На страже порядка ("Налоговые споры", N 1, январь 2005 г.)

На страже порядка

Для того чтобы обеспечить надлежащий первичный учет за поступлением налогов в бюджет, налоговые органы ведут карточки лицевых счетов. В них отражается состояние расчетов между бюджетом и налогоплательщиком. Но учтите, что данных, отраженных в карточке, недостаточно для взыскания недоимки. Сначала налоговый орган должен удостовериться в наличии задолженности. Равно как и налогоплательщик вряд ли докажет свою правоту, основываясь лишь на данных карточек.

Причина спора

Организация обжаловала в суде требование налогового органа об уплате налога на добавленную стоимость. Суд вынес решение в пользу налогоплательщика. Судебное решение вступило в законную силу, однако налоговый орган не внес соответствующие изменения в карточку лицевого счета налогоплательщика. В карточке продолжала числиться недоимка. В связи с этим организация обратилась в суд с заявлением о признании незаконным бездействия налогового органа.

Суд первой инстанции удовлетворил требования налогоплательщика, однако кассационный суд принял противоположное решение.

/--------------------------------------\                   /---------------------------------------\

|     Позиция налоговой инспекции      |-------- --------|          Позиция организации          |

\--------------------------------------/                   \---------------------------------------/

 Арбитражный суд установил факт  соблю-  /----------------\ Суд подтвердил, что свою обязанность по

 дения организацией обязанности по сво-  |2 000 000 рублей| уплате  налога налогоплательщик  выпол-

 евременной уплате налога. Решение  су-  \----------------/ нил, а  потому  задолженность,  которая

 да, вступившее в законную силу,  явля-                     продолжает находиться в карточке  лице-

 ется обязательным и для налогового ор-                     вого  счета,  может  повлечь  повторное

 гана тоже. Налоговый орган  повторного                     взыскание налога.

 требования об уплате задолженности  по                     Карточка лицевого счета является  доку-

 НДС в адрес организации не  направлял,                     ментом, отражающим состояние  платежей-

 что не отрицает  и  сама  организация.                     расчетов налогоплательщика перед бюдже-

 Поэтому ее претензии  по  поводу того,                     тами всех уровней и внебюджетными  фон-

 что судебное решение фактически не ис-                     дами. Именно на основании отраженных  в

 полнено, не обоснованы.                                    ней данных налогоплательщику  направля-

                 |                                          ются требования об уплате налога.

 /----------------------------------\

 |решение в пользу налогового органа|

 \----------------------------------/

Позиция суда

Налоговое законодательство не регламентирует порядок ведения карточек лицевых счетов налогоплательщика. Такой порядок установлен приказом МНС России от 05.08.02 N БГ-3-10/411, который в силу п. 2 ст. 4 НК РФ к актам законодательства РФ о налогах и сборах не относится.

Лицевой счет является формой внутреннего контроля налоговых органов и налоговой инспекцией ведется для исполнения ведомственных документов.

Если в лицевом счете не были отражены налоговые платежи, то это еще не означает ущемления прав налогоплательщиков, а то, что налоговый орган оставил в карточке сведения о задолженности, которой фактически не существует, не противоречит закону.

Кроме того, карточка лицевого счета не является основанием для направления налогоплательщику требования об уплате налога; основанием служит наличие недоимки.

Решение ФАС Центрального округа изложено в постановлении от 25.06.04 по делу N А48-701/04-18.

Наш комментарий

В пункте 1 ст. 1 НК РФ четко установлено, что законодательство о налогах и сборах состоит из Налогового кодекса и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах.

Статьи 45 и 69 НК РФ определяют, что налоговый орган может направить налогоплательщику требование об уплате налога в случае, если последний не исполняет или ненадлежащим образом исполняет обязанности по уплате налога, т.е. при наличии недоимки. Поэтому, если налогоплательщик уплатил налог, то оснований полагать, что произойдет взыскание уже уплаченных сумм, нет. В том случае, если налогоплательщик все же получил необоснованное требование или решение налогового органа, он вправе их оспорить, а действия налоговой инспекции, ущемляющие его права, обжаловать, в т.ч. в судебном порядке.

В карточках лицевого счета налоговый орган отражает все операции, связанные с расчетами между налогоплательщиками (плательщиками сборов, налоговыми агентами) и бюджетом. Приказ МНС России от 05.08.02 N БГ-3-10/411 четко определяет, каким образом и в какие сроки налоговики должны вносить в карточки новые данные. Если же по каким-либо причинам в карточке лицевого счета налогоплательщика будет значиться несуществующая недоимка, то, несмотря на это, налоговый орган обязан до принятия мер по взысканию недоимки удостовериться в ее наличии. Например, сверить данные в карточке со сведениями из отчетных первичных документов налогоплательщика, которые имеются в налоговой (налоговые декларации, балансы, платежные документы и т.п.). Для этого в приказе установлено, что не реже одного раза в квартал налоговые органы должны проверять правильность произведенных записей во всех имеющихся карточках лицевых счетов налогоплательщиков (плательщиков сборов, налоговых агентов).

Карточки лицевых счетов налоговыми органами ведутся для того, чтобы обеспечить надлежащий первичный учет и осуществлять контроль за поступлением налогов (сборов) в бюджет. Это внутренний учет, он производится в рамках налогового ведомства, а ведение учета и контроля в форме карточек лицевого счета выбрано налоговиками самостоятельно. Следовательно, предусмотренный приказом порядок ведения карточек лицевых счетов не является обязательным для налогоплательщиков (плательщиков сборов, налоговых агентов), тем более что приказ, согласно ст. 4 НК РФ, не относится к нормативным правовым актам по вопросам налогов и сборов.

Это значит, что у налогоплательщиков нет оснований оспаривать действия (бездействие) налоговиков, связанные с ведением карточек лицевых счетов.

К таким выводам приходит и судебная практика. Проанализировав имеющиеся решения арбитражных судов, можно сказать, что лицевая карточка является внутренним учетным документом налогового органа и не влияет на разрешение споров о правомерности начисления тех или иных сумм налогов, не может свидетельствовать о результатах рассмотрения вопроса о правомерности применения налоговых льгот, вычетов и т.п.

Для чего же все-таки нужны лицевые карточки? При рассмотрении налоговых споров карточка лицевого счета (соответствующие выписки из нее) рассматривается судами не как документ, устанавливающий какие-либо факты, а как источник информации о налогоплательщике наравне с другими данными (налоговыми декларациями, расчетами, платежными документами). Из нее можно почерпнуть сведения о суммах задолженности, переплаты, о размере текущих платежей, расчете пеней и т.п.

Данные, содержащиеся в карточке, могут пригодиться и самим налогоплательщикам (плательщикам сборов, налоговым агентам), ведь должны же они знать, какие сведения о них есть у налоговиков.

С 1 ноября 2004 г. предусмотрено проведение регулярных сверок расчетов с бюджетом - по крупнейшим налогоплательщикам ежеквартально с вызовом бухгалтера (другого представителя налогоплательщика), по остальным - в течение года, а по инициативе налогоплательщика - в любое время. По результатам таких сверок, после выявления и согласования всех расхождений в суммах выводится сальдо расчетов и составляется акт, форма которого утверждена приказом об утверждении форм по сверке расчетов с бюджетом. После составления акта сверки и налогоплательщик, и налоговый орган будут иметь представление о состоянии расчетов на момент составления акта.

Еще раз отметим, что все действия, связанные с ведением карточек лицевых счетов, составлением актов сверок расчетов с бюджетом, являются внутриведомственными. Они необходимы налоговым органам для организации работы с налогоплательщиками. Любые требования налоговиков, основанные лишь на внутренних учетных данных, суд признает незаконными, если только они не будут подтверждены доказательствами. Этот вывод в полной мере относится и к налогоплательщикам. В том случае, если они будут обосновывать свои требования лишь данными из карточки, актов сверок, справок налоговой и не представят надлежащих документов, вряд ли они смогут доказать свою правоту.

Пример

По данным карточки по состоянию на 1 октября 2004 г. за налогоплательщиком числится недоимка в общей сумме 256 тыс. руб., с которой он не согласен. Налоговый орган принял меры по ее взысканию, а именно выставил инкассовые поручения на счет налогоплательщика в банке.

Налогоплательщику нужно обжаловать решение о взыскании задолженности за счет денежных средств налогоплательщика в суде, а в судебное заседание представить платежные документы, свидетельствующие об уплате спорной суммы на момент принятия налоговым органом решения.

Обобщение судебной практики

Приведем судебные акты, принятые Федеральными арбитражными судами в 2004 г., из которых следует, что карточка лицевого счета к официальным документам не относится, а является формой внутреннего контроля, осуществляемого налоговыми органами для исполнения ведомственных документов.

Наименование судебного органа	Дата решения	Номер дела
ФАС Восточно-Сибирского округа	Постановление от 15.03.04	N А58-2277/03-Ф02-727/04-С1
	Постановление от 11.03.04	N А10-4696/03-3-Ф02-716/04-С1
	Постановление от 09.03.04	N А74-4451/03-К2-Ф02-633/04-С1
	Постановление от 19.02.04	N А33-12681/01-С3-Ф02-4855/03-С1
	Постановление от 16.02.04	N А33-5151/03-С3-Ф02-205/04-С1
	Постановление от 16.02.04	N А33-5151/03-С3-Ф02-286/04-С1
ФАС Западно-Сибирского округа	Постановление от 05.07.04	N Ф04/3634-1183/А45-2004
	Постановление от 28.06.04	N Ф04/3550-1125/А45-2004
	Постановление от 16.06.04	N Ф04/3332-518/А70-2004
	Постановление от 25.02.04	N Ф04/915-139/А03-2004
	Постановление от 12.01.04	N Ф04/183-2255/А45-2003
ФАС Московского округа	Постановление от 17.02.04	N КА-А40/290-04-П
	Постановление от 19.01.04	N КА-А40/11157-03-П
ФАС Уральского округа	Постановление от 11.05.04	N Ф09-1774/04-АК
	Постановление от 15.04.04	N Ф09-1459/04-АК
	Постановление от 24.03.04	N Ф09-1081/04-АК
	Постановление от 10.02.04	N Ф09-171/04-АК
ФАС Центрального округа	Постановление от 10.03.04	N А64-4701/02-11
	Постановление от 26.02.04	N А68-174/11-03

"Налоговые споры", N 1, январь 2005 г.