Вопрос: С какой даты следует включать расходы в виде процентов по собственным векселям с оговоркой "по предъявлении, но не ранее" без прямой оговорки на бланке векселя о дате, с которой осуществляется начисление процентов? ("Налоговый вестник", N 4, апрель 2005 г.)

С какой даты следует включать расходы в виде процентов по собственным векселям с оговоркой "по предъявлении, но не ранее" без прямой оговорки на бланке векселя о дате, с которой осуществляется начисление процентов?

После принятия постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации N 33 и Пленума ВАС РФ N 14 от 04.12.2000 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с обращением векселей" (далее - Постановление N 33/14) на основании п. 19 вышеуказанного Постановления, а также Положения о переводном и простом векселе, введенного в действие постановлением ЦИК СССР и СНК СССР от 07.08.1937 N 104/1341 (далее - Положение), налоговые органы пришли к выводу о том, что неправомерно включать в себестоимость оказываемых банком услуг суммы процентов, начисленные банком за период с даты составления векселей до даты, указанной в них в качестве срока, когда вексель может быть предъявлен к оплате, а именно даты, определяемой на минимальный срок предъявления векселя к платежу в отсутствие прямой оговорки о дате начисления процентов. Уплаченные банком проценты по векселям за период с даты составления векселя до наступления минимального срока для предъявления его к оплате должны квалифицироваться как переплаченные, а поэтому они исключаются из состава расходов, включаемых в себестоимость оказываемых банками услуг, и иных расходов, учитываемых при расчете налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль.

Судебно-арбитражная практика по данному вопросу была весьма противоречивой до 2004 года.

По мнению некоторых судов, к правоотношениям, связанным с определением налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщиками, осуществляющими выпуск векселей, применяется п. 19 Постановления N 33/14: проценты на сумму векселя сроком "по предъявлении" или "во столько-то времени от предъявления" начинают начисляться со дня составления векселя, если в самом векселе не указана другая дата (ст. 5 Положения). При разрешении споров о моменте, с которого должно начинаться начисление процентов по векселям, судам следует иметь в виду, что указанием другой даты должна считаться как прямая оговорка типа "проценты начисляются с такого-то числа", так и дата наступления минимального срока для предъявления к платежу векселя сроком "по предъявлении, но не ранее" (часть 2 ст. 34 Положения).

Если в векселях, выпущенных банком, отсутствовала оговорка, с какого числа начисляются проценты, проценты должны начисляться с минимального срока, указанного в векселе для предъявления его к платежу. Соответственно проценты, начисленные с даты составления векселя до даты, когда вексель мог быть предъявлен к оплате, подлежат исключению из себестоимости.

Другие суды не поддерживали такой подход, ссылаясь на нормы налогового законодательства, предусматривающие включение в расходы суммы процентов за фактическое время пользования денежными средствами (после 01.01.2002 - на основании подпункта 2 п. 1 ст. 265 НК РФ).

В середине 2004 года было принято постановление Президиума ВАС РФ от 22.06.2004 N 14161/03 по иску общества с ограниченной ответственностью "Коммерческий банк "Финансовый капитал"" по данному вопросу.

В частности, ВАС РФ указал, что различие содержащихся в судебных актах выводов вызвано тем, что суды сочли возможным применить к правоотношениям, возникшим между налоговой инспекцией и налогоплательщиком в связи с исчислением налога на прибыль, п. 19 Постановления N 33/14, содержавший норму, касавшуюся начисления процентов по векселям с даты наступления минимального срока для предъявления к платежу векселя сроком "по предъявлении, но не ранее", если имелся спор о соответствующей дате.

Суды придали данному пункту Постановления N 33/14 толкование, расходившееся с действительным смыслом этого разъяснения, пришли к выводу о наличии спора между налоговой инспекцией и банком о дате, с которой начисляются проценты, и поэтому исключили из себестоимости суммы процентов, начисленные и уплаченные банком за период до наступления минимального срока для предъявления векселя к платежу.

Однако содержащееся в п. 19 Постановления N 33/14 указание применяется, если имеется спор между участниками вексельной сделки.

В данном случае такого спора нет. Передача векселей сопровождалась заключением договоров купли-продажи, согласно которым на суммы, указанные в векселях, продавец (банк) обязывался уплатить доход в виде процентов со дня составления каждого векселя. Начисление процентов по векселям с даты их составления было предусмотрено и в учетной политике банка.

Поэтому банк обоснованно начислял проценты по векселю со дня его составления в соответствии со ст. 5 Положения.

Условие о дате начисления процентов действует в сфере гражданско-правовых отношений и касается векселедателя и лица, предъявившего вексель к оплате. Между органом, осуществляющим налоговый контроль, и векселедателем такого спора не возникает, поскольку налоговый орган в этих отношениях не участвует.

Следовательно, вывод судов о необходимости применения к правоотношениям, касающимся вопросов налогообложения банка, п. 19 Постановления N 33/14 является ошибочным. Разъяснение, содержащееся в этом пункте Постановления N 33/14, не может служить основанием для исключения из себестоимости расходов в виде процентов, выплаченных банком, так как условиями сделок о передаче векселей установлена определенная дата, с которой начисляются проценты, и спор о размере начисленных процентов между банком и векселедержателями, получившими платеж и проценты по векселям, отсутствует.

В.Е. Мурзин,

советник налоговой службы Российской Федерации II ранга

1 апреля 2005 г.

"Налоговый вестник", N 4, апрель 2005 г.