С 2005 года изменилась ставка налога на прибыль по доходам в виде дивидендов, полученных от одних российских организаций другими. Об особенностях применения новой ставки, а также о порядке исчисления налога на прибыль при выплате или получении дивидендов читайте в статье.
Дивидендом в целях налогообложения признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям). Такое определение дано в пункте 1 статьи 43 НК РФ.
Порядок выплаты дивидендов для акционерных обществ (АО) и обществ с ограниченной ответственностью (ООО) прописан в статье 42 Федерального закона от 26.12.95 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (далее - Закон N 208-ФЗ) и статье 28 Федерального закона от 08.02.98 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Закон N 14-ФЗ). Так, АО и ООО могут выплачивать дивиденды по итогам квартала, полугодия, 9 месяцев и года. Решение о распределении чистой прибыли принимает общее собрание акционеров или участников общества. Об этом говорится в пункте 3 статьи 42 Закона N 208-ФЗ и подпункте 7 пункта 2 статьи 33 Закона N 14-ФЗ.
Срок и порядок выплаты дивидендов определяются уставом АО (ООО) или решением общего собрания. Если уставом акционерного общества срок выплаты дивидендов не установлен, то применяется ограничение согласно пункту 4 статьи 42 Закона N 208-ФЗ. А именно: этот срок не может превышать 60 дней с момента принятия решения о выплате дивидендов.
Порядок налогообложения дивидендов налогом на прибыль различен в ситуациях, если:
- российская организация выплачивает дивиденды в пользу другой российской организации;
- российская организация получает дивиденды от иностранной организации.
Рассмотрим каждую из этих ситуаций подробнее.
Если дивиденды выплачиваются в пользу российской организации...
Российская организация, которая выплачивает дивиденды другой российской организации, признается налоговым агентом по налогу на прибыль (п. 2 ст. 275 НК РФ). Налоговый агент должен при выплате дивидендов удержать сумму налога и перечислить ее в бюджет в течение 10 дней со дня выплаты.
Общая сумма налога на прибыль определяется так:
Нпр = (Добщ - Дп - Ди) х Сн,
где Добщ - сумма дивидендов, подлежащих распределению между акционерами (участниками) в текущем налоговом периоде;
Дп - сумма дивидендов, полученных самим налоговым агентом, если они ранее не учитывались при расчете налога на прибыль;
Ди - сумма дивидендов, выплачиваемых иностранной организации или физическому лицу, которое не является резидентом России;
Сн - ставка налога, установленная в подпункте 1 пункта 3 статьи 284 Кодекса.
Налоговый агент должен удержать налог на прибыль только при выплате дивидендов организациям - плательщикам налога на прибыль. Если дивиденды выплачиваются организациям, применяющим УСН или уплачивающим ЕСХН, удерживать налог не надо. То же самое относится к субъектам, не являющимся юридическими лицами, например паевым инвестиционным фондам или простым товариществам.
Кроме того, налоговый агент обязан удержать сумму налога с дивидендов, выплачиваемых организациям, являющимся только плательщиками ЕНВД либо применяющим ЕНВД одновременно с общей системой налогообложения. Это объясняется тем, что ЕНВД уплачивается по определенным видам деятельности, а среди них нет деятельности по участию в капитале других организаций.
Ситуация с организациями, применяющими одновременно ЕНВД и УСН, иная. Налоговый агент при выплате дивидендов таким организациям не удерживает сумму налога. Это связано с тем, что организации, применяющие УСН, сами облагают доходы в виде дивидендов единым налогом.
Пример 1
Уставный фонд ЗАО "Темп" состоит из 1000 акций. Из них 500 акций принадлежат российской организации, применяющей общую систему налогообложения; 300 акций - иностранной организации; 100 акций - физическому лицу - резиденту Российской Федерации; 40 акций - организации, уплачивающей только ЕНВД; 30 акций - паевому инвестиционному фонду; 30 акций - организации, применяющей одновременно УСН и ЕНВД.
Общее собрание акционеров постановило выплатить дивиденды в размере 100 руб. на 1 акцию. Кроме того, ЗАО "Темп" получило от ООО "Спорттренажер" дивиденды от долевого участия в другой российской организации в размере 25 000 руб.
Общая сумма дивидендов, которые ЗАО "Темп" должно распределить среди акционеров, равна 100 000 руб. (100 руб. х 1000 акций). Сумма дивидендов, которая причитается каждому из акционеров, составляет:
- российской организации, применяющей общую систему налогообложения, - 50 000 руб. (100 руб. х 500 акций);
- иностранной организации - 30 000 руб. (100 руб. х 300 акций);
- физическому лицу - 10 000 руб. (100 руб. х 100 акций);
- организации, уплачивающей только ЕНВД, - 4000 руб. (100 руб. х 40 акций);
- паевому инвестиционному фонду и организации, применяющей одновременно УСН и ЕНВД, - по 3000 руб. (100 руб. х 30 акций).
Сумма дивидендов, подлежащих налогообложению по ставке, предусмотренной подпунктом 1 пункта 3 статьи 284 НК РФ:
100 000 руб. - 25 000 руб. - 30 000 руб. = 45 000 руб.
Сумма облагаемого дохода на 1 акцию:
45 000 руб. : (1000 акций - 300 акций) = 64,29 руб.
Налог на прибыль нужно удержать при выплате дивидендов российской организации, применяющей общую систему налогообложения (500 акций), и организации, уплачивающей только ЕНВД (40 акций). С дивидендов, причитающихся физическому лицу, удерживается НДФЛ (100 акций).
С дивидендов, причитающихся паевому инвестиционному фонду и организации, применяющей одновременно УСН и ЕНВД, налог не удерживается. Ведь ни тот ни другая не являются плательщиками налога на прибыль.
Общая сумма облагаемого дохода, с которого налоговый агент должен удержать налог на прибыль, составляет:
64,29 руб. х (500 акций + 40 акций) = 34 716,6 руб.
Сумма облагаемого дохода российской организации, применяющей общую систему налогообложения, - 32 145 руб. (64,29 руб. х 500 акций).
Облагаемый доход организации, уплачивающей только ЕНВД, - 2571,6 руб. (64,29 руб. х 40 акций).
Согласно пункту 3 статьи 2 Федерального закона от 29.07.2004 N 95-ФЗ с 1 января 2005 года ставка налога на прибыль, предусмотренная подпунктом 1 пункта 1 статьи 284 НК РФ, увеличилась с 6 до 9%. В связи с этим возникает вопрос: какую ставку налога на прибыль применять, если по решению о распределении дивидендов часть из них выплачена в 2004 году, а остальная часть - в 2005-м? В этом случае доходы в виде дивидендов, выплаченные в 2004 году, облагаются по ставке 6%, а выплаченные в 2005 году - по ставке 9%. И вот почему.
Дивиденды в целях налогообложения прибыли у получателя относятся к внереализационным доходам. Эти доходы признаются на дату поступления денежных средств на расчетный счет (подп. 2 п. 4 ст. 271 и п. 2 ст. 273 НК РФ). У налогового агента возникает обязанность по удержанию налога в момент выплаты дохода налогоплательщикам. На это указывает подпункт 1 пункта 3 статьи 24 НК РФ.
Пример 2
Воспользуемся условиями примера 1. Допустим, что ЗАО "Темп" выплатило российской организации, применяющей общую систему налогообложения, часть дивидендов в размере 20 000 руб. в 2004 году. Остальные дивиденды были выплачены в 2005 году. Выплата дивидендов организации, уплачивающей только ЕНВД, состоялась также в 2005 году.
Та часть дивидендов, которая выплачена в 2004 году, облагается налогом на прибыль по ставке 6%.
Сумма дохода российской организации, применяющей общую систему налогообложения, облагаемого налогом на прибыль по ставке 6%, равна 12 858 руб. (20 000 руб. : 100 руб. х 64,29 руб.). Значит, сумма налога, которую должен был удержать налоговый агент из суммы дивидендов, выплаченных этой организации в 2004 году, составила 771,48 руб. (12 858 руб. х 6%).
Из остальной части доходов, выплаченных в 2005 году, налоговый агент должен удержать налог на прибыль в сумме 1735,83 руб. ((32 145 руб. - 12 858 руб.) х 9%).
С суммы дивидендов, выплаченных организации, применяющей только ЕНВД, налог удерживается по ставке 9%, так как выплата состоялась в 2005 году. Сумма налога определяется так:
2571,6 руб. х 9% = 231,44 руб.
Следовательно, общая сумма налога на прибыль, которую должен удержать налоговый агент при выплате дивидендов российским организациям, составляет 2738,75 руб. (771,48 руб. + 1735,83 руб. + 231,44 руб.).
