Учет временных и постоянных разниц до сих пор вызывает множество вопросов у бухгалтеров. Рассмотрим, когда они возникают и как их отразить в свете расходов на обязательное автострахование.
Известно, что бухгалтерская прибыль может не совпадать с налоговой. В результате применения различных правил учета доходов и расходов возникают разницы. Они бывают постоянные и временные. В случае с "автогражданкой" постоянных разниц нет. И в налоговом, и в бухгалтерском учете затраты на нее уменьшают прибыль в полном объеме.
Коснемся временных разниц. Возникнут они или нет, зависит от того, какой метод по расчету налога на прибыль вы используете: кассовый или метод начисления.
Автомобиль застраховали...
Начнем с метода начисления. Согласно статье 272 Налогового кодекса, в этом случае затраты признаются равномерно в течение срока действия договора страхования - в течение года. Следуя этому правилу, к налоговым расходам бухгалтер ежемесячно относит сумму, равную 1/12 страхового взноса. В таком же порядке эти расходы признают и в бухучете (п. 18 ПБУ 10/99). Уплаченный страховой взнос фирма учитывает на счете 97 "Расходы будущих периодов" (п. 65 приказа Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н), откуда в состав затрат на счета 20, 44, 23, 25 и пр. ежемесячно списывается сумма в размере 1/12 стоимости страхового полиса.
Как видим, при использовании метода начисления ежемесячно в состав затрат бухгалтер будет списывать вышеуказанную сумму, поэтому временных разниц нет. Вместе с тем нет необходимости вести по этим затратам дополнительные регистры налогового учета (ст. 313 НК РФ), поскольку всю информацию для начисления налога на прибыль можно взять из регистров бухучета.
Дело обстоит иначе, если вы работаете по кассовому методу. В этом случае порядок признания расходов на автострахование в бухгалтерском и налоговом учете различен. Объясним почему. Если в бухучете, как мы отмечали выше, эти затраты распределяют в течение года, то в налоговом учете при кассовом методе их целиком относят к месяцу, в котором полис был оплачен (ст. 273 НК РФ). Это приводит к временным разницам, учитываемым по правилам ПБУ 18/02: бухгалтерская прибыль окажется больше налоговой. Эту разницу необходимо учесть на специальном счете 77 "Отложенные налоговые обязательства".
Пример 1
В собственности ЗАО "Актив" есть автомобиль. 14 октября 2004 года оно застраховало свою автогражданскую ответственность. Стоимость полиса составила 6000 руб. (НДС не облагается). Отчетным периодом по налогу на прибыль для "Актива" является квартал.
Бухгалтер в учете сделал следующие записи:
1 октября 2004 года
Дебет 76 Кредит 51
- 6000 руб. - перечислены деньги за страховку;
Дебет 97 Кредит 76
- 6000 руб. - учтена стоимость полиса в расходах будущих периодов;
в конце каждого месяца начиная с 31 октября
2004 года
Дебет 20 Кредит 97
- 500 руб. (6000 руб. : 12 мес.) - учтена в составе затрат часть стоимости полиса.
Налогооблагаемая временная разница за IV квартал 2004 года составила 4500 руб. (6000 руб. - 3 x 500 руб.). Отложенное налоговое обязательство за этот период бухгалтер рассчитал так:
4500 руб. x 24% = 1080 руб.
Сумму обязательства он отразил проводкой:
Дебет 68 Кредит 77
- 1080 руб. - отражена сумма ОНО, возникшего в IV квартале 2004 года.
Равномерное списание в бухучете затрат на "автогражданку" приведет к тому, что с каждым месяцем разница между величиной бухгалтерских расходов и налоговых (по автострахованию) становится меньше. Иначе говоря, уменьшится отложенное налоговое обязательство. Вследствие этого его сумму раз в отчетный период (месяц или квартал) надо корректировать.
Пример 2
Воспользуемся данными предыдущего примера. Налогооблагаемая временная разница за I квартал 2005 года - 3000 руб. (4500 руб. - 3 x 500 руб.).
Отложенное налоговое обязательство составит:
3000 руб. x 24% : 100 = 720 руб.
В бухучете ЗАО "Актив" в марте 2005 года бухгалтер должен сделать следующую проводку:
Дебет 77 Кредит 68
- 360 руб. (1080 - 720) - уменьшена сумма
