Вопрос: Физическое лицо, которое с момента создания ООО становится его директором, заключает договор с юридической фирмой о регистрации юридического лица (ООО). Имеет ли право ООО возместить расходы по регистрации юридического лица его директору и будут ли эти расходы уменьшать налогооблагаемую прибыль ООО при заполнении декларации по налогу на прибыль? ("Аудиторские ведомости", N 3, март 2005 г.)

Физическое лицо, которое с момента создания ООО становится его директором, заключает договор с юридической фирмой о регистрации юридического лица (ООО). Имеет ли право ООО возместить расходы по регистрации юридического лица его директору и будут ли эти расходы уменьшать налогооблагаемую прибыль ООО при заполнении декларации по налогу на прибыль?

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Пунктом 2 ст. 265 НК РФ предусмотрено, что к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности:

в виде убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде;

суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, - суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва;

потери от простоев по внутрипроизводственным причинам;

не компенсируемые виновниками потери от простоев по внешним причинам;

расходы в виде недостачи материальных ценностей в производстве и на складах, на предприятиях торговли в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены. В данных случаях факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти;

потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций, включая затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных бедствий или чрезвычайных ситуаций;

убытки по сделке уступки права требования в порядке, установленном ст. 279 НК РФ.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме (п. 1 ст. 252 НК РФ). В частности, расходы налогоплательщика по возмещению затрат другого лица, возникающие не в силу обязанности (обязательства перед этим лицом), не могут быть отнесены к экономически оправданным затратам.

При применении указанной нормы возникают вопросы, связанные с учетом расходов по возмещению затрат гражданина по регистрации организации. В соответствии с п. 1 ст. 2 ГК РФ гражданское законодательство определяет правовое положение участников гражданского оборота, основания возникновения и порядок осуществления права собственности и других вещных прав, исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности (интеллектуальной собственности), регулирует договорные и иные обязательства, а также другие имущественные и связанные с ними личные неимущественные отношения, основанные на равенстве, автономии воли и имущественной самостоятельности их участников. Участниками регулируемых гражданским законодательством отношений являются граждане и юридические лица.

Таким образом, обязанности и обязательственные отношения граждан и организаций регулируются гражданским законодательством.

Пунктом 1 ст. 8 ГК РФ установлено, что гражданские права и обязанности возникают из оснований, предусмотренных законом и иными правовыми актами, а также из действий граждан и юридических лиц, которые хотя и не предусмотрены законом или такими актами, но в силу общих начал и смысла гражданского законодательства порождают гражданские права и обязанности.

В соответствии с этим гражданские права и обязанности возникают:

из договоров и иных сделок, предусмотренных законом, а также из договоров и иных сделок, хотя и не предусмотренных законом, но не противоречащих ему;

из актов государственных органов и органов местного самоуправления, которые предусмотрены законом в качестве основания возникновения гражданских прав и обязанностей;

из судебного решения, установившего гражданские права и обязанности;

в результате приобретения имущества по основаниям, допускаемым законом;

в результате создания произведений науки, литературы, искусства, изобретений и иных результатов интеллектуальной деятельности;

вследствие причинения вреда другому лицу;

вследствие неосновательного обогащения;

вследствие иных действий граждан и юридических лиц;

вследствие событий, с которыми закон или иной правовой акт связывает наступление гражданско-правовых последствий.

Указанный перечень является закрытым. Ни одно из перечисленных оснований возникновения обязанностей не имеет отношения к рассматриваемому случаю, поэтому отсутствуют основания для возникновения у вновь возникшего юридического лица обязанности возместить гражданину затраты по регистрации этого юридического лица.

Согласно п. 1 ст. 307 ГК РФ в силу обязательства одно лицо (должник) обязано совершить в пользу другого лица (кредитора) определенное действие, как-то: передать имущество, выполнить работу, уплатить деньги и т.п., либо воздержаться от определенного действия, а кредитор имеет право требовать от должника исполнения его обязанности. Обязательства возникают из договора вследствие причинения вреда и из иных оснований, указанных в ГК РФ (п. 2 ст. 307).

В обязательстве в качестве каждой из его сторон - кредитора или должника - могут участвовать одно или одновременно несколько лиц. Недействительность требований кредитора к одному из лиц, участвующих в обязательстве на стороне должника, равно как и истечение срока исковой давности по требованию к такому лицу, сама по себе не затрагивает его требований к остальным этим лицам (п. 1 ст. 308 ГК РФ). Пунктом 2 ст. 308 предусмотрено, что, если каждая из сторон по договору несет обязанность в пользу другой стороны, она считается должником другой стороны в том, что обязана сделать в ее пользу, и одновременно ее кредитором в том, что имеет право от нее требовать. Пунктом 3 ст. 308 определено, что обязательство не создает обязанностей для лиц, не участвующих в нем в качестве сторон (для третьих лиц). В случаях, предусмотренных законом, иными правовыми актами или соглашением сторон, обязательство может создавать для третьих лиц права в отношении одной или обеих сторон обязательства.

Таким образом, поскольку в рассматриваемом случае на момент совершения гражданином затрат по регистрации ООО эта организация не существовала, а в обязательстве участвуют две стороны (кредитор и должник), у ООО не возникает обязанность возместить эти затраты.

В связи с изложенным ООО не вправе учесть в целях налогообложения прибыли расходы в виде возмещения затрат гражданина по регистрации этой организации.

А.А. Федоров,

советник налоговой службы Российской Федерации III ранга

1 марта 2005 г.

"Аудиторские ведомости", N 3, март 2005 г.