Первое применение МСФО (О. Гощанский, "Консультант", N 1, январь 2005 г.)

Первое применение МСФО

Решая перейти на МСФО, руководители российских компаний рассчитывают создать своему бизнесу благоприятный имидж. Однако зачастую они даже не подозревают, насколько тернистым может быть этот путь.

Необходимость составления финансовой отчетности в соответствии с международными стандартами (далее - МСФО-отчетность) сегодня у всех на устах. Это и неудивительно. Отчетность, составленная по принципам МСФО, становится все более востребованной российским бизнесом. Преимуществ, заставляющих акционеров и менеджеров российских компаний задумываться о внедрении МСФО-отчетности, более чем достаточно.

Во-первых, наличие МСФО-отчетности позволяет получить доступ к банковским кредитам на более выгодных условиях. Кроме того, она может обеспечить компании возможность выхода на международные рынки капитала. Во-вторых, перевод российских компаний на МСФО-отчетность должен стимулировать сотрудничество отечественного бизнеса с западными партнерами. В-третьих, составление МСФО-отчетности позволит фирмам иметь более прозрачную и структурированную информацию для принятия управленческих решений.

Тем не менее, видя перед собой очевидные преимущества МСФО-отчетности, акционеры и менеджеры не должны расслабляться. Дело в том, что существует ряд объективных трудностей, которые возникают у отечественных компаний при внедрении МСФО. Избежать их вряд ли удастся, но подготовиться к ним стоит. К основным проблемам, с которыми приходится иметь дело при введении МСФО-отчетности на предприятии, стоит отнести следующие.

Кадровый вопрос

В силу новизны МСФО для России при их первом применении предприятия сталкиваются с острой нехваткой персонала, подготовленного к составлению МСФО-отчетности. Дело здесь не столько в отсутствии у большинства сотрудников бухгалтерий знаний технических аспектов МСФО, а в менталитете. Применение МСФО - это не механическое следование набору правил учета и инструкций по подготовке отчетных форм, а способность применять принципы учета и составления отчетности. При этом от составителя МСФО-отчетности требуется, чтобы он умел применять и отстаивать адекватное профессиональное суждение.

Как показывает практика, необходимость "зрить в корень" проблем зачастую ставит российских бухгалтеров в затруднительное положение. Возможно, им не совсем привычно активно применять профессиональное суждение для отражения экономической сути транзакций. Составитель МСФО-отчетности должен осознавать, что отчетность - зеркало, барометр экономического здоровья предприятия. Это не набор заполненных форм, главное назначение которых - исчислить базу для налогообложения.

Система получения информации

Зачастую при внедрении МСФО-отчетности у предприятий возникает еще одна проблема. Она заключается в отсутствии либо необходимой информации, либо механизма генерирования данных в конкретном подразделении в определенное время. Эта проблема актуальна потому, что составление МСФО-отчетности затрагивает не только бухгалтерию, но и многие другие подразделения предприятия. Сюда относятся отделы закупок и продаж, складское хозяйство, юридический отдел, подразделения, отвечающие за капитальные вложения и т.д.

Неоправдавшиеся ожидания

Как правило, при применении МСФО полученные финансовые показатели значительно отличаются от аналогичных показателей в российской отчетности. Это связано с тем, что в МСФО более реалистично оценивается экономическая отдача от активов, более скрупулезно и консервативно отражаются пассивы. Кроме того, при оценке активов и обязательств используется концепция справедливой стоимости. Также предусматривается иной порядок отражения отложенных налоговых требований и обязательств и т.д. В конечном итоге отчетность, как правило, отражает худший финансовый результат по сравнению с российской отчетностью. Особенно остро это проявляется в первый год применения МСФО.

Порой эти обстоятельства являются неожиданным и не всегда приятным сюрпризом для менеджмента и акционеров компании. К этому добавляется необходимость раскрытия в пояснительной записке ряда показателей (условные риски, операции со связанными сторонами, методика расчета резервов и т.п.). Это, как правило, также не вызывает оптимизма у заказчика.

Осуществляя значительные затраты на составление МСФО-отчетности, компания ожидает получить на выходе некое подобие рекламной брошюры о себе. Вместо этого же получается лаконичный и определенный четкими параметрами документ, фиксирующий экономические реалии хозяйствующего субъекта.

Технические трудности

Неожиданности технического характера, влияющие на финансовый результат за отчетный период и на баланс на отчетную дату, - не единственная проблема. При первом применении МСФО, как правило, возникает ряд трудностей, касающихся масштаба, сроков и стоимости проекта внедрения МСФО в целом. В первую очередь к ним следует отнести следующие аспекты:

Отсутствие информации об исторической стоимости основных средств. Как следствие, предприятию приходится привлекать независимого квалифицированного оценщика.

Консолидация дочерних предприятий. Согласно МСФО, отчетность дочерних и зависимых предприятий должна консолидироваться в МСФО-отчетности материнской компании. В противном случае отчетность не может считаться соответствующей стандартам МСФО.

Таким образом, необходимо подготовить информацию для включения в консолидированную отчетность по всем дочерним и зависимым компаниям.

Сравнительные данные за прошлый период. МСФО предписывают, что в отчетности должны быть приведены сравнительные данные как минимум за один прошлый период. Если они отсутствуют, то такая отчетность не является в полной мере соответствующей МСФО.

Раскрытие информации об операциях со связанными сторонами. Это одно из требований МСФО, обязательность которого зачастую является сюрпризом для акционеров и менеджмента предприятия. В соответствии с МСФО должны быть раскрыты суть и размеры транзакций со связанными сторонами, а также применяемая политика ценообразования. При этом МСФО трактуют связанные стороны по их сути, а не по правовой форме.

Влияние на ведение бизнеса

Отчетность, составленная по МСФО, является не только инструментом, отражающим оперативно-хозяйственную деятельность компании. Это еще и фактор, непосредственно влияющий на ведение бизнеса. Поясню, что я имею в виду.

Порой способ ведения бизнеса предполагает использование определенного набора компаний-операторов. Особенно часто это касается больших финансово-промышленных групп. Данные компании-операторы не всегда являются дочерними структурами материнской компании группы, выбранной как центр капитализации и составляющей консолидированную МСФО-отчетность.

Тем не менее менеджмент и акционеры могут пожелать отразить в консолидированной отчетности финансовый результат всей группы. Включение в отчетность данных по компаниям-операторам позволит передать экономическую сущность бизнеса группы. Для этого материнской компании необходимо продемонстрировать, что именно она контролирует деятельность всей группы в соответствии с международными стандартами.

Согласно вышеизложенным требованиям, группе необходимо будет провести реструктуризацию. В ее рамках нужно определить компании, которые являются дочерними или зависимыми структурами материнской компании в соответствии с МСФО. Результаты их деятельности будут включены в консолидированную отчетность, и вести хозяйственную деятельность группы необходимо именно через эти структуры. Деятельность прочих компаний, несмотря на их принадлежность тем же акционерам, не будет включена в консолидированную МСФО-отчетность. Экономические транзакции между этими двумя категориями компаний должны раскрываться в консолидированной отчетности как операции со связанными сторонами.

Кто не успеет, тот опоздает

В заключение мне бы хотелось подчеркнуть, что составление отчетности по МСФО - это довольно дорогой и длительный процесс. Однако альтернативы ему, на мой взгляд, нет. К этому выводу должны прийти все хозяйствующие субъекты. Вопрос здесь только во времени - одни раньше, другие позже. Те, кто поймет это раньше, будут иметь все шансы рассчитывать на скорейшие дивиденды от процесса перехода на МСФО. Соответственно, именно они получат конкурентные преимущества по сравнению с компаниями, не торопящимися внедрять принципы МСФО в своем учете.

Редакция журнала "Консультант" благодарит Фонд "Национальная организация по стандартам финансовой отчетности" за содействие в подготовке материала.

О. Гощанский,

партнер отдела аудита компании "КПМГ Россия",

член Экспертного совета Фонда "Национальная организация

по стандартам финансового учета и отчетности"

Неожиданные проблемы

Павел Аникин, ведущий эксперт ЗАО "Руфаудит", член Российской коллегии аудиторов:

"При первом применении МСФО руководство компании может столкнуться с тем, что отчет о прибылях и убытках компании существенно изменится.

В соответствии с МСФО (IFRS) 1, Первое применение МСФО, отчетность должна составляться исходя из предположения, что компания всегда применяла международные стандарты. Поэтому все МСФО, действующие на отчетную дату (дату баланса), должны применяться ретроспективно. Чтобы выполнить это требование, необходимо скорректировать показатели предыдущих периодов. В конечном итоге эти корректировки сводятся к изменению сальдо нераспределенной прибыли самого раннего из представленных в отчетности периодов.

Это особенно важно, когда компания составляет международную отчетность, трансформируя российскую.

В этом случае типичной ошибкой является отсутствие связи между отчетными датами. Данные баланса, как правило, точно соответствуют МСФО, а чистая прибыль по отчету о прибылях и убытках отличается от разницы соответствующих показателей баланса на начало и конец периода.

Чтобы избежать такой ошибки, необходимо помнить, что часть корректировок следует относить не на прибыль текущего года, а на нераспределенную прибыль на начало периода. Например, в соответствии с МСФО не признаются в качестве нематериальных активов внутренне созданные (internally generated) торговые марки. То есть, если они разработаны и зарегистрированы самой компанией, их следует единовременно списать на расходы.

Поясним на следующем примере.

В декабре 2003 года компания зарегистрировала свой товарный знак, стоимость которого составила 200 000 руб. Амортизация начисляется линейным способом в течение 20 лет. В российском учете данная операция выразится в ежегодном уменьшении прибыли отчетного периода на 10 000 руб.

При трансформации финансовой отчетности за 2004 год необходимо сделать следующие проводки.

Во-первых, нужно исключить нематериальный актив из баланса по состоянию на 31 декабря 2003 года, списав его на расходы 2003 года:

Дебет "Расходы" Кредит "Нематериальные активы" - 200 000 руб.

Во-вторых, сделать аналогичную операцию по состоянию на 31 декабря 2004 года, списав нематериальный актив на сальдо нераспределенной прибыли в 2004 году:

Дебет "Нераспределенная прибыль" Кредит "Нематериальные активы" - 200 000 руб.

В-третьих, восстановить амортизацию, начисленную в российском учете, по состоянию на 31 декабря 2004 года - так как в соответствии с МСФО вся стоимость актива уже отражена как расход в 2004 году:

Дебет "Амортизация" Кредит "Расходы" - 10 000 руб.

Таким образом, вся стоимость товарного знака относится на уменьшение нераспределенной прибыли. Вследствие этого ухудшатся показатели результатов финансовой деятельности компании в 2003 году, что может оказаться неожиданным для ее руководства".

"Консультант", N 1, январь 2005 г.