Единый налог на вмененный доход (С.Н. Сергеева, "Консультант бухгалтера", N 12, декабрь 2004 г.)

Единый налог на вмененный доход

Учет основных средств при переходе
на общий режим налогообложения

Минфин РФ в письме от 16 сентября 2004 г. N 03-03-02-04/1/15 разъяснил порядок определения остаточной стоимости основных средств при переходе организаций, применяющих систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, на общий режим налогообложения. Согласно указанному письму на момент возврата на общий режим налогообложения остаточная стоимость основных средств для целей налогообложения налогом на прибыль определяется как разница между остаточной стоимостью основных средств организации на момент перехода на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход и суммой амортизации, начисленной за период применения этой системы налогообложения исходя из правил главы 25 НК РФ.

При этом сообщается, что суммы начисленной амортизации за период применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль после возврата на общий режим налогообложения не учитываются.

Рассмотрим пример. Допустим, с 1 января 2004 г. организация переведена с общего режима налогообложения на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход. Для целей исчисления налога на прибыль остаточная стоимость основных средств по состоянию на 1 января 2004 г. составляла 320 000 руб. С 1 октября 2004 г. организация утратила право на применение системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

Для определения остаточной стоимости основных средств для целей исчисления налога на прибыль по состоянию на момент возврата на общий режим налогообложения необходимо исчислить сумму амортизации за период применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход. Допустим, что сумма амортизации, рассчитанная по правилам главы 25 НК РФ за 9 месяцев 2004 г. составила 63 000 руб. Тогда остаточная стоимость основных средств на момент возврата на общий режим налогообложения составит:

320 000 руб. - 63 000 руб. = 257 000 руб.

Сумма начисленной амортизации (63 000 руб.) не учитывается в расходах при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.

Порядок применения системы налогообложения
в виде единого налога на вмененный доход
при оказании услуг по ремонту холодильного оборудования

Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решению субъекта Российской Федерации в отношении деятельности по оказанию бытовых услуг. При этом статьей 346.27 НК РФ установлено, что для целей главы 26.3 НК РФ под бытовыми услугами понимаются платные услуги, оказываемые физическим лицам (за исключением услуг ломбардов), классифицируемые в соответствии с Общероссийским классификатором услуг населению (утвержден постановлением Госстандарта РФ от 28 июня 1993 г. N 163).

В соответствии с классификатором ремонт бытовой холодильной техники поименован в группе услуг 01 "Бытовые услуги" по коду подгруппы 013200 "Ремонт бытовых машин".

Таким образом, деятельность по ремонту холодильной техники подпадает под систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход только в отношении услуг, оказываемых физическим лицам.

Деятельность организации по ремонту холодильного оборудования организациям по безналичному расчету не подлежит переводу на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход. Соответственно налогообложение полученных от осуществления такой деятельности доходов осуществляется в соответствии с общим режимом налогообложения или в порядке и на условиях, предусмотренных главой 26.2 "Упрощенная система налогообложения" (см. письмо Управления МНС РФ по Московской области от 23 сентября 2004 г. N 04-23/22938 "О едином налоге на вмененный доход для отдельных видов деятельности").

Особенности налогообложения при реализации
карточек экспресс-оплаты телефонных услуг

Минфин России в письме от 16 сентября 2004 г. N 03-06-05-04/22 разъяснил, что карты оплаты и подключения к сотовой связи и Интернет не являются товарами, а следовательно, их реализация не может быть признана розничной торговлей для целей применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

Этот вывод Минфин РФ основывает на Правилах оказания услуг телефонной связи, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26 сентября 1997 г. N 1235 (далее - Правила).

В соответствии с Правилами оказание услуг телефонной связи (и в первую очередь услуг по предоставлению доступа к телефонной сети) осуществляется операторами связи на основании заключенных ими с абонентами договоров возмездного оказания услуг, в которых определяются формы и порядок оплаты таких услуг. Разделом 10 указанных Правил определено, что все расчеты за услуги телефонной связи могут производиться абонентами с операторами связи или уполномоченными ими лицами как в наличной, так и в безналичной форме, в том числе с использованием любых пластиковых карточек, включая предварительно оплаченные телефонные карточки (карточки экспресс-оплаты), кредитные карточки и др.

На основании изложенного Минфин утверждает, что приобретенные абонентами у операторов связи или у уполномоченных ими лиц пластиковые карточки (карточки экспресс-оплаты) являются по своей природе лишь средством предварительной (авансовой) оплаты еще не оказанных услуг телефонной связи (в том числе услуг по предоставлению доступа к телефонной сети) и, следовательно, с учетом положений статьи 38 НК РФ не могут быть признаны товаром. По той же причине, считает Минфин, не может быть отнесена к розничный торговле и реализация Интернет-карт.

Следовательно налогообложение в отношении деятельности по реализации карточек экспресс-оплаты осуществляется в общеустановленном порядке либо в порядке и на условиях, предусмотренных главой 26.2 "Упрощенная система налогообложения" НК РФ.

Исчисление единого налога на вмененный доход
при развозной торговле

На основании подпункта 4 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ под систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход подпадает розничная торговля через объекты организации торговли, не имеющие стационарной площади. Согласно статье 346.27 НК РФ нестационарная торговая сеть - это торговая сеть, функционирующая на принципах развозной и разносной торговли, а также иные объекты организации торговли, не относимые в соответствии с требованиями предыдущего абзаца настоящей статьи к стационарной торговой сети. В отношении нестационарной торговой сети применяется физический показатель - торговое место (пункт 3 статьи 346.29 НК РФ).

ГОСТ Р 51303-99 "Торговля. Термины и определения", утвержденный постановлением Госстандарта России от 11 августа 1999 г. N 242-ст, определяет развозную торговлю как розничную торговлю, осуществляемую вне стационарной розничной сети с использованием специализированных или специально оборудованных для торговли транспортных средств, а также мобильного оборудования, применяемого только в комплекте с транспортным средством.

В письме МНС России от 28 июля 2004 г. N 22-1-14/1324 "О едином налоге на вмененный доход для отдельных видов деятельности" рассматривается порядок исчисления единого налога на вмененный доход организациями, торгующими с автомобилей. Сложность состоит в определении понятия "торговое место". В письме разъясняется, что при торговле с автомобилей (что предполагает отсутствие постоянного места дислокации) каждое из мест торговли при перемещениях продавца охватывается единым понятием "нестационарное рабочее место", в отношении которого производится расчет единого налога на вмененный доход. То есть обязанности уплачивать единый налог из расчета на каждое место дислокации продавца при нестационарной торговле не возникает, если только налогоплательщиком не используется наемная рабочая сила, позволяющая вести торговлю одновременно в двух местах.

Реализация лекарственных средств по льготным рецептам

МНС России в письме от 29 июля 2004 г. N 22-1-15/1336 "О едином налоге на вмененный доход для отдельных видов деятельности" разъяснило порядок налогообложения операций по реализации аптеками лекарственных препаратов по льготным рецептам.

При продаже лекарственных средств по льготным рецептам часть стоимости приобретаемого препарата оплачивается покупателем (физическим лицом) через кассу, а оставшаяся часть перечисляется в централизованном порядке органами здравоохранения (из федерального, областного и местного бюджетов). То есть имеет место так называемая смешанная форма расчетов.

Напомним, что согласно подпункту 4 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ и статье 346.27 под систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход подпадает розничная торговля, под которой понимается торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт.

При этом согласно указанному письму в целях применения единого налога на вмененный доход под наличным расчетом следует понимать расчет наличными деньгами (статьи 140, 861 ГК РФ), а под безналичным - расчет платежными поручениями, по аккредитиву, чеками, расчет по инкассо, а также расчет в иных формах, предусмотренных законодательством Российской Федерации, установленными в соответствии с ним банковскими правилами и применяемыми в банковской практике обычаями делового оборота (статьи 861, 862 ГК РФ).

В письме отмечается, что НК РФ не предусматривает определение дохода от реализации одной части единицы товара по системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, а другой - по общей системе налогообложения. Поэтому аптеки в части реализации лекарственных препаратов с использованием смешанных форм расчетов не подпадают под действие системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход и должны производить уплату всех видов налогов в этом случае по общей системе налогообложения.

С.Н. Сергеева

"Консультант бухгалтера", N 12, декабрь 2004 г.