Вопрос: Каков порядок расчета суммы убытка прошлых налоговых периодов, полученного до 1 января 2002 года, который подлежит переносу на будущее в соответствии со ст. 283 НК РФ, если: полученный за 2000 год убыток по строке 050 формы N 2 "Отчет о прибылях и убытках" превышает убыток по балансу (например, убыток по форме N 2 составил 5,0 млн руб., а по балансу - 2,0 млн руб.); за 2001 год убыток по балансу превышает убыток по форме N 2 (например, убыток по балансу - 3,0 млн руб., а по форме N 2 - 1,0 млн руб.). Какая из приведенных выше сумм убытка может считаться убытком, переносимым на будущее в порядке, установленном ст. 283 НК РФ? ("Налоговый вестник", N 4, апрель 2005 г.)

Каков порядок расчета суммы убытка прошлых налоговых периодов, полученного до 1 января 2002 года, который подлежит переносу на будущее в соответствии со ст. 283 НК РФ, если:

- полученный за 2000 год убыток по строке 050 формы N 2 "Отчет о прибылях и убытках" превышает убыток по балансу (например, убыток по форме N 2 составил 5,0 млн руб., а по балансу - 2,0 млн руб.);

- за 2001 год убыток по балансу превышает убыток по форме N 2 (например, убыток по балансу - 3,0 млн руб., а по форме N 2 - 1,0 млн руб.).

Какая из приведенных выше сумм убытка может считаться убытком, переносимым на будущее в порядке, установленном ст. 283 НК РФ?

Пунктом 3 ст. 10 Закона N 110-ФЗ установлено, что сумма непогашенного убытка прошлых налоговых периодов по состоянию на 1 января 2001 года, уменьшавшая налоговую базу по налогу на прибыль в соответствии с действовавшим до 1 января 2002 года законодательством, после вступления в силу главы 25 НК РФ признается убытком в целях налогообложения и переносится на будущее в порядке, установленном ст. 283 настоящего Кодекса.

Убыток, определенный в соответствии с действовавшим в 2001 году законодательством по состоянию на 31 декабря 2001 года в сумме, не превышавшей сумму убытка, числившегося по состоянию на 1 июля 2001 года, признавался убытком в целях налогообложения и переносился на будущее в порядке, установленном ст. 283 НК РФ (п. 4 ст. 10 Закона N 110-ФЗ).

Таким образом, при определении суммы убытка прошлых налоговых периодов, понесенного организацией до 1 января 2002 года и подлежавшего переносу на будущее в соответствии со ст. 283 НК РФ, применялись разные методы ее определения: отдельно устанавливался убыток прошлых налоговых периодов по состоянию на 1 января 2001 года и в особом порядке определялся убыток за 2001 год.

Разделом 6 Инструкции по заполнению декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденной приказом МНС России от 29.12.2001 N БГ-3-02/585, было предусмотрено, что при расчете суммы убытка или части убытка, уменьшавшей налоговую базу за отчетный (налоговый) период, по строке 020 Приложения N 4 к Листу 02 декларации по налогу на прибыль в сумму убытка, полученного до 1 января 2002 года, включались:

- сумма непогашенного убытка прошлых налоговых периодов (1997-2000 годов) по состоянию на 1 января 2001 года;

- сумма убытка за 2001 год, но не больше суммы убытка, числившегося по состоянию на 1 июля 2001 года.

В сумме убытка, полученного после 1 января 2002 года, показываются убытки, исчисленные в соответствии со ст. 283 НК РФ.

Определение суммы убытка, полученного до 1 января 2002 года, производилось в соответствии с Законом N 2116-1.

Согласно п. 5 ст. 6 Закона N 2116-1 для предприятий и организаций, получивших в предыдущем году убыток [по данным годового бухгалтерского отчета (за исключением убытков, полученных по операциям с ценными бумагами)], освобождалась от уплаты налога часть прибыли, направленная на его покрытие, в течение последующих пяти лет (при условии полного использования на эти цели средств резервного и других аналогичных по назначению фондов, создание которых предусмотрено законодательством Российской Федерации).

При определении размера вышеуказанной льготы в налоговом расчете принимались понесенные предприятием или организацией убытки от реализации продукции (работ, услуг), а за 1998 год - также убыток по курсовым разницам, предусмотренный п. 14 ст. 2 Закона N 2116-1. В расчете не учитывались убытки, возникшие в результате сокрытия или занижения прибыли, убытки, понесенные до 1 января 1996 года в результате превышения фактических расходов на оплату труда по сравнению с их нормированной величиной, а также убытки, возникшие от превышения лимитов, норм и нормативов, установленных законодательством Российской Федерации по учету затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), учитывавшихся при расчете налогооблагаемой прибыли.

Пунктом 4.5 Инструкции N 62 было установлено, что если убыток от реализации продукции, работ, услуг (в 1998 году принимался также убыток по курсовым разницам, предусмотренный п. 14 ст. 2 Закона N 2116-1) превышал убыток по балансу предприятия, то к возмещению принимался убыток по балансу. В случае превышения убытка по балансу над убытком от реализации продукции (работ, услуг) принимался к возмещению убыток от реализации продукции (работ, услуг). Если от реализации продукции (работ, услуг) был получен убыток, а в целом по балансу имелась прибыль, то вышеназванная льгота не предоставлялась.

Таким образом, при определении величины убытков, которые могли быть перенесены на будущее в порядке, установленном ст. 283 НК РФ, принимались понесенные предприятием или организацией убытки от реализации продукции (работ, услуг), отражавшиеся по строке 050 формы N 2 "Отчет о прибылях и убытках" соответствующего налогового периода, а за 1998 год - убыток по курсовым разницам, предусмотренный п. 14 ст. 2 Закона N 2116-1.

При этом если убыток от реализации продукции (работ, услуг) превышал убыток по данным годового бухгалтерского отчета, то принимался убыток по данным годового бухгалтерского отчета, и наоборот.

В рассматриваемом случае у организации, получившей убыток от реализации продукции (работ, услуг) (строка 050 формы N 2 "Отчет о прибылях и убытках") в сумме 5,0 млн руб., превышавший убыток по балансу (2,0 млн руб.), переносу на будущее подлежал убыток по балансу - 2, 0 млн руб.

Что касается суммы убытка, полученного организацией за 2001 год и подлежавшего переносу на будущее в порядке, установленном ст. 283 НК РФ, то переносу на будущее подлежала сумма 1,0 млн руб.

При этом необходимо учитывать норму п. 4 ст. 10 Закона N 110-ФЗ, согласно которой убыток, определенный в соответствии с действовавшим в 2001 году законодательством по состоянию на 31 декабря 2001 года в сумме, не превышавшей сумму убытка, числившегося по состоянию на 1 июля 2001 года, признавался убытком в целях налогообложения и переносился на будущее в порядке, установленном ст. 283 НК РФ.

Таким образом, переносу на будущее подлежал убыток в сумме, не превышавшей сумму убытка, числившегося по состоянию на 1 июля 2001 года.

Если у налогоплательщика по состоянию на 1 июля 2001 года была получена прибыль от реализации продукции (работ, услуг), а в целом по итогам 2001 года был получен убыток, то данный убыток не признавался убытком для целей налогообложения и переносу на будущее не подлежал.

Налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленный в соответствии с главой 25 НК РФ, в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее). При этом определение налоговой базы текущего налогового периода производится с учетом особенностей, предусмотренных ст. 283, подпунктом 32 п. 1 ст. 264, ст. 280 и 304 НК РФ.

Налогоплательщик вправе осуществлять перенос убытка на будущее в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток.

Налогоплательщик вправе перенести на текущий налоговый период сумму полученного в предыдущем налоговом периоде убытка. При этом совокупная сумма переносимого убытка ни в каком отчетном (налоговом) периоде не может превышать 30% налоговой базы, исчисленной в соответствии со ст. 274 НК РФ.

В аналогичном порядке убыток, не перенесенный на ближайший следующий год, может быть перенесен целиком или частично на следующий год из последующих девяти лет с учетом положений абзаца второго п. 2 ст. 283 НК РФ.

Если налогоплательщик понес убытки более чем в одном налоговом периоде, он переносит такие убытки на будущее в той очередности, в которой они понесены. Налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка, в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков.

В случае прекращения налогоплательщиком деятельности по причине реорганизации налогоплательщик-правопреемник вправе уменьшать налоговую базу в порядке и на условиях, которые предусмотрены НК РФ, на сумму убытков, полученных реорганизуемыми организациями до момента реорганизации.

Н.Н. Белова

1 апреля 2005 г.

"Налоговый вестник", N 4, апрель 2005 г.