вариант 3
		вычет "детс- кий" (600 руб. х 2 руб.)	личный (3000 руб.)	налого- вая база Гр. 2 - Гр. 3 - Гр. 4	налог исчис- ленный Гр. 5 х 13%	личный вычет (500 руб.)	налого- вая база Гр. 2 - Гр. 3 - Гр. 7	налог исчис- ленный Гр. 8 х 13%	личный вычет (400 руб.)	налого- вая база Гр. 2 - Гр. 3 - Гр. 10	налог исчис- ленный Гр. 11 х 13%
1	2	3	4	5	6	7	8	9	10	11	12
Январь	5 000	1 200	3 000	800 (5 000 - 1 200 - 3 000)	104	500	3 300 (5 000 - 1 200 - 500)	429	400	3 400 (5 000 - 1 200 - 400)	442
Февраль Январь - февраль	5 000 10 000	1 200 2 400	3 000 6 000	1 600 (10000 - 2 400 - 6 000)	208	500 1 000	6 600 (10000 - 2 400 - 1 000)	858	400 800	1 200 6 800 (10000 - 2 400 - 800)	884
Март Январь - март	5 000 15 000	1 200 3 600	3 000 9 000	2 400 (15000 - 3 600 - 9 000)	312	500 1 500	9 900 (15000 - 3 600 - 1 500)	1 287	400 1 200	10 200 (15000 - 3 600 - 1 200)	1 326
Апрель Январь - апрель	5 000 20 000	1 200 4 800	3 000 12 000	3 200 (20000 - 4 800 - 12 000)	416	500 2 000	13 200 (20000 - 4 800 - 2 000)	1 716	400 1 600	13 600 (20000 - 4 800 - 1 600)	1 768
Май Январь - май	5 000 25 000	1 200 6 000	3 000 15 000	4 000 (25000 - 6 000 - 15 000)	520	500 2 500	16 500 (25000 - 6 000 - 2 500)	2 145	- *(1) 1 600	17 000 (25000 - 6 000 - 2 000)	2 210
Июнь Январь - июнь	5 000 30 000	1 200 7 200	3 000 18 000	4 800 (30000 - 7 200 - 18 000)	624	500 3 000	4 800 (30000 - 7 200 - 18 000)	15 000 (21000 - 3 000 - 3 000)	- 1 600	21 200 (30000 - 7 200 - 1 600)	2 756
Июль Январь - июль	5 000 35 000	1 200 8 400	3 000 21 000	5 600 (35000 - 8 400 - 21 000)	728	500 3 500	5 600 (35000 - 8 400 - 3 500)	3 003	- 1 600	25 000 (35000 - 8 400 - 1 600)	3 250
Август Январь - август	5 000 40 000	1 200 9 600	3 000 24 000	6 400 (40000 - 9 600 - 24 000)	832	500 4 000	26 400 (40000 - 9 600 - 4 000)	3 432	- 1 600	28 800 (40000 - 9 600 - 1 600)	3 744
Сентябрь Январь - сентябрь	5 000 45 000	- *(2) 9 600	3 000 27 000	8400 (45000 - 9 600 - 27 000)	1 092	500 4 500	30 900 (45000 - 9 600 - 4 500)	4 017	- 1 600	33 800 (45000 - 9 600 - 1 600)	4 394
Октябрь Январь - октябрь	5 000 50 000	- 9 600	3 000 30 000	10 400 (50000 - 9 600 - 30 000)	1 352	500 5 000	35 400 (50000 - 9 600 - 5 000)	4 602	- 1 600	38 800 (50000 - 9 600 - 1 600)	5 044
Ноябрь Январь - ноябрь	5 000 55 000	- 9 600	3 000 33 000	12 400 (55000 - 9 600 - 33 000)	1 612	500 5 500	39 900 (55000 - 9 600 - 5 500)	5 187	- 1 600	43 800 (55000 - 9 600 - 1 600)	5 694
Декабрь Январь - декабрь	5 000 60 000	- 9 600	3 000 36 000	14 400 (60000 - 9 600 - 36 000)	1 872	500 6 000	- 44 400 (60000 - 9 600 - 6 000)	5 772	- 1 600	- 48 800 (60000 - 9 600 - 1 600)	6 344
*(1) Начиная с мая личные стандартные вычеты не предоставляются, поскольку начисленный с начала года доход превысил 20000 руб. *(2) Начиная с сентября вычеты расходов на содержание детей не предоставляются, поскольку начис- ленный с начала года доход превысил 40000 руб.

Федеральным законом от 29.12.2004 N 204-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую НК РФ" в главу 23 внесены следующие изменения.

К числу доходов от источников в РФ отнесены выплаты правопреемникам умерших застрахованных лиц в случаях, предусмотренных законодательством РФ об обязательном пенсионном страховании.

Вышеприведенная норма действует, в частности, при назначении трудовой пенсии по случаю потери кормильца, если смерть застрахованного лица наступила до назначения ему накопительной части трудовой пенсии по старости или до перерасчета размера этой части указанной пенсии с учетом дополнительных пенсионных накоплений, средства, учтенные в специальной части его индивидуального лицевого счета, выплачиваются в установленном порядке лицам, указанным в заявлении застрахованного лица о порядке распределения упомянутых средств (п. 12 ст. 9 Закона от 17.12.2001 N 173-ФЗ "О трудовых пенсиях в РФ"). При отсутствии указанного заявления застрахованного лица выплата производится его родственникам, к числу которых относятся его дети, в том числе усыновленные, супруг, родители (усыновители), братья, сестры, дедушки, бабушки и внуки независимо от возраста и состояния трудоспособности, в определенной п. 6 ст. 16 Закона N 173-ФЗ последовательности.

Статья 213 НК РФ определяет теперь особенности определения налоговой базы только по договорам страхования.

В связи с этим из указанной статьи исключены п. 2, а также так и не вступившие в силу п. 5 и 6, касающиеся вопросов определения налоговой базы по доходам, возникающим в связи с договорами негосударственного пенсионного обеспечения. Кроме того, из п. 3 ст. 213 НК РФ исключены положения, касающиеся страховых взносов по договорам негосударственного пенсионного страхования,

Все остальные положения ст. 213 НК РФ оставлены без изменений. В том числе по-прежнему при определении налоговой базы не будут учитываться суммы страховых взносов, вносимых за физических лиц из средств работодателей по договорам обязательного страхования, а также по договорам добровольного страхования, предусматривающим возмещение вреда жизни и здоровью застрахованных физических лиц и (или) медицинских расходов этих лиц (п. 3 ст. 213 НК РФ).

Внесена новая ст. 213.1 "Особенности определения налоговой базы по договорам негосударственного пенсионного обеспечения и договорам обязательного пенсионного страхования, заключаемым с негосударственными пенсионными фондами".

В частности, указанной статьей предусматривается освобождение от налогообложения суммы пенсионных взносов по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным как организациями и иными работодателями в пользу работников, так и физическими лицами в пользу других лиц с имеющими соответствующую лицензию российскими негосударственными пенсионными фондами (п. 1 ст. 213.1 НК РФ).

При этом суммы пенсий, выплачиваемых по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, не включаются в базу по НДФЛ, только если эти договоры заключены физическими лицами с имеющими соответствующую лицензию российскими негосударственными пенсионными фондами в свою пользу.

Если же договор негосударственного пенсионного обеспечения заключен организацией (иным работодателем) в пользу работника или физлицом в пользу другого лица, то выплачиваемые по этому договору суммы пенсий включаются в налоговую базу и облагаются НДФЛ по ставке 13%.

Также подлежат налогообложению у источника выплат денежные (выкупные) суммы за вычетом сумм платежей (взносов), внесенных физическим лицом в свою пользу, которые подлежат выплате в соответствии с пенсионными правилами и условиями договоров негосударственного пенсионного обеспечения, заключенных с имеющими соответствующую лицензию российскими негосударственными пенсионными фондами, в случае досрочного расторжения указанных договоров (за исключением случаев их досрочного расторжения по причинам, не зависящим от воли сторон, или перевода выкупной суммы в другой негосударственный пенсионный фонд), а также в случае изменения условий указанных договоров в отношении срока их действия.

Все указанные положения распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 г.

Федеральным законом от 30.12.2004 N 212-ФЗ внесены изменения в ст. 212 и 217 НК РФ, в частности, установлено, что:

- не признается доходом, полученным в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, материальная выгода, полученная в связи с операциями с кредитными картами в течение беспроцентного периода, установленного в договоре о предоставлении кредитной карты (подп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ);

- не подлежат обложению НДФЛ доходы, полученные от акционерных обществ или других организаций в случаях, перечисленных в п. 19 ст. 217 НК РФ в ред. Федерального закона N 212-ФЗ (в том числе в результате переоценки основных фондов (средств) в виде дополнительно полученных акционерами (участниками других организаций) акций (долей, паев); при реорганизации, предусматривающей перераспределений акций (долей, паев) создаваемых организаций среди акционеров (участников, пайщиков) реорганизуемых организаций, и др.).

При этом изменения, внесенные в п. 19 ст. 217 НК РФ, распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2004 г.

Напоминаем также, что с 2005 г. вступают в силу изменения, внесенные в ст. 220 и 224 части второй НК РФ Федеральным законом от 20.08.2004 N 112-ФЗ.

На порядок налогообложения больше не влияют различия между договором займа и кредитным договором. Налоговая ставка 35% применяется в отношении материальной выгоды, определенной как сумма экономии на процентах при получении налогоплательщиками не только заемных, но и кредитных средств (п. 2 ст. 224 НК РФ).

Налоговая ставка, предусмотренная п. 2 ст. 224 НК РФ (35%), не применяется в отношении доходов в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование налогоплательщиками целевыми займами (кредитами), полученными от кредитных и иных организаций РФ и фактически израсходованными ими на новое строительство либо приобретение на территории РФ жилого дома, квартиры или доли (долей) в них, на основании документов, подтверждающих целевое использование таких средств. Следовательно, указанные доходы облагаются по ставке 13%.

Установлена новая налоговая ставка - 9% в отношении доходов:

- от долевого участия в деятельности организаций, полученных в виде дивидендов (п. 4 ст. 224 НК РФ в ред. Федерального закона от 29.07.2004 N 95-ФЗ);

- в виде процентов по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным до 1 января 2007 г., а также по доходам учредителей доверительного управления ипотечным покрытием, полученным на основании приобретения ипотечных сертификатов участия, выданных управляющим ипотечным покрытием до 1 января 2007 г. (п. 5 ст. 224 НК РФ в ред. Федерального закона от 20.08.2004 N 112-ФЗ).

При предоставлении имущественных налоговых вычетов (ст. 220 НК РФ) учитывается следующее.

С 1 января 2005 г. физическим лицам, продававшим в налоговом периоде жилые дома, квартиры, включая приватизированные жилые помещения, дачи, садовые домики или земельные участки и доли в указанном имуществе, при формировании налоговой базы по доходам, облагаемым по ставке 13%, предоставляется имущественный вычет в суммах, полученных налогоплательщиком от продажи указанного имущества, но не превышающих в целом 1 000 000 руб., при условии что указанное имущество находилось в собственности налогоплательщика менее трех лет (ранее было - менее пяти лет).

При продаже доли (ее части) в уставном капитале организации налогоплательщик больше не вправе воспользоваться налоговым вычетом в фиксированном размере (до 125 000 руб., при условии что доля (ее часть) в уставном капитале организации находилась в собственности налогоплательщика менее трех лет). При этом у налогоплательщика при продаже доли (ее части) в уставном капитале организации появляется право уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с получением этих доходов.

Физическим лицам - покупателям или застройщикам квартиры или жилого дома имущественный вычет может быть предоставлен не только в сумме, израсходованной ими на новое строительство либо приобретение на территории РФ жилого дома, квартиры или доли (долей) в них, в размере фактически произведенных расходов, но и в сумме, направленной на погашение процентов по целевым займам (кредитам), полученным от кредитных и иных организаций РФ (а не только по ипотечным кредитам, полученным в банках РФ, как было ранее) и фактически израсходованным ими на новое строительство либо приобретение на территории РФ жилого дома, квартиры или доли (долей) в них.

В перечень фактически произведенных расходов на новое строительство либо приобретение жилого дома или доли (долей) в нем, в отношении которых налогоплательщики вправе заявить имущественный вычет, могут включаться расходы:

- на разработку проектно-сметной документации;

- на приобретение строительных и отделочных материалов;

- на приобретение жилого дома, в том числе не оконченного строительством;

- связанные с работами или услугами по строительству (достройке дома, не оконченного строительством) и отделке;

- на создание автономных источников или на подключение к сетям электро-, водо-, газоснабжения и канализации.

В фактические расходы на приобретение квартиры или доли (долей) в ней могут включаться расходы:

- на приобретение квартиры или прав на квартиру в строящемся доме;

- на приобретение отделочных материалов;

- на работы, связанные с отделкой квартиры.

Принятие к вычету расходов на достройку и отделку приобретенного дома или квартиры возможно, если в договоре, на основании которого осуществлено такое приобретение, указано приобретение не завершенных строительством жилого дома или квартиры (прав на квартиру) без отделки или доли (долей) в них.

С 1 января 2005 г. для подтверждения права на налоговый вычет при приобретении квартиры, доли (долей) в ней или прав на квартиру в строящемся доме налогоплательщик может представить договор о приобретении квартиры, доли (долей) в ней или прав на квартиру в строящемся доме, акт о передаче квартиры (доли (долей) в ней) налогоплательщику или документы, подтверждающие право собственности на квартиру или долю (доли) в ней.

Имущественный налоговый вычет, предусмотренный для покупателей (застройщиков) жилья с 1 января 2005 г., может быть предоставлен налогоплательщику до окончания налогового периода при его обращении к работодателю (далее - налоговый агент) при условии подтверждения права налогоплательщика на имущественный налоговый вычет налоговым органом по форме, утверждаемой ФНС РФ.

При этом обратиться к работодателю для получения имущественного вычета могут и те налогоплательщики, у которых возникло право на вычет до 2005 г., но вычет не был использован до конца (но только при наличии подтверждения указанного права налоговым органом).

В соответствии с Федеральным законом от 20.08.2004 N 103-ФЗ "О внесении изменений в ст. 217 части второй НК РФ" с 1 января 2005 г. от обложения НДФЛ освобождаются:

- суммы, уплаченные общественными организациями инвалидов за лечение и медицинское обслуживание инвалидов при условии наличия у медицинских учреждений соответствующих лицензий, а также документов, подтверждающих фактические расходы на лечение и медицинское обслуживание (п. 10 ст. 217 НК РФ).

Напомним, что в 2004 г. освобождались от налогообложения суммы, уплаченные за лечение и медицинское обслуживание инвалидов любыми работодателями за счет средств, оставшихся в их распоряжении после уплаты налога на прибыль организаций;

- суммы материальной помощи, оказываемой инвалидам общественными организациями инвалидов, в части, не превышающей 2000 руб. за налоговый период (п. 28 ст. 217 НК РФ).

Е. Воробьева,

ведущий эксперт "БП"

Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 2, январь 2005 г.