Вопрос: ОАО "А" осуществляет передачу энергии от ОАО "С" до потребителей - промышленных предприятий. Для определения количества потребленных энергоресурсов возникла необходимость строительства узла учета тепловой и электрической энергии. Финансирование узла учета будет осуществляться за счет ОАО "А" и средств потребителей энергии. Какой договор следует заключить с потребителями? Можно ли использовать счет 86 коммерческой организацией и по какой строке баланса отражать данные поступления? Как исчислить налоги с поступлений на строительство узла учета? ("Финансовая газета. Региональный выпуск", N 14, апрель 2005 г.)

ОАО "А" осуществляет передачу тепловой и электрической энергии от ОАО "С" до потребителей (субабонентов) - промышленных предприятий химического комплекса. Для определения количества потребленных энергоресурсов возникла необходимость строительства узла учета тепловой и электрической энергии. Финансирование строительства узла учета будет осуществляться за счет средств ОАО "А" и средств потребителей тепловой и электрической энергии. Какой вид договора следует заключить с потребителями в данной ситуации - договор долевого участия в строительстве или безвозмездный договор? Возможно ли использование счета 86 "Целевое финансирование" коммерческой организацией (ОАО "А") и по какой строке баланса отражать данные поступления? Как исчислить налоги с поступлений на строительство узла учета?

По нашему мнению, целесообразно заключить с заинтересованными организациями - потребителями тепловой и электрической энергии (организации-инвесторы) договор долевого участия в строительстве. Решение вопроса о выборе варианта заключения договора зависит от того, кто будет являться собственником узла учета. При заключении договора о долевом участии в строительстве объект будет находиться в долевой собственности. При заключении договора о безвозмездном перечислении денежных средств в адрес ОАО "А" от прочих потребителей энергии построенный объект будет находиться в собственности только ОАО "А". При этом необходимо иметь в виду, что согласно ст. 575 Гражданского кодекса Российской Федерации не допускается дарение, за исключением обычных подарков, стоимость которых не превышает пяти установленных законом минимальных размеров оплаты труда, в отношениях между коммерческими организациями.

В договорах на долевое участие в финансировании строительства устанавливаются сумма долевых взносов и соответствующая ей доля каждого соинвестора. По окончании строительства участники инвестиционного контракта составляют совместный документ о распределении между ними площадей построенного здания. Согласно условиям инвестиционного контракта каждая из сторон самостоятельно оформляет право собственности на получаемые объекты недвижимости.

Как правило, в рамках договора долевого участия в строительстве соинвесторы определяют из своего числа организацию, осуществляющую функции застройщика, которая аккумулирует денежные средства инвесторов (организаций-дольщиков), предназначенные для финансирования предстоящего строительства.

В бухгалтерском учете организации-застройщика (ОАО "А") операции по поступлению денежных средств от организаций-соинвесторов на финансирование строительства, проведению строительных работ, а также передаче организациям-дольщикам соответствующих площадей найдут следующее отражение:

N п/п	Содержание операции	Дебет	Кредит
1	Поступили средства целевого финансирования от организаций- дольщиков на финансирование предстоящего строительства с учетом НДС	51 (55, 52)	86
Вариант "А" - строительно-монтажные работы осуществляются подрядным способом
2	Перечислен аванс (предварительная оплата) подрядчику (ге- неральному подрядчику)	60 (76)	51 (55, 52)
3	Организацией-застройщиком принята к учету стоимость выпол- ненных строительно-монтажных работ (в сумме, указанной в акте приемки-сдачи строительного объекта)	08	60
4	В соответствии с полученным от подрядчика счетом-фактурой начислен НДС (от суммы договорной цены сданного строитель- ного объекта)	19	60
5	Принята к учету организацией-застройщиком на основании акта (форма N ОС-1а) соответствующая доля введенного в эксплуатацию объекта основных средств (по объектам недви- жимости после их регистрации или направления документов на регистрацию) в качестве отдельного инвентарного объекта	01	08
6	Предъявлена к вычету организацией-застройщиком сумма НДС, приходящаяся на стоимость доли объекта основных средств, принятая к учету, согласно договору долевого участия в строительстве (на первое число месяца, следующего за месяцем принятия к учету объекта основных средств, - п. 5 ст. 172 и п. 2 ст. 259 НК РФ)	68	19
7	Переданы организациям-дольщикам соответствующие доли сданного объекта в пропорции, предусмотренной договором долевого участия в строительстве	86	08
8	Переданы организациям-дольщикам суммы НДС, приходящиеся на соответствующие доли в законченном и сданном объекте основных средств (узел учета электроэнергии), в соответствии со сводным счетом-фактурой и копиями платежных документов	86	19
Вариант "Б" - строительно-монтажные работы осуществляются хозяйственным способом
2	Списаны затраты по строительству объекта основных средств (узла учета электроэнергии)	08	10, 69, 70, 60 и др.
3	Начислен НДС на стоимость выполненных строительно-монтаж- ных работ	19	68
4	Перечислена в бюджет вся сумма причитающегося НДС за выполненные строительно-монтажные работы (в соответствии с п. 5 ст. 172 НК РФ)	68	51 (55, 52)
5	Организацией-застройщиком на основании акта о приеме-пере- даче здания (сооружения) (форма N ОС-1а) принят к бухгал- терскому учету в соответствующей доле объект основных средств (по объектам недвижимости после регистрации или направлении документов на регистрацию)	01	08
6	Организацией-застройщиком принят к зачету НДС, ранее уплаченный со стоимости выполненных строительно-монтажных работ, с доли застройщика в стоимости введенного в эксплуатацию объекта основных средств (узла учета электроэнергии) (п. 5 ст. 172 НК РФ)	68	19
7	Переданы организациям-дольщикам соответствующие доли сданного объекта (узла учета электроэнергии) в пропорции, предусмотренной договором долевого	86	08
8	Переданы организациям-дольщикам суммы "входного" НДС (ранее уплаченные от стоимости выполненных строительно- монтажных работ), приходящиеся на их доли, в сданном объ- екте основных средств (узле учета электроэнергии) в соот- ветствии со сводным счетом-фактурой и копиями платежных документов	86	19

Привлечение денежных средств соинвесторов, оформленное договором долевого участия в строительстве, не приводит к возникновению у организации-застройщика (ОАО "А") обязанности по уплате НДС (согласно п.п. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ не признается реализацией передача имущества, носящая инвестиционный характер). Это подтверждает и арбитражная практика (постановления ФАС Северо-Западного округа от 15.12.99 г. N А56-8966/99, ФАС Центрального округа от 29.04.04 г. N А36-89/10-03).

Полученные на строительство денежные средства (инвестиции) следует квалифицировать как целевое финансирование, не облагаемое у застройщика налогом на прибыль организаций. К средствам целевого финансирования относятся средства дольщиков, аккумулированные на счетах организации-застройщика (п.п. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ). Данные средства используются застройщиком только на инвестирование строительства в соответствии с назначением, определенным в договоре инвестором (юридическим или физическим лицом) - источником целевого финансирования. В случае использования средств не по целевому назначению они включаются в состав внереализационных доходов в соответствии с п. 14 ст. 250 НК РФ.

Инвестор, осуществляющий функции заказчика, должен вести раздельный учет доходов и расходов, полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета указанные средства подлежат налогообложению с даты их получения.

В главе 25 НК РФ определено, что указанные средства, а также производимые за их счет капитальные затраты на создание амортизируемого имущества налогом на прибыль организаций не облагаются.

Таким образом, поступления от участников договора на строительство не включаются в налоговую базу по налогу на прибыль организаций и НДС.

И. Ложников,

аудиторская компания HLB Внешаудит

6 апреля 2005 г.

"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 14, апрель 2005 г.