Учет объектов основных средств в бюджетном учреждении (Л.П. Курочкина, "Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях", N 8, апрель 2005 г.)

Учет объектов основных средств в бюджетном учреждении

Учет основных средств является наиболее сложным участком учетного процесса. Надеюсь, что изложенный далее материал поможет бухгалтеру наладить учет объектов основных средств с учетом новых принципов бюджетной реформы.

К основным средствам относятся материальные объекты независимо от стоимости со сроком полезного использования более 12 месяцев и используемые в процессе деятельности учреждения: при выполнении работ; при оказании услуг; для управленческих нужд учреждения.

Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по их первоначальной стоимости, порядок формирования которой отражен в табл. 1.

Таблица 1

Порядок формирования первоначальной стоимости объектов
основных средств

N п/п	Направления поступления объектов	Суммы, включаемые в первоначальную стоимость объекта
1	Приобретение за плату от постав- щика	Фактические вложения на их приобретение: суммы, уплачиваемые в соответствии с договором купли-продажи, договором строи- тельного подряда, регистрационные сборы, пошлины, затраты по доставке, включая страхование доставки, невозмещаемые*(1) на- логи и прочие затраты, связанные с приобретением объекта
2	Сооружение
3	Изготовление
4	Получение по договору дарения	Текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету с учетом затрат, производимых бюджетной организацией: на доставку, регистрацию и приведение объектов в состояние, пригодное для использования
5	Приобретение по договору мены	Стоимость обмениваемого имущества, отраженная в бухгалтерс- ком балансе
6	Поступление арендованных объек- тов	Стоимость, указанная в договоре аренды
*(1) Налог на добавленную стоимость включается в первоначальную стоимость объекта в случае финан- сирования объекта за счет бюджетных и целевых средств, либо средств полученных от предпринима- тельской деятельности, но используемой в бюджетной (отсутствие возможности принять НДС к зачету). По объектам, финансируемым за счет предпринимательской деятельности и используемым в этой деятель- ности, НДС отражается на отдельном счете.

Изменение первоначальной стоимости объектов основных средств производится в случаях: переоценки; достройки; дооборудования; реконструкции; модернизации; частичной ликвидации.

Учреждения проводят переоценку стоимости объектов основных средств путем пересчета их первоначальной или текущей (восстановительной) стоимости и сумм амортизации, начисленной за все время использования объектов. Результаты проведенной переоценки по состоянию на первое число отчетного года принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года.

Учет всех объектов основных средств ведется в полных рублях.

Единицей бюджетного учета основных средств является инвентарный объект, под которым понимается: объект со всеми приспособлениями и принадлежностями; отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций; обособленный комплекс конструктивно-сочлененных предметов, смонтированных на одном фундаменте, выполняющих свои функции только в составе комплекса представляющих собой единое целое, и предназначенный для выполнения определенной работы.

В случае наличия у одного объекта нескольких частей, имеющих разный срок полезного использования, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.

Каждому объекту, кроме объектов стоимостью до 1 000 руб. включительно, а также мягкого инвентаря, посуды независимо от стоимости, независимо от того, находится ли он в эксплуатации, в запасе или на консервации, присваивается уникальный инвентарный порядковый номер. Если объект является сложным и все его составные элементы имеют одинаковый срок полезного использования, то на каждом из них обозначается тот же инвентарный номер, что и на основном объединяющем их объекте. Если составные элементы объекта имеют разный срок полезного использования, учитываются как самостоятельные инвентарные объекты, то на каждом из них обозначается свой уникальный инвентарный номер.

Предметы мягкого инвентаря маркируются специальным штампом с указанием наименования учреждения. При выдаче таких предметов в эксплуатацию производится дополнительная маркировка с указанием года и месяца выдачи их со склада.

Инструкция не предлагает порядка формирования инвентарных номеров. Разработать такой порядок должны органы, организующие исполнение соответствующего бюджета. Можно предложить следующую структуру инвентарного номера, состоящего из семи знаков:

Х	Х	Х	Х	Х	Х	Х
Код вида деятельности (18-й разряд в счете)	Вид группы объекта в соответствии с аналитической классификацией (22-23-й разряды в счете)		Порядковый номер объекта в в группе

Есть ряд рекомендаций по включению в инвентарный номер знаков 19-21-го разрядов бухгалтерского счета. Стоит ли увеличивать инвентарный номер цифрами "101", которые для всех объектов основных средств будут одинаковыми?

Документальный учет объектов основных средств осуществляется в формах, перечисленных в табл. 2.

Таблица 2

Документальный учет объектов основных средств

Номер формы	Название формы
Регистры учета, систематизирующие данные первичных документов
*	Журнал расчетов с поставщиками и подрядчиками (Журнал N 4)
*	Журнал операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов (Журнал N 7)
*	Журнал по прочим операциям (Журнал N 8)
*	Прочие журналы хозяйственных операций
*	Главная книга
Аналитический учет основных средств
*	Инвентарная карточка учета основных средств (открывается на каждый объект основных средств)
*	Инвентарная карточка группового учета основных средств (открывается на группу объек- тов основных средств и предназначена для учета объектов мягкого инвентаря, библио- течных фондов, производственного и хозяйственного инвентаря)
*	Описи инвентарных карточек по учету основных средств (для регистрации инвентарных карточек)
*	Инвентарные списки основных средств (ведут лица, ответственные за хранение основных средств за исключением библиотечных фондов, предметов мягкого инвентаря, посуды)
*	Книга (карточка) учета материальных ценностей (учет библиотечных фондов, предметов мягкого инвентаря, посуды лицами, ответственными за хранение)
*	Книга регистрации боя посуды (для учета разбитой посуды)
*	Оборотная ведомость по нефинансовым активам (для контроля за соответствием учетных данных у материально ответственных лиц и данных по счетам аналитического учета)
Поступление и внутреннее перемещение основных средств
ф. 0306001	Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений)
ф. 0306030	Акт о приеме-передаче здания (сооружения)
ф. 0306031	Акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений)
ф. 0306032	Накладная на внутреннее перемещение объектов основных средств
ф. 0306002	Акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств
ф. 0315006	Требование-накладная
ф. 0504210	Ведомость выдачи материальных ценностей на нужды учреждения
Выдача основных средств в эксплуатацию
ф. 0504210	Ведомости выдачи материальных ценностей на нужды учреждения (для объектов стоимостью до 1 000 рублей)
ф. 0315006	Требование-накладная (для объектов стоимостью свыше 1 000 рублей, а также посуды, мягкого инвентаря, библиотечного фонда, независимо от стоимости)
Выбытие основных средств
ф. 0306003	Акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств)
ф. 0306033	Акт о списании групп объектов основных средств (кроме автотранспортных средств)
ф. 0306004	Акт о списании автотранспортных средств
ф. 0504143	Акт о списании мягкого и хозяйственного инвентаря
ф. 0504144	Акт о списании исключенной из библиотеки литературы с приложением списков исключен- ной литературы
* В соответствие с п. 3 Инструкции N 70н формы регистров утверждаются органом, организующим ис- полнение соответствующего бюджета. Обязательные реквизиты и показатели этих регистрах представле- ны в приложении N 3 данной Инструкции.

Синтетический учет объектов основных средств осуществляется на счетах, представленных в табл. 3. Счета обозначены в соответствие с Общероссийским классификатором основных фондов (ОК 013-94). При этом ряд объектов учета являются дополнительными и не отражены в ОКОФ.

Таблица 3

Счета учета объектов основных средств

Номер счета	Название счета	Подраздел ОКОФ	Объекты, не входящие в состав ОКОФ
010101000	Жилые помещения	13 0000000
010102000	Нежилые помещения	11 0000000
010103000	Сооружения	12 0000000
010104000	Машины и оборудование	14 0000000
010105000	Транспортные средства	15 0000000
010106000	Производственный и хо- зяйственный инвентарь	16 0000000	Посуда
010107000	Библиотечный фонд	19 0000000
010108000	Мягкий инвентарь		Белье (рубашки, сорочки, халаты и т.н.); пос- тельное белье и принадлежности (матрацы, поду- шки, одеяла, простыни, пододеяльники, наволоч- ки, покрывала, мешки спальные и т.п.); одежда и обмундирование, включая спецодежду (костюмы, пальто, плащи, полушубки, платья, кофты, юбки, куртки, брюки и т.п.); обувь, включая спе- циальную (ботинки, сапоги, сандалии, валенки и т.п.); спортивная одежда и обувь (костюмы, бо- тинки и т.п.)
010109000	Драгоценности и юве- лирные изделия		Ювелирные изделия из драгоценных металлов и драгоценных камней; самородки драгоценных ме- таллов и драгоценные камни; слитки и бруски золота, серебра, платины и палладия; монеты из драгоценных металлов (золота, серебра, платины и палладия), за исключением монет, являющихся валютой Российской Федерации, находящиеся в составе государственных запасов драгоценных металлов и драгоценных камней
010110000	Прочие основные средс- тва	17 0000000 18 0000000

Синтетический учет основных средств отражен в табл. 4.

Таблица 4

Синтетический учет основных средств

Хозяйственная опера- ция	Корреспонденция счетов (18-26-й разряды) по основным средствам, финансируемым за счет средств:
	бюджетных		предпринимательских		целевых
	Д	К	Д	К	Д		К
1. Формирование первоначальной стоимости объекта основных средств
Отражение стоимости основного средства по договору купли- продажи	110601310 "Увеличение капитальных вложений в основные средства"	130217730 "Увеличение кредиторской задолженнос- ти по приоб- ретению ос- новных средств"	210601310 "Увеличение капитальных вложений вложений в основные средства"	230217730 "Увеличение кредиторской задолженнос- ти по приоб- ретению ос- новных средств"	310601310 "Увеличение капитальных вложений в основные средства"		330217730 "Увеличение кредиторской задолженнос- ти по приоб- ретению ос- новных средств"
Отражение налога на добавленную стои- мость по объектам, финансируемым за счет предпринима- тельской деятельнос- ти и используемым для ее осуществления			221001560 "Увеличение дебиторской задолженнос- ти по НДС по приобретен- ным материа- льным цен- ностям, ра- ботам, услу- гам"	230217730 "Увеличение кредиторской задолженнос- ти по приоб- ретению ос- новных средств"
Начисление суммы по оплате труда лицам, не состоящим в штата по договорам граж- данско-правового ха- рактера; отражение стоимости прочих ус- луг других организа- ций, связанных с приобретением объек- тов основных средств (страхование, кон- сультационные услу- ги)	110601310 "Увеличение капитальных вложений в основные средства"	130207730 "Увеличение кредиторской задолженнос- ти по расче- там с пос- тавщиками и подрядчиками по оплате прочих ус- луг"	210601310 "Увеличение капитальных вложений в основные средства"	230207730 "Увеличение кредиторской задолженнос- ти по расче- там с пос- тавщиками и подрядчиками по оплате прочих ус- луг"	310601310 "Увеличение капитальных вложений в основные средства"		330207730 "Увеличение кредиторской задолженнос- ти по расче- там с пос- тавщиками и подрядчиками по оплате прочих ус- луг"
Начисление единого социального социаль- ного налога и стра- ховых взносов на обязательное пенси- онное страхование в РФ	110601310 "Увеличение капитальных вложений в основные средства"	130302730 "Увеличение кредиторской задолженнос- ти по ЕСН и страховым взносам на ОПС в РФ"	210601310 "Увеличение капитальных вложений в основные средства"	230302730 "Увеличение кредиторской задолженнос- ти по ЕСН и страховым взносам на ОПС в РФ"	310601310 "Увеличение капитальных вложений в основные средства"		330302730 "Увеличение кредиторской задолженнос- ти по ЕСН и страховым взносам на ОПС в РФ"
Отражение стоимости транспортных услуг сторонней организа- ции по доставке объ- екта основных средств	110601310 "Увеличение капитальных вложений в основные средства"	130203730 "Увеличение кредиторской задолженнос- ти по расче- там с пос- тавщиками и подрядчиками по оплате транспортных услуг"	210601310 "Увеличение капитальных вложений в основные средства"	230203730 "Увеличение кредиторской задолженнос- ти по расче- там с пос- тавщиками и подрядчиками по оплате транспортных услуг"	310601310 "Увеличение капитальных вложений в основные средства"		330203730 "Увеличение кредиторской задолженнос- ти по расче- там с пос- тавщиками и подрядчиками по оплате транспортных услуг"
Регистрационные сбо- ры, государственные пошлины и другие аналогичные платежи	110601310 "Увеличение капитальных вложений в основные средства"	130216730 "Увеличение кредиторской задолженнос- ти по прочим расходам"	210601310 "Увеличение капитальных вложений в основные средства"	230216730 "Увеличение кредиторской задолженнос- ти по прочим расходам"	310601310 "Увеличение капитальных вложений в основные средства"		330216730 "Увеличение кредиторской задолженнос- ти по прочим расходам"
Списание стоимости материальных запа- сов, использованных при приобретении (строительстве, из- готовлении) объектов	110601310 "Увеличение капитальных вложений в основные средства"	1105004401 "Уменьшение стоимости материальных запасов"	210601310 "Увеличение капитальных вложений в основные средства"	2105004401 "Уменьшение стоимости материальных запасов"	310601310 "Увеличение капитальных вложений в основные средства"		310500440 "Уменьшение стоимости материальных запасов"*(1)
Получение основных средств от других бюджетов бюджетной системы РФ	110601310 "Увеличение капитальных вложений в основные средства"	140101151 "Доходы от поступлений от других бюджетов бюджетной системы РФ"
Получение основных средств от негосу- дарственных органи- заций и физических лиц					310601310 "Увеличение капитальных вложений в основные средства"		340101180 "Прочие до- ходы"
Получение основных средств от наднацио- нальных организаций и правительств инос- транных государств					310601310 "Увеличение капитальных вложений в основные средства"		340101152 "Доходы от перечисления от наднацио- нальных ор- ганизаций и организаций правительств иностранных государств"
2. Принятие к учету объекта основных средств
Принятие к учету объекта (в полных рублях)	110100310 "Увеличение стоимости основных средств"*(2)	110601410 "Уменьшение капитальных вложений в основные средства"	210100310 "Увеличение стоимости основных средств"*(2)	210601410 "Уменьшение капитальных вложений в основные средства"	310100310 "Увеличение стоимости основных средств"*(2)		310601410 "Уменьшение капитальных вложений в основные средства"
Списание копеек	140101280 "Прочие рас- ходы"	110601410 "Уменьшение капитальных вложений в основные средства"	240101280 "Прочие рас- ходы"	210601410 "Уменьшение капитальных вложений в основные средства"	340101280 "Прочие рас- ходы"		310601410 "Уменьшение капитальных вложений в основные средства"
Оприходование излиш- ков основных средств, выявленных при инвентаризации (по рыночной стои- мости)			210100310 "Увеличение стоимости основных средств"*(2)	240101180 "Прочие до- ходы"
3. Начисление амортизации
Начисление амортиза- ции по объектам сто- имостью от 1000 до 10000 руб., включая посуду, независимо от их стоимости (100%)	140101271 "Расходы на амортизацию основных средств и нематериаль- ных активов"	110400410 "Уменьшение стоимости основных средств за счет аморти- зации"*(3)	210604340 "Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой про- дукции (ра- бот, услуг)"	210400410 "Уменьшение стоимости основных средств за счет аморти- зации"*(3)	340101271 "Расходы на амортизацию основных средств и нематериаль- ных активов"		310400410 "Уменьшение стоимости основных средств за счет аморти- зации"*(3)
Начисление амортиза- ции по объектам сто- имостью свыше 10 000 руб.	140101271 "Расходы на амортизацию основных средств и нематериаль- ных активов"	110400410 "Уменьшение стоимости основных средств за счет аморти- зации"*(3)	210604340 "Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой про- дукции (ра- бот, услуг)"	210400410 "Уменьшение стоимости основных средств за счет аморти- зации"*(3)	340101271 "Расходы на амортизацию основных средств и нематериаль- ных активов"		310400410 "Уменьшение стоимости основных средств за счет аморти- зации"*(3)
В случае отсутствия за отчетный период предпринимательской деятельности в конце года амортизация списывается на фи- нансовый результат			240103000 "Финансовый результат прошлых от- четных пери- одов"	210604440 "Уменьшение стоимости изготовления материалов, готовой про- дукции (ра- бот, услуг)"
4. Перемещение и выбытие объектов основных средств
Выдача объектов ос- новных средств стои- мостью до 1000 руб. в эксплуатацию (кро- ме посуды, мягкого инвентаря и библио- течного фонда)	140101172 "Доходы от реализации активов"	110100410 "Уменьшение стоимости основных средств"*(2)	210604340 "Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой про- дукции (ра- бот, услуг)"	210100410 "Уменьшение стоимости ос- новных средств"*(2)		340101172 "Доходы от реализации активов"	310100410 "Уменьшение стоимости основных средств"*(2)
Списание объектов основных средств, пришедших в негод- ность, по которым начислена амортиза- ция в размере 100% к моменту списания	110400410 "Уменьшение стоимости основных средств за счет аморти- зацтии"*(3)	110100410 "Уменьшение стоимости основных средств"*(2)	210400410 "Уменьшение стоимости основных средств за счет аморти- зации"*(3)	210100410 "Уменьшение стоимости ос- новных средств"*(2)		310400410 "Уменьшение стоимости основных средств за счет амор- тиза- ции"*(3)	310100410 "Уменьшение стоимости основных средств"*(2)
Списание объектов основных средств, пришедших в негод- ность, по которым не начислена амортиза- ция в размере 100% к моменту списания: - начисленной амор- тизации - остаточной стои- мости	110400410 "Уменьшение стоимости основных средств за счет аморти- зации"*(3) 140101172 "Доходы от реализации активов	110100410 "Уменьшение стоимости основных средств"*(2) 110100410 "Уменьшение стоимости основных средств"*(2)	210400410 "Уменьшение стоимости основных средств за счет аморти- зации"*(3) 240101172 "Доходы от реализации активов	210100410 "Уменьшение стоимости основных средств"*(2) 210100410 "Уменьшение стоимости основных средств"*(2)		310400410 "Уменьшение стоимости основных средств за счет амор- тиза- ции"*(3) 340101172 "Доходы от реализации активов	310100410 "Уменьшение стоимости основных средств"*(2) 310100410 "Уменьшение стоимости основных средств"*(2)
Списание объектов основных средств, пришедших в негод- ность вследствие бедствий и иных чрезвычайных ситуа- ций: - начисленной амор- тизации - остаточной стои- мости	110400410 "Уменьшение стоимости основных средств за счет аморти- зации"*(3) 340101273 "Чрезвычай- ные расходы по операциям с активами"	110100410 "Уменьшение стоимости основных средств"*(2) 110100410 "Уменьшение стоимости основных средств"*(2)	210400410 "Уменьшение стоимости основных средств за счет аморти- зации"*(3) 340101273 "Чрезвычай- ные расходы по операциям с активами"	210100410 "Уменьшение стоимости основных средств"*(2) 110100410 "Уменьшение стоимости основных средств"*(2)		З10400410 "Уменьшение стоимости основных средств за счет амор- тиза- ции"*(3) 340101273 "Чрезвычай- ные расходы по операци- ям с акти- вами"	3101004102 "Уменьшение стоимости основных средств"*(2) 110100410 "Уменьшение стоимости основных средств"*(2)
Постановка на учет материалов, получен- ных от ликвидации при списании объек- тов, пришедших в не- годность	110500340 "Увеличение стоимости материальных запасов"*(4)	140101172 "Доходы от реализации активов"	210500340 "Увеличение стоимости материальных запасов"*(4)	240101172 "Доходы от реализации активов" реализа-
Выявленные недостачи и потери от порчи материальных ценнос- тей. После списания основных средств с баланса: - недостача (по ры- ночной стоимости)	120901560 "Увеличение дебиторской задолженнос- ти по недос- тачам основ- ных средств"	140101172 "Доходы от реализации активов"	120901560 "Увеличение дебиторской задолженнос- ти по недос- тачам основ- ных средств"	140101172 "Доходы от реализации активов"		120901560 "Увеличение дебиторской задолжен- ности по недостачам основных средств"	140101172 "Доходы от реализации активов"
- отражение сумм, поступивших в возме- щение причиненного ущерба	121002400 "Расчеты с органами, организующи- ми исполне- ние бюджетов по поступле- ниям в бюд- жет от реа- лизации не- финансовых активов"	120901660 "Уменьшение дебиторской задолженнос- ти по недос- тачам основ- ных средств"	220101510 "Поступления денежных средств уч- реждения на банковские счета"	120901660 "Уменьшение дебиторской задолженнос- ти по недос- тачам основ- ных средств"		320101510 "Поступле- ния денеж- ных средств учреждения на банковс- кие счета"	120901660 "Уменьшение дебиторской задолженнос- ти по недос- тачам основ- ных средств"
Безвозмездная пере- дача объектов основ- ных средств средств - списание государ- ственным организаци- ям начисленной амо- ртизации остаточной стои- мости - списание негосу- дарственным органи- зациям начисленной амо- ртизации остаточной стои- мости	110400410 "Уменьшение стоимости основных средств за счет аморти- зации"*(3) 140101242 "Расходы на субсидии го- сударствен- ным органи- зациям" 110400410 "Уменьшение стоимости основных средств за счет аморти- зации"*(3) 140101242 "Расходы на субсидии не- государст- венным орга- низациям"	110100410 "Уменьшение стоимости основных средств"*(2) 110100410 "Уменьшение стоимости основных средств"*(2) 110100410 "Уменьшение стоимости основных средств"*(2) 110100410 "Уменьшение стоимости основных средств"*(2)
Списание другим бюд- жетам системы РФ - начисленной амор- тизации - остаточной стои- мости	110400410 "Уменьшение стоимости основных средств за счет аморти- зации"*(3) 140101251 "Расходы на перечисления другим бюд- жетам бюд- жетной сис- темы РФ"	110100410 "Уменьшение стоимости основных средств"*(2) 110100410 "Уменьшение стоимости основных средств"*(2)
5. Отражение результатов переоценки основных средств
Сумма дооценки пер- воначальной стоимос- ти объекта	110100310 "Увеличение стоимости основных средств"*(2)	340103000 "Финансовый результат прошлых от- четных пери- одов"	110100310 "Увеличение стоимости основных средств"*(2)	340103000 "Финансовый результат прошлых от- четных перио- дов"		110100310 "Увеличение стоимости основных с- редств"*(2)	340103000 "Финансовый результат прошлых от- четных пери- одов"
Сумма дооценки на- численной амортиза- ции	140103000 "Финансовый результат прошлых от- четных пери- одов"	110400410 "Уменьшение стоимости основных средств за счет аморти- зации"*(3)	140103000 "Финансовый результат прошлых от- четных пери- одов"	110400410 "Уменьшение стоимости ос- новных средств за счет аморти- зации"*(3)		140103000 "Финансовый результат прошлых от- четных пе- риодов"	110400410 "Уменьшение стоимости основных средств за счет аморти- зации"*(3)
Сумма уценки перво- начальной стоимости объекта	140103000 "Финансовый результат прошлых от- четных пери- одов"	110100410 "Уменьшение стоимости основных средств"*(2)	140103000 "Финансовый результат прошлых от- четных пери- одов"	110100410 "Уменьшение стоимости основных средств"*(2)		140103000 "Финансовый результат прошлых от- четных пе- риодов"	110100410 "Уменьшение стоимости основных средств"*(2)
Сумма уценки начис- ленной амортизации	110400410 "Уменьшение стоимости основных средств за счет аморти- зации"*(3)	140103000 "Финансовый результат прошлых отчетных периодов"	110400410 "Уменьшение стоимости основных средств за счет аморти- зации"*(3)	240103000 "Финансовый результат прошлых отчетных периодов"		110400410 "Уменьшение стоимости основных средств за счет амор- тиза- ции"*(3)	340103000 "Финансовый результат прошлых отчетных периодов"
6. Реализация объектов основных средств
В случае поступления сумм доходов на счет органа организующего исполнение бюджета:
- начисление дохо- дов*(5)	120509560 "Увеличение дебиторской задолженнос- ти по дохо- дам от реа- лизации ак- тивов"	140101172 "Доходы от реализации активов"
- поступление сумм в бюджет	121002180 "Расчеты с органами, организующи- ми исполне- ние бюджетов по поступле- ниям в бюд- жет прочим доходам"*(6)	120509660 "Уменьшение дебиторской задолженнос- ти по дохо- дам от собс- твенности"
- начисление нало- говых обязательств в части, причитающейся к поступлениям в другие бюджеты бюд- жетной системы РФ	140101172 "Доходы от реализации активов"	130300730 "Увеличение кредиторской задолженнос- ти по нало- говым обяза- тельст- вам"*(9)
- при завершении финансового года	140103000 "Финансовый результат прошлых от- четных пери- одов"	121002180 "Расчеты с органами, организующи- ми исполне- ние бюджетов по поступив- шим в бюджет прочим дохо- дам"
В случае поступления сумм доходов на счет бюджетной организа- ции:
- начисление дохода от реализации объек- та по рыночной цене			220509560 "Увеличение дебиторской задолженнос- ти по дохо- дам от реа- лизации ак- тивов"	240101172 "Доходы от реализации активов"		220509560 "Увеличение дебиторской задолжен- ности по доходам от реализации активов"	240101172 "Доходы от реализации активов"
- списание основных средств с баланса на величину начисленной амортизации			110400410 "Уменьшение стоимости основных средств за счет аморти- зации"*(3)	110100410 "Уменьшение стоимости основных средств"*(2)		110400410 "Уменьшение стоимости основных средств за счет амор- тиза- ции"*(3)	110100410 "Уменьшение стоимости основных средств"*(2)
б) на величину ос- таточной стоимости			240101172 "Доходы от реализации активов"	110100410 "Уменьшение стоимости основных средств"*(2)		340101172 "Доходы от реализации активов"	110100410 "Уменьшение стоимости основных средств"*(2)
- начисление расхо- дов по реализации имущества			240101200 "Расходы уч- режде- ния*(7)	230200730 "Увеличение кредиторской задолженности перед постав- щиками и под- рядчика- ми"*(8)		240101200 "Расходы учрежде- ния*(7)	230200730 "Увеличение кредиторской задолженнос- ти перед поставщиками и подрядчи- ками"*(8)
- списание расходов по реализации иму- щества			240101172 "Доходы от реализации активов"	240101200 "Расходы уч- реждения*(7)		240101172 "Доходы от реализации активов"	240101200 "Расходы уч- реждения*(7)
- начисление нало- говых платежей: принятие к заче- ту налога на до- бавленною стои- мость по приоб- ретенным ценнос- тям налог на прибыль			240101172 "Доходы от реализации активов" 230304830 "Уменьшение кредиторской задолженнос- ти по налогу на добавлен- ную стои- мость" 240101172 "Доходы от реализации активов"	230304730 "Увеличение кредиторской задолженности по налогу на добавленную стоимость" 221001660 "Уменьшение дебиторской задолженности по НДС по приобретенным материальным ценностям, работам, ус- лугам" 230303730 "Увеличение кредиторской задолженности по налогу на прибыль"		240101172 "Доходы от реализации активов" 230304830 "Уменьшение кредиторс- кой задол- женности по налогу на добавленную стоимость" 240101172 "Доходы от реализации активов"	230304730 "Увеличение кредиторской задолженнос- ти по налогу на добавлен- ную стои- мость" 221001660 "Уменьшение дебиторской задолженнос- ти по НДС по приобретен- ным матери- альным цен- ностям, ра- ботам, услу- гам" 230303730 "Увеличение кредиторской задолженнос- ти по налогу на прибыль"
- определение фина- нсового результата в конце года: положительного (прибыль) отрицательного (убыток)			240101172 "Доходы от реализации активов" 240103000 "Финансовый результат прошлых от- четных пери- одов"	240103000 "Финансовый результат прошлых от- четных перио- дов" 240101172 "Доходы от реализации активов"		240101172 "Доходы от реализации активов" 240103000 "Финансовый результат прошлых от- четных пе- риодов"	240103000 "Финансовый результат прошлых от- четных пери- одов" 240101172 "Доходы от реализации активов"
7. Оплата обязательств, возникших в результате операций с объектами основных средств (по бюджетной деятельности используется способ отражения через органы, осуществляющие кассовое обслуживание бюджета)
Оплата поставщику объекта (в случае отсутствия авансовых платежей)	130217830 "Уменьшение кредиторской задолженнос- ти по приоб- ретению ос- новных средств"	130405310 "Расчеты по платежам из бюджета с органами, организующи- ми исполне- ние бюдже- тов, по при- обретению основных средств"	230217830 "Уменьшение кредиторской задолженнос- ти по приоб- ретению ос- новных средств"	220101610 "Выбытия де- нежных средств уч- реждения с банковских счетов"		330217830 "Уменьшение кредиторс- кой задол- женности по приобрете- нию основ- ных средств"	320101610 "Выбытия де- нежных средств уч- реждения с банковских счетов"
Авансовые платежи (не более 30%)	120608560 "Увеличение дебиторской задолженнос- ти по выдан- ным авансам за приобре- тение основ- ных средств"	130405310 "Расчеты по платежам из бюджета с органами, организующи- ми исполне- ние бюдже- тов, по при- обретению основных средств"	220608560 "Увеличение дебиторской задолженнос- ти по выдан- ным авансам за приобре- тение основ- ных средств"	220101610 "Выбытия де- нежных средств уч- реждения с банковских счетов"		320608560 "Увеличение дебиторской задолжен- ности по выданным авансам за приобрете- ние основ- ных средств"	320101610 "Выбытия де- нежных средств уч- реждения с банковских счетов"
Принятие к зачету авансовых платежей	130217830 "Уменьшение кредиторской задолженнос- ти по приоб- ретению ос- новных средств"	120608660 "Уменьшение дебиторской задолженнос- ти по выдан- ным авансам за приобре- тение основ- ных средств"	230217830 "Уменьшение кредиторской задолженнос- ти по приоб- ретению ос- новных средств"	220608660 "Уменьшение дебиторской задолженности по выданным авансам за приобретение основных средств"		330217830 "Уменьшение кредиторс- кой задол- женности по приобрете- нию основ- ных средств"	320608660 "Уменьшение дебиторской задолженнос- ти по выдан- ным авансам за приобре- тение основ- ных средств"
Перечисление нало- гов: налог на добав- ленную стоимость налога на при- быль	130304830 "Уменьшение кредиторской задолженнос- ти по налогу на добавлен- ную стои- мость" 130303830 "Уменьшение кредиторской задолженнос- ти по налогу на прибыль"	130405280 "Расчеты по платежам из бюджета с органами, организующи- ми исполне- ние бюдже- тов, по про- чим расхо- дам"*(9)	230304830 "Уменьшение кредиторской задолженнос- ти по налогу на добавлен- ную стои- мость" 130303830 "Уменьшение кредиторской задолженнос- ти по налогу на прибыль"	220101610 "Выбытия де- нежных средств уч- реждения с банковских счетов" 220101610 "Выбытия де- нежных средств уч- реждения с банковских счетов"		230304830 "Уменьшение кредиторс- кой задол- женности по налогу на добавленную стоимость" 130303830 "Уменьшение кредиторс- кой задол- женности по налогу на прибыль"	220101610 "Выбытия де- нежных средств уч- реждения с банковских счетов" 220101610 "Выбытия де- нежных средств уч- реждения с банковских счетов"
Поступление выручки от реализации объек- та			220101510 "Поступления денежных средств уч- реждения на банковские счета"	220509560 "Погашение дебиторской задолженности по доходам от реализации активов"		220101510 "Поступле- ния денеж- ных средств учреждения на банковс- кие счета"	220509560 "Погашение дебиторской задолженнос- ти по дохо- дам от реа- лизации ак- тивов "
8. Отражение лимитов на приобретение объектов основных средств
Полученные суммы ли- митов бюджетных обя- зательств на приоб- ретение основных средств	150105310 "Полученные лимиты бюд- жетных обя- зательств по приобретению основных средств"	150103310 "Лимиты бюд- жетных обя- зательств получателей бюджетных средств по приобретению основных средств"
Принятие денежных обязательств (по мере поступления соответствующих документов: договоров, счетов-фактур, счетов к оплате и пр.)	150103310 "Лимиты бюд- жетных обя- зательств получателей бюджетных средств по приобретению основных средств"	К 150201310 "Принятые бюджетные обязательст- ва текущего года за счет приобретения основных средств"
Примечания (сноски): *(1) - разряд 22-23 в счете не конкретизирован в зависимости от вида используемого материального запаса; *(2) - разряд 22-23 в счете не конкретизирован в зависимости от вида основного средства; *(3) - разряд 22-23 в счете не конкретизирован в зависимости от вида амортизируемого основного средства; *(4) - разряд 22-23 в счете не конкретизирован в зависимости от вида материального запаса; *(5) - в случае сдачи имущества в аренду вместо счета 120509000 "Расчеты с дебиторами по доходам от реализации активов" используется счет 120510000 "Расчеты с дебиторами по прочим доходам"; вместо счета 140101172 "Доходы от реализации активов" используется счет "Доходы от операций с активами". В Инструкции не предусмотрен счет по доходам от операций с активами; *(6) - в Инструкции не предусмотрен счет по расчетам с органами, организующими исполнение бюдже- тов по доходам от реализации активов. В случае сдачи имущества в аренду счет 121002180 "Расчеты с органами, организующими исполнение бюджетов по поступившим в бюджет прочим доходам" следует поменять на счет 121002170 "Расчеты с органами, организующими исполнение бюджетов по поступившим в бюджет доходам от операций с активами"; *(7) - разряд 25-26 в счете не конкретизирован в зависимости от вида расхода; *(8) - разряд 22-23 в счете не конкретизирован в зависимости от вида кредиторской задолженности; *(9) - разряд 22-23 в счете не конкретизирован в зависимости от вида кредиторской задолженности по налоговым обязательствам, в исполнение Бюджетного кодекса РФ на счете следует отразить налого- вые обязательства, возникшие в результате реализации активов, в части, причитающейся к поступлени- ям в другие бюджеты бюджетной системы РФ.

Следует отметить, что информация, представленная в Инструкции, носит обобщенный характер без детализации по признаку вида деятельности (разряд 18 номера счета), а также ряду возникающих в практической деятельности операций по движению основных средств. Поэтому бухгалтеру в переходном периоде придется исходить из собственного понимания происходящих процессов. Посещение различных семинаров по "Бюджетному учету" показало отсутствие единства подходов в оформлении ряда бухгалтерских записей. Проводки по учету основных средств в табл. 4 также отражают авторское видение и требуют тщательного анализа каждым конкретным исполнителем учетного процесса.

Одним из спорных вопросов, на мой взгляд, является способ отражения в учете оплаты, связанной с приобретением основных средств. Так, в бухгалтерском учете затраты, связанные с приобретением объектов основных средств, включаются в первоначальную стоимость объектов, т.е. по кодам классификации операций сектора государственного управления (разряды 24-26 номера счета) должны отражаться знаком "310" или "410". В примерах Министерства финансов РФ, размещенных в сети Интернет, при оплате транспортных расходов, связанных с приобретением объекта, используется знак "222" (кредит счета 130405222 "Расчеты по платежам из бюджета с органами, организующими исполнение бюджетов, по оплате транспортных услуг"). Рассмотрим на примере оба варианта отражения таких расходов.

Пример: бюджетному учреждению доведены лимиты бюджетных обязательств по приобретению основных средств на сумму 25 000 руб. Учреждение приобрело объект, относящийся к виду "машины и оборудование", за 20 000 руб. и оплатило транспортные расходы, связанные с приобретением объекта, в размере 5 000 руб.

Оплату транспортных услуг оформим по двум вариантам:

А) в соответствии с требованиями учета "включение расходов, связанных с приобретением основных средств в их первоначальную стоимость"

Б) с отнесением кассовых расходов на соответствующие коды экономической классификации расходов

Оформим бухгалтерские записи в табл. 5

Таблица 5

Оформление хозяйственных операций по приобретению основных средств

N п/п	Хозяйственная операция	Сумма, руб.	Корреспонденция счетов (18-26-й разряды счета)
			Д	К
1	Полученные суммы лимитов бюджетных обязательств на приобретение основных средств	25 000	150105310 "Полученные лимиты бюджет- ных обязательств по приоб- ретению основных средств"	150103310 "Лимиты бюджетных обяза- тельств получателей бюджет- ных средств по приобретению основных средств"
2	Отражение стоимости основ- ного средства по договору купли-продажи	20 000	110601310 "Увеличение капитальных вложений в основные средс- тва"	130217730 "Увеличение кредиторской за- долженности по приобретению основных средств"
3	Отражение транспортных расходов	5000	110601310 "Увеличение капитальных вложений в основные средс- тва"	130203730 "Увеличение кредиторской за- долженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками по оплате транспортных ус- луг"
4	Принят объект к учету	25 000	110104310 "Увеличение стоимости ма- шин и оборудования"	110601410 "Уменьшение капитальных вло- жений в основные средства"
5	Оплата поставщикам за ос- новное средство	20 000	130217830 "Уменьшение кредиторской задолженности по приобре- тению основных средств"	130405310 "Расчеты по платежам из бюд- жета с органами, организую- щими исполнение бюджетов, по приобретению основных средств"
6а	Оплата транспортных услуг	5000	130203830 "Уменьшение кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчи- ками по оплате транспорт- ных услуг"	130405310 "Расчеты по платежам из бюд- жета с органами, организую- щими исполнение бюджетов, по приобретению основных средств"
6б	Оплата транспортных услуг	5000	130203830 "Уменьшение кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчи- ками по оплате транспорт- ных услуг"	130405222 "Расчеты "Расчеты по платежам из бюд- жета с органами, организую- щими исполнение бюджетов, по оплате транспортных услуг"
7а	Принятие денежных обяза- тельств по приобретению основного средства	25 000	150103310 "Лимиты бюджетных обяза- тельств получателей бюд- жетных средств по приобре- тению основных средств"	К 150201310 "Принятые бюджетные обяза- тельства текущего года за счет приобретения основных средств"
7б	Принятие денежных обяза- тельств: - по приобретению основ- ного средства - по оплате транспортных услуг	2000 1000	150103310 "Лимиты бюджетных обяза- тельств получателей бюд- жетных средств по приобре- тению основных средств" 150103222 "Лимиты бюджетных обяза- тельств получателей бюд- жетных средств по расходам за счет транспортных ус- луг"	К 150201310 "Принятые бюджетные обяза- тельства текущего года за счет приобретения основных средств" К 150201222 "Принятые бюджетные обяза- тельства текущего года за счет транспортных услуг"

По результатам отражения в учете хозяйственных операций по приобретению основных средств рассмотрим обороты по счетам санкционирования расходов бюджета в табл. 6.

Таблица 6

Обороты по счетам санкционирования расходов бюджета

Счета	Обороты за период действия лимитов		Остаток
	Д	К	Д	К
Вариант А
150105310 "Полученные лимиты бюджетных обязательств по приобретению основных средств"	25 000	26 000	25 000
150103310 "Лимиты бюджетных обяза- тельств получателей бюджетных средств по приобретению основных средств"	25 000	25 000	-	-
150201310 "Принятые бюджетные обяза- тельства текущего года за счет приобре- тения основных средств"		25 000		25 000
Итого	50 000	50 000	25 000	25 000
Вариант Б
150105310 "Полученные лимиты бюджетных обязательств по приобретению основных средств"	25 000		25 000
150103310 "Лимиты бюджетных обяза- тельств получателей бюджетных средств по приобретению основных средств"	20 000	25 000		5000
К 150201310 "Принятые бюджетные обяза- тельства текущего года за счет приобре- тения основных средств"		20 000		20 000
150103222 "Лимиты бюджетных обяза- тельств получателей бюджетных средств по расходам за счет транспортных услуг"	5000		5000
К 150201222 "Принятые бюджетные обяза- тельства текущего года за счет транс- портных услуг"		5000		5000
Итого	50 000	50 000	30 000	30 000
Можно рекомендовать закрыть в конце го- да счета санкционирования расходов	Д 150201000 "Принятые бюджетные обязательства текущего го- да" К 150105000 "Полученные лимиты бюджетных обязательств"

Считаю целесообразным отнесение транспортных расходов на код 310 (вариант А). Учреждение, получив лимиты на приобретение основных средств, должны распорядиться этими суммами так, чтобы все расходы, связанные с приобретением объектов, не превышали указанные лимиты.

В практической деятельности бюджетных учреждений нередко встречаются случаи, когда объект приобретается за счет различных источников. Такой случай в Инструкции N 70н не рассматривается. Предлагаю рассмотреть возможный вариант учета таких объектов. При этом следует учесть ряд особенностей:

вся стоимость основного средства относится на бюджетный счет;

НДС включается в первоначальную стоимость объекта;

амортизация начисляется по первому признаку вида деятельности и не может снижать налогооблагаемую базу при расчете налога на прибыль.

Пример: Организация приобрела компьютер стоимостью 47 200 руб.(в т.ч. НДС 7 200 руб.). Оплата компьютера была произведена за счет бюджетных средств на сумму 30 000 тыс. руб. и средств, полученных от предпринимательской деятельности на сумму 17 200 руб. Бухгалтерские записи отражены в табл. 7.

Таблица 7

Бухгалтерские записи в учете объектов основных средств,
приобретаемых за счет средств, полученных из различных источников
(бюджет, предпринимательская деятельность)

N п/п	Хозяйственная операция	Сумма, руб.	Корреспонденция счетов (18-26-й разряды счета)
			Д	К
1	В организацию поступил компьютер с соответствую- щими сопроводительными до- кументами:
	- в части бюджетных средств	30 000	110601310 "Увеличение капитальных вложений в основные средст- ва"	130217730 "Увеличение кредиторской задолженности по приобрете- нию основных средств"
	- в части средств от предпринимательской дея- тельности, направленных на финансирование бюджетной деятельности	17 200	110601310 "Увеличение капитальных вложений в основные средст- ва"	140101180 "Прочие доходы"
	- в части использование финансового результата от предпринимательской дея- тельности на финансирова- ние бюджетной деятельности	17 200	240103000 "Финансовый результат прош- лых отчетных периодов"	230217730 "Увеличение кредиторской долженности по приобретению основных средств"
2	Постановка на учет объекта основных средств	47 200	110104310 "Увеличение стоимости машин и оборудования"	110601410 "Уменьшение капитальных вложений в основные средст- ва"
3	Ежемесячное начисление амортизации (100 / (5 х 12)) х 47 200	786,67	140101271 "Расходы на амортизацию ос- новных средств и нематери- альных активов"	110404410 "Уменьшение стоимости машин и оборудования"
4	Оплата поставщику за ос- новное средство:
	- за счет бюджетных средств	30 000	130217830 "Уменьшение кредиторской задолженности по приобрете- нию основных средств"	130405310 "Расчеты по платежам из бюджета с органами, органи- зующими исполнение бюдже- тов, по приобретению основ- ных средств"
	- за счет средств, полу- ченных от предприниматель- ской деятельности	17 200	230217830 "Уменьшение кредиторской задолженности по приобрете- нию основных средств"	220101610 "Выбытие денежных средств учреждения с банковских счетов" 18.226*(1) (забалансовый счет)
*(1) К забалансовому счету 18 по расходованию денежных средств добавляется трехзначный код экономической классификации расходов. В данном случае считаю целесообразно применить код расходов 226 "Прочие услуги", так как код 310 "Увеличение стоимости основных средств" не может быть применим вследствие отсутствия приобретаемого объекта основных средств в учете по виду деятельности с признаком 2.

В табл. 4 не представлены записи по реализации основных средств, относящихся к движимому имуществу и отраженных на счетах бухгалтерского учета с признаком 1 (по 18-му знаку бухгалтерского счета). Рассмотрим их на примере с отражением бухгалтерских проводок в табл. 8.

Пример: На балансе бюджетного учреждения отражен компьютер по дебету счета 110104000 "Машины и оборудование" по первоначальной стоимости 15 000 руб. Объект прослужил 3 года, нормативный срок службы - 5 лет. В процессе эксплуатации объекта начислена амортизация на сумму 9 000 руб. (15 000 х 3 / 5) по кредиту счета 110404000 "Амортизация машин и оборудования". Остаточная стоимость составляет 6 000 руб. Компьютер реализован по цене 11 800 руб. (в том числе НДС 1 800 руб.). Дополнительные расходы, связанные с реализацией отсутствуют.

Таблица 8

Корреспонденция счетов по реализации движимого имущества,
отраженного в учете с признаком "1" (пример)

N п/п	Операция	Сумма, руб.	Корреспонденция счетов
			Д	К
1	Списание стоимости компьютера с баланса: - по величине начисленной амортизации - по величине остаточной сто- имости	9000 6000	110404410 "Уменьшение стоимости ма- шин и оборудования за счет амортизации" 140101172 "Доходы от реализации ак- тивов"	110104410 "Уменьшение стоимости ма- шин и оборудования" 110104410 "Уменьшение стоимости ма- шин и оборудования"
2	Начисление задолженности поку- пателей: - в части остаточной остаточ- ной стоимости объекта - на разницу между продажной и остаточной стоимостью объек- та: 11 800 - 6 000 = 5 800	6000 5800	120509560 "Увеличение дебиторской задолженности по доходам от реализации активов" 220509560 "Увеличение дебиторской задолженности по доходам от реализации активов"	140101172 "Доходы от реализации ак- тивов" 240101172 "Доходы от реализации ак- тивов"
3	Начисление НДС по реализации	1800	240101172 "Доходы от реализации ак- тивов"	230304730 "Увеличение кредиторской задолженности по НДС"
4	Начисление налога на прибыль (11 800 - 1800 - 6000) = 4000 4000 х 0,24 = 960	960	240101172 "Доходы от реализации ак- тивов"	230303730 "Увеличение кредиторской задолженности по налогу на прибыль"
5	Поступление оплаты от покупателей: - в части остаточной стоимос- ти объекта: - на разницу между продажной и остаточной стоимостью объек- та	6000 5800	120101510 "Поступления денежных средств учреждения на банковские счета" 220101510 "Поступления денежных средств учреждения на банковские счета"	120509560 "Погашение дебиторской задолженности по доходам от реализации активов " 220509660 "Погашение дебиторской задолженности по доходам от реализации активов"

Новым аспектом бюджетного учета в соответствии с Инструкцией является начисление амортизации, которая отражает не только степень изношенности основных средств, но и поэтапное снижение стоимости чистых активов учреждения и его финансового результата. То есть начисление амортизации - это процесс формирования расходов, связанных с использованием объектов основных средств.

Амортизация:

не начисляется на объекты основных средств стоимостью до 1 000 руб. включительно;

начисляется на объекты основных средств стоимостью от 1 000 до 10 000 руб. включительно в размере 100% балансовой стоимости;

начисляется на объекты основных средств стоимостью свыше 10 000 руб. ежемесячно линейным способом исходя из нормативного срока службы объекта.

В Инструкции N 70 не конкретизированы объекты основных средств, по которым амортизация не начисляется. Если вопрос по амортизации библиотечного фонда, как правило, не возникает (не начисляется), то по объектам "Посуда" и "Мягкий инвентарь" возникают сомнения. Так в соответствии с Методическими указаниями по внедрению инструкции по бюджетному учету посуда является амортизируемым объектом (100% при выдаче в эксплуатацию независимо от стоимости объекта). По объектам мягкого инвентаря амортизацию начислять не стоит до соответствующих указаний.

Нормативный срок службы объекта определяется в соответствии с постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" (с изм. и доп. от 09.06.2004, 08.09.2003). Этот документ формирует группы основных фондов по срокам службы объекта. Деление групп осуществляется на основе Общероссийского классификатора основных фондов ОК 013-94 (ОКОФ) (утв. Постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 N 359). К каждой группе определен период, в пределах которого устанавливается срок службы объекта (например: от 3 до 5 лет). Бюджетные учреждения должны принимать максимальный срок (в примере - 5 лет). Для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается учреждением в соответствии с техническими условиями или рекомендациями организаций-изготовителей.

Начисление амортизации начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета. Начисление амортизации прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости объекта или списания этого объекта с бухгалтерского учета. Начисленная амортизация в размере 100% стоимости на объекты, которые пригодны для дальнейшей эксплуатации, не может служить основанием для списания их по причине полной амортизации. Следует подчеркнуть, что амортизация начисляется только на объекты, находящиеся в эксплуатации.

Учет начисленной амортизации по объектам основных средств ведется на счетах:

010401000 "Амортизация жилых помещений";

010402000 "Амортизация нежилых помещений";

010403000 "Амортизация сооружений";

010404000 "Амортизация машин и оборудования";

010405000 "Амортизация транспортных средств";

010406000 "Амортизация производственного и хозяйственного инвентаря";

010407000 "Амортизация нематериальных активов".

В соответствии с Методическими указаниями по внедрению Инструкции по бюджетному учету, утвержденными приказом Министерства финансов РФ от 24.02.2005 N 26н, учреждение переносит остатки по счетам после осуществления операций по закрытию счетов бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности за 2004 г. Бухгалтерские операции по переводу остатков по счетам отражаются в Справке (ф. 0504833), установленной Инструкцией N 70н, в межотчетный период (период реформации остатков по старым субсчетам на 1 января 2005 г. на новые остатки по счетам плана счетов бюджетного учета на 1 января 2005 г.). Перенос остатков по счетам осуществляется по каждому счету отдельно по стоимости, по которой они числились по состоянию на 1 января 2005 г. в бухгалтерском учете учреждения.

В табл. 9 представлена корреспонденция счетов по переводу остатков по счетам "Малоценные предметы" и "Белье, постельные принадлежности, одежда и обувь", вызывающие наибольшие затруднения.

Таблица 9

Особенности бухгалтерских записей по переводу остатков по счетам
"Малоценные предметы" и "Белье, постельные принадлежности,
одежда и обувь" и отражения операций в межотчетный период

N п/п	Операции	Корреспонденция счетов
		Инструкция N 70н		Инструкция N 107н
		Д	К	Д	К
1	Перенос остатков по счетам малоценных предметов стоимостью до 1 000 руб. включительно (кроме посуды и мягкого инвентаря) отражается:
	- по находящимся в эксплуатации малоцен- ным предметам	040103000 "Финансовый резуль- тат прошлых отчет- ных периодов"			071 "Малоценные предметы в эксплуатации"
	- не находящимся в эксплуатации малоцен- ным предметам	01010000 "Основные средства"			070 "Малоценные предметы на складе"
2	Перенос остатков по счетам малоценных предметов стоимостью свыше 1 000 руб., посуда независимо от стоимости (по ОКОФ относящиеся к производственному и хозяйственному инвентарю):
	- находящимся на складе	010106000 "Производственный и хозяйственный ин- вентарь"			070
	- находящимся в эксп- луатации	010106310 "Производственный и хозяйственный ин- вентарь"			071
3	Перенос остатков по счетам "Белье, постельные принадлежности, одежда и обувь":
	- находящимся на складе	010108000 "Мягкий инвентарь"			072
	- находящимся в эксп- луатации	010108000 "Мягкий инвентарь"			073
4	При переносе остатков нефинансовых активов из состава малоценных предметов их стоимость за один объект принимается к бюджетному учету в целых рублях
	с отнесением копеек:	040103000 "Финансовый резуль- тат прошлых отчет- ных периодов"			07 "Малоценные предме- ты"
5	Перенесение остатков по фонду в малоценных предметах		040103000 "Финансовый ре- зультат прошлых отчетных периодов"	260 "Фонд в малоценных предметах"
6	На переведенные в сос- тав основных средств находящиеся в эксплуа- тации остатки малоцен- ных предметов стои- мостью свыше 1 000 руб. необходимо начис- лить амортизацию в размере 100%	040103000 "Финансовый резуль- тат прошлых отчет- ных периодов"	010406000 "Амортизация прои- зводственного и хозяйственного ин- вентаря"

Пример. В учреждении на конец 2004 г. были сформированы остатки по счетам "Малоценные предметы" и "Белье, постельные принадлежности, одежда и обувь", которые представлены в табл. 10.

Таблица 10

Остатки по счетам "Малоценные предметы",
"Белье, постельные принадлежности, одежда и обувь"
на конец 2004 г. (пример)

N п/п	Наименование предметов	Номер счета	Сумма, руб.	В том числе
				в полных рублях	в ко- пейках
1	"Малоценные предметы"	07	83 195,4	82 900	295,4
1.1	"Малоценные предметы на складе"	070	27 155,4	26 900	255,4
	В т.ч. шкафы (8 шт. по 1500,5 руб./шт)		12 004	12 000	4
	В т.ч. стулья (7 шт. по 700,2 руб./шт.)		4901,4	4900	1,4
	В т.ч. посуда (500 стаканов по 20,5 руб./шт.)		10 250	10 000	250
1.2	"Малоценные предметы в эксплуатации"	071	56 040	56 000	40
	В т.ч. ксероксы (2 шт. по 2000 руб./шт.)		4000	4000
	В т.ч. столы ( 100 шт. по 520,4 руб./шт.)		52 040	52 000	40
2	"Белье, постельные принадлежности, одежда и обувь"	07	82 798	82 700	98
2.1	"Белье, постельные принадлежности, одежда и обувь на скла- де"	072	35 203	35 200	3
	В т.ч. одеяла (20 шт. по 1010,15 руб./шт.)		20 203	20 200	3
	В т.ч. подушки (50 шт. по 300 руб./шт.)		15 000	15 000
2.2	"Белье, постельные принадлежности, одежда и обувь в эксп- луатации"	073	47 595	47 500	95
	В т.ч. матрацы (40 шт. по 1000,5 руб./шт.)		40 020	40 000	20
	В т.ч. подушки (100 шт. по 75,75 руб./шт.)		7575	7500	75
3	Итого		165 993,4	165 600	393,4

В межотчетный период учреждение должно сделать следующие записи (табл. 11):

Таблица 11

Записи в межотчетный период (пример)

Операция	Сумма, руб.	Корреспонденция счетов
		Инструкция N 70н		Инструкция N 107н
		Д	К	Д	К
Списание копеек	393,4	040103000			07
Перенос остатков по счетам малоценных предметов стоимостью до 1000 руб (кроме посуды):
- по находящимся в эксплуа- тации малоценным предметам	52 000	040103000			071
- не находящимся в эксплуа- тации малоценным предметам	4900	010106310			070
Перенос остатков по счетам малоценных предметов на складе
- в части посуды	10 000	010106310			070
Перенос остатков по счетам малоценных предметов стоимостью свыше 1000 руб.
- по находящимся в эксплуа- тации малоценным предметам	4000	010104310			071
- не находящимся в экплуа- тации малоценным предметам	12 000	010106310			070
Перенос остатков по счетам "Белье, постельные принадлежности, одежда и обувь"
- находящимся в эксплуата- ции	47 500	010108310			073
- находящимся на складе	35 200	010108310			072
Перенесение остатков по фонду в малоценных предметах
	165 993,4		040103000 "Финансовый ре- зультат прошлых отчетных перио- дов"	260 "Фонд в мало- ценных предме- тах"
На переведенные в состав основных средств находящиеся в эксплуатации остатки малоценных предметов стоимостью свыше 1 000 руб. необходимо начислить амортизацию в размере 100%
Ксероксы	4000	040103000	010404000

Перенос остатков по счету 020 "Износ основных средств" по объектам нефинансовых активов, отраженных на субсчетах 017 "Рабочий и продуктивный скот" и 019 "Прочие основные средства", оформляется бухгалтерской записью:

Д 020 "Износ основных средств";

К 010406000 "Амортизация производственного и хозяйственного инвентаря".

Последующее начисление сумм амортизации на объекты прочих основных средств, подлежащих амортизации, отражается записью:

Д 040101271 "Расходы на амортизацию основных средств и нематериальных активов";

К 010406000 "Амортизация производственного и хозяйственного инвентаря".

После отражения бухгалтерских операций по переводу остатков на объекты нефинансовых активов следует начислять амортизацию в порядке, установленном Инструкцией N 70н. При этом на объекты основных средств (кроме библиотечного фонда) стоимостью до 10 000 руб. включительно, приобретенные до 1 января 2005 г. и находящиеся в эксплуатации, производится доначисление амортизации до 100% в межотчетный период.

На объекты основных средств, приобретенные до 1 января 2005 г., в случае если срок их полезного использования, исчисленного в новом порядке, меньше ранее применяемого нормативного срока, норма амортизации рассчитывается как результат деления остаточной стоимости актива на оставшийся срок полезной эксплуатации. В случае если фактический срок эксплуатации объекта больше вновь исчисленного, амортизация доначисляется до 100% в январе 2005 г.

Пример: Первоначальная стоимость объекта основного средства составляет 60 000 руб. В соответствии со старым порядком начисления износа нормативный срок службы объекта составлял 10 лет. Новый срок службы - 5 лет.

1. Объект прослужил 8 лет, начислен износ в размере 48 000 руб.(60000 х 8 / 10), остаточная стоимость составляет 12 000 руб. (60 000 - 48 000). В январе 2005 г. должна быть доначислена амортизации до 100%, т.е. в размере 12 000 руб.

2. Объект прослужил 2 года, начислен износ в размере 12 000 руб. (60 000 х 2 / 10), остаточная стоимость составляет 48 000 руб. (60 000 - 12 000). Годовая норма амортизации начиная с 2005 г. составит: 48 000 / (5 лет - 2 года) = 16 000 руб. Ежемесячная норма амортизации составит: 16 000 / 12 мес. = 1 333,33 руб.

Если при переносе остатков по нефинансовым активам и принятии к учету новых объектов невозможно отнести их к определенным разделам классификации (ОКОФ), указанные объекты нефинансовых активов отражаются в бюджетном учете на счете 010110000 "Прочие основные средства".

В заключение можно рекомендовать бухгалтерам бюджетных учреждений как можно быстрее осуществить переход учета на Инструкцию N 70н. При этом следует психологически себя настроить на возможность ошибок в процессе освоения нового учета. В любом случае, наступит время стабилизации учетного процесса, и бухгалтер начнет работать в нормальном режиме.

Л.П. Курочкина,

кандидат экономических наук, доцент кафедры

бухгалтерского учета и аудита Костромского

государственного технологического института

"Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях", N 8, апрель 2005 г.