Как рассчитать вычет по НДС при оплате имуществом (И. Горшкова, Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 8, февраль 2005 г.)

Как рассчитать вычет по НДС при оплате имуществом

При осуществлении расчетов за приобретенные товары (работы, услуги) организации часто используют не деньги, а другое собственное имущество (продукцию, товары и т.д.). В этом случае сумму НДС, подлежащую вычету, согласно п. 2 ст. 172 НК РФ следует рассчитывать исходя из балансовой стоимости переданного имущества.

Возникает вопрос: что значит "исходя из"?

Пункт 2 ст. 172 НК РФ устанавливает особый порядок применения вычетов при использовании налогоплательщиком собственного имущества (в том числе векселя третьего лица) в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги). При этом суммы НДС, фактически уплаченные при приобретении указанных товаров (работ, услуг), исчисляются исходя из балансовой стоимости имущества (с учетом его переоценок и амортизации), переданного в счет их оплаты. Однако глава 21 "Налог на добавленную стоимость" НК не устанавливает методику расчета суммы НДС к вычету. В связи с этим возникают два основных вопроса - как рассчитать сумму налога? Какую ставку применять для расчета?

Исходя из положений ст. 164 НК РФ, можно сделать вывод, что расчетные ставки 18/118 либо 10/110 в данном случае не должны применяться, так как в НК нет прямого указания на их использование в данной ситуации, как этого требует п. 4 ст. 164 НК РФ. Отсюда делаем вывод, что сумму НДС к вычету по переданному имуществу организация должна рассчитывать как отношение балансовой стоимости собственных товаров и ставки налога 18 или 10%.

Но не все так просто. Денежные средства также являются имуществом организации. При их передаче в оплату приобретенных товаров (работ, услуг) сумма НДС находится как бы внутри, то есть в пределах соответствующей денежной суммы.

В Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 13.02.2003 по делу N А10-4861/02-11-Ф02-135/02-С1 признано, что при использовании в расчетах векселя третьего лица "возмещение НДС возможно только в пределах фактических затрат, понесенных на приобретение векселя". Из этой формулировки следует, что сумма НДС к вычету по векселю третьего лица должна определяться расчетным методом. Отсюда можно сделать вывод, что расчетный метод нужно применять и при передаче иных видов имущества.

Аналогичной точки зрения по данному вопросу придерживается и Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России. В своем Письме от 15.10.2004 N 03-04-11/167 Минфин сообщает, что НДС, фактически уплаченный налогоплательщиком при расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) товарами собственного производства, исчисляется в пределах балансовой стоимости переданного товара по расчетной ставке 18/118 или 10/110. При этом если сумма НДС, исчисленная налогоплательщиком исходя из балансовой стоимости товаров собственного производства, меньше суммы НДС, указанной в счете-фактуре, полученном от поставщика товаров (работ, услуг), то регистрация этого счета-фактуры в книге покупок производится на сумму налога, исчисленную налогоплательщиком с балансовой стоимости переданных товаров собственного производства.

Соответственно принять к вычету НДС организация может только в пределах балансовой стоимости собственных товаров. Исчисленную таким образом предельную сумму НДС налогоплательщик должен сравнить с той суммой, которая указана в счете-фактуре поставщика. И к вычету принимается меньшая из этих двух сумм.

Это подтверждает и судебно-арбитражная практика (см. постановления ФАС Волго-Вятского округа от 11.03.2003 по делу N А79-4343/02-СК1-3845, ФАС Северо-Кавказского округа от 27.03.2003 по делу N Ф08-863/2003-333А). Позиция судей такова: п. 2 ст. 172 НК относится ко всем случаям, когда в расчетах за приобретенные товары (работы, услуги) организация использует свое имущество и применяется для определения сумм НДС при отсутствии оплаты денежными средствами. Тогда возникает вопрос: что делать, если сумма НДС в счете-фактуре поставщика превышает сумму, исчисленную исходя из балансовой стоимости переданного имущества? Куда отнести непринятую к вычету часть суммы НДС? Случаи, когда суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), перечислены в п. 2 ст. 170 НК РФ. Отнесение на расходы непринятой к вычету части суммы НДС в случае использования в расчетах с поставщиками собственного имущества п. 2 ст. 170 НК не предусмотрено.

Непринятая к вычету сумма НДС покрывается за счет собственных средств организации и не может уменьшать налогооблагаемую прибыль организации.

Пример

ОАО "Форвард" рассчитывается за аренду помещения товарами собственного производства. Арендная плата за месяц - 118 000 руб. (в том числе НДС 18 000 руб.), что составляет цену сделки. Балансовая стоимость товара, переданного в оплату, - 80 000 руб.

В бухгалтерском учете делаются проводки:

Д-т сч. 20 К-т сч. 60 (76) - 100 000 руб. - начислена арендная плата

Д-т сч. 19 К-т сч. 60 (76) - 18 000 руб. - отражен НДС по арендной плате (согласно счету-фактуре арендодателя)

Д-т сч. 60 (76) К-т сч. 62 - 118 000 руб. - отражены расчеты по данной сделке

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 - 12 203 руб. (80 000 руб. х 18/118) - принят к вычету НДС, в пределах балансовой стоимости переданного товара

Д-т сч. 91/2 К-т сч. 19 - 5797 руб. (18 000 руб. - 12 203 руб.) - списана часть НДС, не подлежащая вычету.

И. Горшкова,

ведущий эксперт "АКДИ ЭЖ"

Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 8, февраль 2005 г.