Кто ответит за естественную убыль ("Налоговые споры", N 1, январь 2005 г.)

Кто ответит за естественную убыль

Известно, что нормы естественной убыли могут быть учтены для целей налогообложения прибыли только в том случае, если они утверждены в порядке, установленном Правительством РФ. А теперь представьте, что старые нормы естественной убыли никто не отменил, а новые правительство еще не утвердило. Как же в таком случае быть налогоплательщику, из каких норм исходить, включая понесенные потери в состав материальных расходов?

Причина спора

В процессе транспортировки нефти организация понесла потери, которые были включены ею в состав материальных расходов как естественная убыль. Сумма расходов определялась по нормам, утвержденным до введения в действие гл. 25 НК РФ. При налоговой проверке декларации по налогу на прибыль за 2002 г. налоговая инспекция посчитала это нарушением и выставила требование на доплату налога и пеней. Кроме того, организация была привлечена к налоговой ответственности. Не согласившись с решением налоговиков, организация обратилась в суд.

/--------------------------------------\                   /---------------------------------------\

|     Позиция налоговой инспекции      |-------- --------|           Позиция организации         |

\--------------------------------------/                   \---------------------------------------/

 К материальным расходам для целей  на- /----------------\  Фактические потери организации, возник-

 логообложения  прибыли  приравниваются |1 767 038 рублей|  шие при транспортировке нефти, являются

 потери от недостачи и (или)  порчи при \----------------/  неизбежными. Они экономически обоснова-

 хранении и транспортировке товарно-ма-                     ны и документально подтверждены.  Дого-

 териальных ценностей  в  пределах норм                     вором на транспортировку предусмотрено,

 естественной убыли, утвержденных  Пра-                     что   количество  нефти,   сдаваемое  в

 вительством РФ. Однако  на момент рас-                     пункте назначения, будет меньше количе-

 смотрения спора указанные нормы естес-                     ства, принятого в  пункте  отправления.

 твенной убыли не  были утверждены. Ра-                     Величина  потерь  при  этом  не  должна

 нее существовавшие нормы не могут при-                     превышать нормы, утвержденные Министер-

 меняться, так как они утратили силу.                       ством топлива  и энергетики  в  1996 г.

                                                            Отсылка к этим нормам закономерна,  по-

                                                            тому что новые  нормы  Правительство РФ

                                                            еще не утвердило.

                                                                              |

                                                                /----------------------------\

                                                                |решение в пользу организации|

                                                                \----------------------------/

Позиция суда

Если государственные органы не приняли новые нормы естественной убыли, то налогоплательщик в этом не виноват, и это не может лишить его права, предусмотренного ст. 57 Конституции РФ и ст. 252, 254 НК РФ, уменьшить налогооблагаемую прибыль на суммы потерь от недостачи при транспортировке товарно-материальных ценностей. Поскольку нормы, установленные на основании ст. 254 НК РФ, отсутствовали, организация правомерно применила нормы, утвержденные в 1996 г. Эти нормы не утратили силу после введения в действие гл. 25 НК РФ, так как документов, их утвердивших, нет в перечне актов, утративших силу.

Такое решение принял ФАС Северо-Кавказского округа от 05.04.04 по делу N Ф08-1062/2004-436А.

Наш комментарий

В 2002 г. многие организации столкнулись с проблемой учета потерь от недостач товарно-материальных ценностей в целях исчисления налога на прибыль организаций. Дело в том, что в ст. 254 НК РФ есть отсылка к порядку, который должно утвердить Правительство РФ. Правительство выпустило постановление N 814 "О порядке утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке товарноматериальных ценностей" 20 ноября 2002 г., но проблема так и не была решена. В своем документе правительство определило круг ведомств, которые должны были до 1 января 2003 г. разработать, утвердить отраслевые нормы и согласовать их с Министерством экономического развития и торговли. В свою очередь, Минэкономразвития России выпустило Методические рекомендации по разработке норм естественной убыли только 31 марта 2003 г. (см. приказ Минэкономразвития России от 31.03.03 N 95). А первое отраслевое постановление об утверждении норм естественной убыли выпустил Минсельхоз России 23 января 2004 г.

Таким образом, при расчете налогооблагаемой прибыли за 2002 г. все налогоплательщики оказались в двойственном положении: Налоговый кодекс позволял учитывать потери в пределах утвержденных норм убыли, а федеральные органы исполнительной власти, уполномоченные правительством их разработать и утвердить, не предприняли необходимых действий. Ситуацию пояснило налоговое ведомство. По мнению налоговиков, нормы естественной убыли могут быть учтены для целей налогообложения прибыли только в том случае, если они утверждены в порядке, установленном Правительством РФ. До утверждения новых норм уменьшить прибыль для целей налогообложения на сумму потерь нельзя (см. письмо УМНС России по г. Москве от 04.03.04 N 26-12/14717). Понятно, что такая позиция не в пользу налогоплательщиков.

В настоящее время только три ведомства утвердили свои нормы*(1). Это значит, что проблема не теряет своей актуальности для тех, кому приходится выбирать: пользоваться разъяснениями налоговиков или использовать ранее утвержденные и не отмененные нормы убыли для определения суммы нормируемых потерь и уменьшения на эту сумму налогооблагаемой прибыли. Решение суда позволяет сделать вывод о том, что налогоплательщик не должен нести ответственность за бездействие органов государственной власти. Поэтому принятые до 2002 г. и не признанные утратившими силу документы, по нашему мнению, можно использовать. При этом не надо забывать, что положения документов не должны противоречить общим принципам отнесения потерь к естественной убыли, установленным Минэкономразвития России. Кроме того, организация должна доказать наличие фактических потерь.

"Налоговые споры", N 1, январь 2005 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) См. приказы Минпромнауки России от 25.02.04 N 55 и от 31.01.04 N 22 "Об утверждении норм естественной убыли массы грузов в металлургической промышленности при перевозках железнодорожным транспортом", "Об утверждении норм естественной убыли при хранении химической продукции", приказ Минсельхоза России от 23.01.04 N 55 "Об утверждении норм естественной убыли".