Новый порядок финансирования пособий по временной нетрудоспособности
Закон, регламентирующий бюджет Фонда социального страхования на очередной календарный год, традиционно преподносит работодателям сюрпризы. Не явился исключением и Федеральный закон от 29 декабря 2004 г. N 202-ФЗ "О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2005 год" (далее - Федеральный закон N 202-ФЗ). Особенно много вопросов вызовет его ст. 8, согласно которой "пособие по временной нетрудоспособности вследствие заболевания или травмы (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) выплачивается застрахованному за первые два дня временной нетрудоспособности за счет средств работодателя, а с третьего дня временной нетрудоспособности - за счет средств Фонда".
Принятие этой нормы продолжает наметившуюся в законодательстве тенденцию к уменьшению государственного бремени страховых выплат. Так, уже с 2003 г. в соответствии со ст. 2 Федерального закона от 31 декабря 2002 г. N 190-ФЗ гражданам, работающим по трудовым договорам, заключенным с организациями или индивидуальными предпринимателями, перешедшими на упрощенную систему налогообложения (работодатели), пособие по временной нетрудоспособности (за исключением пособий по временной нетрудоспособности в связи с несчастным случаем на производстве или профессиональным заболеванием) выплачивается за счет средств Фонда социального страхования в части суммы пособия, не превышающей за полный календарный месяц минимального размера оплаты труда, и за счет средств работодателей - в части суммы пособия, превышающей эту величину.
Новый закон может привести к отказу отдельных работодателей выплачивать пособие по временной нетрудоспособности за первые два дня нетрудоспособности. Такая позиция будет противоречить закону, так как в соответствии со ст. 183 Трудового кодекса РФ при временной нетрудоспособности работодатель выплачивает работнику пособие по временной нетрудоспособности в соответствии с федеральным законом; размеры пособий по временной нетрудоспособности и условия их выплаты устанавливаются также федеральным законом.
В связи с принятым порядком выплаты пособий по временной нетрудоспособности вследствие заболевания или травмы возникает много технических проблем, требующих разъяснений в нормативных документах. Так, пособие по временной нетрудоспособности вследствие заболевания выплачивалось только за рабочие дни, на которые приходилась временная нетрудоспособность. В Федеральном законе N 202-ФЗ не уточняется, какие дни временной нетрудоспособности подразумеваются, что вызывает неоднозначные толкования. Например, непонятно, за чей счет выплачивать пособие сотруднику, заболевшему в субботу и не восстановившему работоспособность к понедельнику. Требует разъяснения и ситуация, когда период нетрудоспособности пришелся на конец 2004 - начало 2005 г. И хотя в ст. 8 Федерального закона N 202-ФЗ речь идет о первом и втором днях временной нетрудоспособности, а не о первом и втором днях временной нетрудоспособности после вступления данного акта в действие, из новой нормы не следует однозначно вывод о том, что сотруднику, проболевшему с 31 декабря 2004 г. по 11 января 2005 г. включительно, пособие по временной нетрудоспособности будет выплачено за счет Фонда социального страхования. Решение этого вопроса осложняется еще и тем, что фактически вся выплата пособия в этом случае будет относиться к 2005 г.
Кроме того, в соответствии с существовавшим на момент принятия Федерального закона N 202-ФЗ порядком выплаты пособия по временной нетрудоспособности вследствие бытовой травмы первые пять дней нетрудоспособности вообще не оплачивались. Новая норма не делает различий между этими пособиями и пособиями, выплачиваемыми вследствие заболевания. Означает ли это, что сотрудники, получившие травму в быту, будут получать пособие уже с первого дня временной нетрудоспособности?
Новые правила выплаты пособий могут коснуться и некоторых налоговых правоотношений. Государственные пособия по временной нетрудоспособности облагаются налогом на доходы физических лиц (ст. 217 НК РФ) и не облагаются единым социальным налогом (ЕСН) (ст. 238 НК РФ). Повлияет ли на государственный характер пособия источник его выплаты? Ответ на этот вопрос важен для налогообложения ЕСН. С одной стороны, четкого определения понятия "государственное пособие" в действующем законодательстве нет. Но отдельные законы увязывают, в том числе косвенно, понятие "государственное пособие" с выплатой средств из бюджетов разных уровней или внебюджетных фондов (см. Федеральные законы от 19 мая 1995 г. N 81-ФЗ "О государственных пособиях гражданам, имеющим детей", от 17 июля 1999 г. N 178-ФЗ "О государственной социальной помощи").
С другой стороны, для организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения и уже два года несущих основное бремя расходов на пособия по временной нетрудоспособности своих сотрудников, аналогичный вопрос о взимании взносов на обязательное пенсионное страхование с сумм пособий по временной нетрудоспособности нашел решение в письмах налоговых органов. Например, в письмах УМНС по г. Москве от 10 октября 2003 г. N 21-07-/56743, от 22 декабря 2003 г. N 21-09/70744 и в письме УМНС по Московской области от 10 февраля 2004 г. N 16-14/25/B451 указано, что пособие, выплаченное в пределах допустимого в месяц размера (в 2004 г. - 11 700 руб.), взносами на обязательное пенсионное страхование не облагается. В соответствии с п. 2. ст. 10 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" база для начисления страховых взносов совпадает с налоговой базой по ЕСН. Таким образом, с учетом правоприменительной практики, пособия по временной нетрудоспособности, выплаченные за счет средств работодателя в допустимых Федеральным законом N 202-ФЗ пределах (в 2005 г. - 12 480 руб. за полный календарный месяц), скорее всего, облагаться ЕСН не будут. Однако целесообразно все же уточнить терминологию, так как использование понятия "государственное пособие" по отношению к выплатам, производимым из частных источников, так же неуместно, как и использование понятия "частное пособие" по отношению к выплатам из бюджетных источников.
Пока не ясно, смогут ли суммы пособий, выплаченные за счет средств работодателя, относиться к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль. Эти расходы являются документально подтвержденными, так как они выплачиваются на основании листка о нетрудоспособности. Сложно не признать эти расходы экономически обоснованными, хотя бы уже потому, что они возложены на работодателя законом и способствуют возобновлению трудовых ресурсов. Таким образом, расходы, понесенные работодателями за счет их средств на пособия сотрудникам по временной нетрудоспособности вследствие болезни или травмы, отвечают критериям, необходимым для отнесения их к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль (ст. 252 НК РФ). Учитывая
