Принудительные меры взыскания недоимки и пеней в налоговом праве (Ю.М. Лермонтов, "Право и экономика", N 3, март 2005 г.)

Принудительные меры взыскания недоимки и пеней в налоговом праве

Применение принудительных мер взыскания недоимки всегда вызывает большое количество спорных ситуаций между налогоплательщиком и налоговым органом. Рассмотрим основные аспекты такого рода процедур.

Уплата законно установленных налогов является обязанностью налогоплательщика (ст. 57 Конституции РФ). Таким образом, налогоплательщик обязан уплачивать законно установленные налоги и сборы, а также, в случае несвоевременной уплаты налога, пеню. Если налогоплательщик своевременно не исполняет свою обязанность, то налоговый орган производит принудительное взыскание налогов, пени, а также штрафных санкций.

Взыскиваемые с налогоплательщика суммы в первую очередь направляются на погашение недоимки по налогам, а затем пени. Штрафные санкции взыскиваются с налогоплательщика в судебном порядке.

Неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога является основанием для направления налогоплательщику требования об уплате налога.

В свою очередь, под требованием об уплате налога признается направленное налогоплательщику письменное извещение о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога и соответствующие пени.

Форма требования об уплате налога, направляемая организации и физическому лицу, утверждена приказом МНС России от 29 августа 2002 г. N БГ-3-29/465 "О совершенствовании работы налоговых органов по применению мер принудительного взыскания налоговой задолженности" в соответствии с Указом Президента РФ от 9 марта 2004 г. N 314 "О системе и структуре федеральных органов исполнительной власти" Преобразование Министерства РФ по налогам и сборам в Федеральную налоговую службу, подведомственную Министерству финансов РФ, не приостанавливает действия нормативных правовых актов МНС России.

Несоответствие требования положениям ст. 69 НК РФ может повлечь нарушение прав налогоплательщиков.

Требование об уплате налога должно быть направлено налогоплательщику не позднее трех месяцев после наступления срока уплаты налога, если иное не предусмотрено НК РФ. Приказ МНС России от 2 апреля 2003 г. N БГ-3-29/159 "Об утверждении Порядка направления требования об уплате налога, вынесения решения о взыскании налога, сбора, а также пени за счет денежных средств налогоплательщика (плательщика сборов) - организации или налогового агента - организации на счетах в банках и решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента в банке" установил, что налоговый орган должен направлять требования об уплате налога не позднее 15 дней после наступления срока уплаты налога.

Срок для исполнения требования НК РФ не установлен. Право определения в требовании срока исполнения налогоплательщиком обязанности по уплате недоимки предоставлено налоговым органам.

Налоговый кодекс РФ также не содержит нормы, обязывающей Федеральную налоговую службу при утверждении формы требования устанавливать единый срок его исполнения. При этом приказ МНС России от 2 апреля 2003 г. N БГ-3-29/159 в централизованном порядке ограничил срок исполнения требования временными рамками в 10 календарных дней, в пределах которых налоговые органы будут определять конкретный срок добровольной уплаты задолженности по налогу.

В соответствии с п. 4 ст. 69 НК РФ требование содержит сведения о мерах по взысканию налога, которые применяются в случае неисполнения требования налогоплательщиком. Неисполнение требования влечет применение принудительных мер. Как правило, это наложение взыскания на денежные средства налогоплательщика на счетах в финансово-кредитных учреждениях.

При этом НК РФ не допускает применения принудительных мер взыскания до истечения срока, указанного в требовании. Если все же возникает необходимость взыскания до истечения указанного в требовании срока, налоговый орган обращается в суд с иском о взыскании недоимки и пени. Одновременно налоговый орган обязан направить налогоплательщику уточненное требование, если обязанность по уплате налога изменилась после направления первоначального требования об уплате налога и сбора. Соответственно, ранее направленное требование отзывается.

Статья 46 НК РФ указывает, что в случае неисполнения в установленный срок требования об уплате налога оно исполняется принудительно путем обращения взыскания на денежные средства налогоплательщика или налогового агента на счетах в банках. Налоговый орган выносит решение о взыскании налога.

В приложении 1 к приказу МНС России от 29 августа 2002 г. N БГ-3-29/465 приводится форма решения о взыскании налога, сбора, а также пени за счет денежных средств налогоплательщика (плательщика сборов) - организации или налогового агента - организации на счетах в банках.

Пункт 3 ст. 46 НК РФ установил срок для принятия налоговым органом такого решения - не позднее 60 дней после истечения срока исполнения требования об уплате налога. В свою очередь, приказ МНС России от 2 апреля 2003 г. N БГ-3-29/159 ограничил срок принятия решения о взыскании 30 днями.

Решение о взыскании доводится до сведения налогоплательщика не позднее 5 дней после его вынесения.

Взыскание налога осуществляется путем направления в банк, в котором у налогоплательщика открыт счет, инкассового поручения на списание и перечисление в соответствующие бюджеты (внебюджетные фонды) суммы недоимки и пеней.

Решение о взыскании, которое принято после истечения срока, указанного в п. 3 ст. 46 НК РФ, считается недействительным и исполнению не подлежит.

Одним из способов обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов является приостановление операций по счетам налогоплательщика в финансово-кредитных учреждениях. Суть приостановления операций по счетам означает прекращение банком всех расходных операций, за исключением операций по исполнению обязанности по уплате налогов и иных операций, имеющих преимущество в очередности исполнения перед платежами в бюджет и внебюджетный фонд. Приостановление операций выступает как обеспечительная мера для исполнения решения о взыскании.

Решение о приостановлении операций по счетам действует с момента получения банком такого решения. Решение о приостановлении операций по счетам принимается одновременно с решением о взыскании.

В приложении 5 к приказу МНС России от 29 августа 2002 г. N БГ-3-29/465 приведена форма решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента в банке.

В решении о приостановлении операций по счетам должны быть изложены обстоятельства существа установленного факта нарушения с указанием номера и даты направленного требования об уплате налога, вынесенного решения налогового органа о взыскании.

Налоговый орган направляет решения о приостановлении операций по счетам в банки только на те счета, в отношении которых не направлены инкассовые поручения.

Направления инкассовых поручений на все счета налогоплательщика может повлечь излишнее взыскание налога. Таким образом, налоговый орган должен указать в инкассовых поручениях суммы, не превышающие в целом сумму необходимых денежных средств, подлежащую взысканию с налогоплательщика.

Решение о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика принимается налоговым органом в 30-дневный срок с даты направления инкассового поручения в банк, при этом срок может быть увеличен до 90 дней. Кроме того, НК РФ не устанавливает срок принятия налоговым органом решения о взыскании налога за счет имущества.

Решение о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика принимается при недостаточности или отсутствии денежных средств на счетах в банках. Если налоговый орган располагает информацией об отсутствии на счетах налогоплательщика необходимых денежных средств, налоговый орган сразу может принять решение о взыскании налога за счет имущества.

Ю.М. Лермонтов,

консультант Министерства финансов РФ,

специалист по бухгалтерскому учету и налогообложению

"Право и экономика", N 3, март 2005 г.