Бесплатные материалы: сэкономить не удастся (Л. Журавлева, "Московский бухгалтер", N 5, май 2005 г.)

Бесплатные материалы: сэкономить не удастся

Как правило, материалы поступают на фирму разными путями. На их закупке руководство обычно стремится сэкономить. Причем в некоторых случаях это становится настоящей головной болью для бухгалтера.

Иногда материалы, товары или другое имущество достаются фирме даром. Например, учредитель решил бесплатно передать их фирме. Другой случай: при инвентаризации на предприятии обнаружены излишки, которые необходимо как-то оприходовать. Или разобрали основное средство и приняли на учет материалы, оставшиеся в результате демонтажа. Таковы самые распространенные ситуации, когда на фирме появляется бесплатное имущество. При этом в Гражданском кодексе законодателем оговорены строго конкретные обстоятельства его появления на фирме. Первое - когда предприятие получает что-нибудь по договору дарения (ст. 572 ГК). Причем существует оговорка: стоимость подарка между фирмами должна быть меньше пяти минимальных зарплат, что составляет всего 500 рублей (ст. 575 ГК). Получается, что предприятия могут делать друг другу лишь очень "скупые" подарки - разрешенная кодексом сумма очень мала.

Вторая оговоренная в кодексе ситуация безвозмездной передачи - пожертвование - еще более экзотична. Жертвовать можно лишь в пользу очень узкого круга организаций: больниц, школ, научных учреждений и других (ст. 582 ГК).

Как оценить подарок

Налоговый кодекс, однако, разрешает фирмам учитывать безвозмездно полученное имущество как внереализационные доходы (п. 8, 13, 20 ст. 250 НК). Причем, уточнил законодатель, оценивать подарки, полученные от других организаций, надо по рыночным ценам. О том, по какой цене принимать излишки после инвентаризации и материалы при ликвидации оборудования, ничего не сказано.

В бухгалтерском учете есть правило: учитывать материалы от демонтажа основных средств по стоимости, сформированной в бухучете (п. 9 ПБУ 5/01 и п. 28 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности). В этом случае бухгалтер приходует материалы по их рыночной цене на момент покупки разобранного основного средства.

За неимением других указаний бухгалтеры применяют это правило и в налоговом учете. Однако факт остается фактом: распространенные случаи безвозмездного приобретения фирмой имущества законодателем четко не оговорены. Поэтому в бухгалтерских умах возникает много вопросов.

Бухгалтерский учет на службе налогового

Неясности начинаются тогда, когда фирма решает полученное даром имущество каким-то образом использовать. Причем как бы она ни пожелала поступить - пустить материалы в производство или продать, сложности неизбежно появляются. С одной стороны, доходы, например, от продажи материалов фирма может уменьшить на их стоимость. Но, с другой стороны, можно ли поставить в расход стоимость имущества, рассчитанную "по-бухгалтерски"? В Налоговом кодексе четко прописано: учесть материальные расходы можно, только когда известна цена их покупки (п. 2 ст. 254 НК).

Есть требования Налогового кодекса, которые не прямо, но косвенно запрещают учитывать в расходах подаренные фирме материалы. Там, например, сказано, что расходы должны быть "произведенными" и "документально подтвержденными" (п. 1 ст. 252 НК). Это значит, по мнению некоторых налоговых инспекторов, что фирма должна действительно как-то на материалы потратиться и получить подтверждающие это документы.

В одном из своих писем контролеры заняли категоричную позицию (письмо МНС от 29 апреля 2004 г. N 02-5-10/33). Они запретили уменьшать налогооблагаемую прибыль на стоимость "бесплатного" имущества.

Фиктивный приход - это выход

Бухгалтер должен оприходовать бесплатные материалы по каким-то документам (без "левой" первички в этом случае не обойтись). В принципе, для оприходования достаточно отгрузочных документов "продавца". Но чтобы показать контролерам, что вы намеревались принять к вычету НДС, лучше получить и счет-фактуру на "подаренные" материалы. Оплачивать их вы не собираетесь, а документы предназначены лишь для того, чтобы определить стоимость приобретения при списании материалов в расход. Понятно, что схема эта применима, только если фирма ведет учет методом начисления. Тогда расходы в налоговом учете можно списать в том отчетном периоде, к которому они относятся. Независимо от времени фактической оплаты (п. 1 ст. 272 НК).

Через три года нужно будет списать кредиторскую задолженность и увеличить на нее налог на прибыль (п. 18 ст. 250 НК). Однако двойного налогообложения, когда при оприходовании подарка налог платят, а при списании не уменьшают, фирма в этом случае избежит.

Большой минус такой "лазейки" - риск, что в течение трех лет контролеры проверят фирму и сочтут материалы безвозмездно полученными. Однако вероятность того, что проверкой охватят сразу два периода - оприходования и списания подаренных материалов, может быть невелика. В Москве, например, контролеры просто не успевают "на выезде" проверить все малые предприятия. Таким фирмам можно попробовать воспользоваться данной схемой. Тем более что Налоговый кодекс не велит им восстанавливать какие-либо расходы при списании кредиторской задолженности. Единственное условие - начислить и заплатить налог на прибыль.

Справочно

Какие документы регулируют учет материалов

1. Положение по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01 (утверждено приказом Минфина от 9 июня 2001 г. N 44н).

2. Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (утверждены приказом Минфина от 28 декабря 2001 г. N 119н).

3. Методические указания по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды (утверждены приказом Минфина от 26 декабря 2002 г. N 135н).

4. Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утверждены приказом Минфина от 13 июня 1995 г. N 49).

"Классический" материальный учет

Материалы фирмы должны учитывать на счете 10, используя один из двух возможных вариантов оценки: фактическую себестоимость приобретения (заготовления) или учетные цены.

В первом случае в дебет счета 10 относят все расходы по покупке материалов. При этом дебетуют счет 10 и кредитуют один из следующих счетов: 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 71 "Расчеты с подотчетными лицами", 20 "Основное производство".

Материалы, купленные за иностранную валюту, оценивают в рублях путем пересчета суммы в иностранной валюте по курсу ЦБ, действующему на дату оприходования ценностей (п. 15 ПБУ 5/01).

Во втором случае - учете материалов на счете 10 по учетным ценам - необходимо использовать два дополнительных счета. Это счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей". На счете 16 фирмы показывают разницы между стоимостью материалов в фактических затратах на приобретение и по учетным ценам. В этом случае их оприходование материалов по принятым на фирме учетным ценам нужно оформить записью: Дебет 10 Кредит 15.

Затем разницу между стоимостью материалов по учетным ценам и фактической себестоимостью их приобретения нужно списать со счета 15 на счет 16. Остаток по счету 15 на конец месяца говорит о том, что материальные ценности находятся в пути.

Что касается накопленных на счете 16 разниц, то их нужно списывать. Причем если разница отрицательная (кредитовый остаток по счету), ее надо сторнировать. Проводку делают в корреспонденции с дебетом счетов учета затрат на производство пропорционально стоимости израсходованных в производстве материалов по учетным ценам.

Если фирма оприходовала материальные ценности, право собственности на которые переходит к ней в момент их оплаты, то их надо учесть на забалансовом счет 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение" вплоть до момента оплаты.

Л. Журавлева

"Московский бухгалтер", N 5, май 2005 г.