Комментарий к Федеральному закону от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (В.Р. Захарьин, "Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров", N 5, май 2005 г.)

Комментарий к Федеральному закону от 30.12.2004 N 214-ФЗ
"Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов
и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые
законодательные акты Российской Федерации"*(1)

Статья 1. Предмет регулирования настоящего Федерального закона

1. Настоящий Федеральный закон регулирует отношения, связанные с привлечением денежных средств граждан и юридических лиц для долевого строительства многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости на основании договора участия в долевом строительстве (далее - участники долевого строительства) и возникновением у участников долевого строительства права собственности на объекты долевого строительства, а также устанавливает гарантии защиты прав, законных интересов и имущества участников долевого строительства.

2. Кроме предусмотренного частью 1 настоящей статьи случая привлечение денежных средств граждан физическим или юридическим лицом с принятием на себя обязательств, после исполнения которых у гражданина может возникнуть право собственности на жилое помещение в строящемся (создаваемом) многоквартирном доме, допускается в случаях, если это предусмотрено законодательством Российской Федерации о жилищных накопительных кооперативах.

Федеральный закон от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 214-ФЗ) принят в составе пакета законов по обеспечению рынка доступного жилья и направлен на законодательное урегулирование вопросов привлечения денежных средств населения и юридических лиц для строительства многоквартирных домов, а также на установление законодательных норм, направленных на защиту интересов участников договора участия в долевом строительстве.

Из норм ст. 1 Закона N 214-ФЗ, в частности, следует, что привлечение денежных средств юридических и физических лиц для финансирования строительства может осуществляться только в двух формах - в виде долевого участия в строительстве и при создании жилищных накопительных кооперативов.

Правовые, экономические и организационные основы деятельности жилищных накопительных кооперативов по привлечению и использованию денежных средств граждан - своих членов на приобретение или строительство жилых помещений установлены Федеральным законом от 30.12.2004 N 215-ФЗ "О жилищных накопительных кооперативах".

В соответствии со ст. 2 Федерального закона от 30.12.2004 N 215-ФЗ жилищный накопительный кооператив - это потребительский кооператив, созданный как добровольное объединение граждан на основе членства в целях удовлетворения потребностей членов кооператива в жилых помещениях путем объединения членами кооператива паевых взносов. По установленному гражданским законодательством общему правилу, пайщиками и учредителями потребительских кооперативов могут быть физические и юридические лица.

Таким образом, отличие между долевым участием в строительстве и жилищным накопительным кооперативом состоит в том, что во втором случае новое юридическое лицо не создается. Денежные средства аккумулируются непосредственно у застройщика. Потребительский кооператив, как правило, застройщиком не является - соответствующие функции чаще всего выполняются специализированной организацией.

Статья 2. Основные понятия, используемые в настоящем Федеральном законе

Для целей настоящего Федерального закона используются следующие основные понятия:

1) застройщик - юридическое лицо независимо от его организационно-правовой формы или индивидуальный предприниматель, имеющие в собственности или на праве аренды земельный участок и привлекающие денежные средства участников долевого строительства в соответствии с настоящим Федеральным законом для строительства (создания) на этом земельном участке многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости на основании полученного разрешения на строительство. При этом к иным объектам недвижимости относятся гаражи, объекты здравоохранения, общественного питания, предпринимательской деятельности, торговли, культуры и иные объекты недвижимости, за исключением объектов производственного назначения;

2) объект долевого строительства - жилое или нежилое помещение, подлежащее передаче участнику долевого строительства после получения разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости и входящее в состав указанного многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости, строящихся (создаваемых) также с привлечением денежных средств участника долевого строительства.

Из определений, приведенных в ст. 2 Закона N 214-ФЗ, можно сделать следующие выводы:

- обязательным условием для привлечения денежных средств организаций и граждан при долевом строительстве является наличие у застройщика (в собственности или в аренде) земельного участка. Это требование следует из норм ст. 747 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ), в соответствии с которой заказчик обязан своевременно предоставить для строительства земельный участок. Площадь и состояние предоставляемого земельного участка должны соответствовать содержащимся в договоре строительного подряда условиям, а при отсутствии таких условий - обеспечивать своевременное начало работ, их нормальное ведение и завершение в срок;

- привлечение средств организаций и граждан в форме долевого участия в строительстве объектов производственного назначения не допускается. Для этого могут использоваться другие формы заимствования, например эмиссия ценных бумаг (облигаций и т.д.);

- привлеченные денежные средства могут быть использованы и на строительство объектов инфраструктуры (иных объектов недвижимости). Однако это допускается только в случае, если создание подобных объектов сопутствует строительству многоквартирного жилого дома.

Статья 3. Право на привлечение денежных средств участников долевого строительства для строительства (создания) многоквартирного дома и (или) иных объектов недвижимости

1. Застройщик вправе привлекать денежные средства участников долевого строительства для строительства (создания) многоквартирного дома и (или) иных объектов недвижимости только после получения в установленном порядке разрешения на строительство, опубликования и (или) размещения проектной декларации в соответствии с настоящим Федеральным законом и государственной регистрации права собственности или права аренды застройщика на земельный участок, предоставленный для строительства (создания) многоквартирного дома и (или) иных объектов недвижимости, в состав которых будут входить объекты долевого строительства.

2. Право на привлечение денежных средств граждан для строительства (создания) многоквартирного дома с принятием на себя обязательств, после исполнения которых у гражданина может возникнуть право собственности на жилое помещение в строящемся (создаваемом) многоквартирном доме, имеют отвечающие требованиям настоящего Федерального закона застройщики на основании договора участия в долевом строительстве.

3. В случае привлечения денежных средств гражданина для строительства (создания) многоквартирного дома с принятием на себя обязательств, после исполнения которых у гражданина может возникнуть право собственности на жилое помещение в строящемся (создаваемом) многоквартирном доме, лицом, не имеющим на это права в соответствии с настоящим Федеральным законом, гражданин может потребовать от данного лица немедленного возврата переданных ему денежных средств, а также уплаты предусмотренных статьей 395 Гражданского кодекса Российской Федерации процентов в двойном размере на сумму этих средств и возмещения сверх суммы процентов причиненных гражданину убытков.

Статья 3 Закона N 214-ФЗ устанавливает требования, которые предъявляются к застройщику для того, чтобы он мог получить право привлекать денежные средства граждан.

Статьей 395 ГК РФ определена ответственность физических и юридических лиц за неисполнение денежного обязательства. За пользование чужими денежными средствами вследствие их неправомерного удержания лицо, незаконно пользующееся денежными средствами, обязано уплатить проценты на сумму этих средств.

Размер процентов определяется учетной ставкой банковского процента, существующей в месте жительства кредитора (если кредитором является физическое лицо) на день исполнения денежного обязательства или его соответствующей части.

В соответствии с п. 2 ст. 395 ГК РФ кредитор вправе требовать от должника возмещения убытков только в случае, если убытки превышают причитающуюся сумму процентов (в части, превышающей эту сумму). Разумеется, кредитор должен доказать, что убытки реально имели место, а также должен подтвердить размер убытков.

Проценты за пользование чужими денежными средствами взимаются по день уплаты суммы этих средств кредитору, если законом, иными правовыми актами или договором не установлен более короткий срок для начисления процентов.

Необходимо отметить, что ст. 395 ГК РФ допускает указание в договоре (на основании которого производится взыскание процентов) иного размера процентов. В Законе N 214-ФЗ аналогичная ссылка отсутствует.

Кроме того, в ст. 3 Закона N 214-ФЗ отсутствует указание на то, что в действиях заказчика, привлекающего денежные средства без достаточных оснований, содержится состав административного нарушения, хотя ст. 25 Закона N 214-ФЗ Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях (КоАП РФ) дополнен ст. 14.28 "Нарушение требований законодательства об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости", пунктом 1 которой предусмотрено наложение административного штрафа (на должностных лиц в размере от 150 до 200 МРОТ; на юридических лиц - от 4000 до 5000 МРОТ) в случае привлечения денежных средств лицом, не имеющим на это права в соответствии с законодательством об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости.

Необходимость уплаты административного штрафа делает проблематичным взыскание процентов и убытков, а также основной суммы долга.

Статья 4. Договор участия в долевом строительстве

1. По договору участия в долевом строительстве (далее - договор) одна сторона (застройщик) обязуется в предусмотренный договором срок своими силами и (или) с привлечением других лиц построить (создать) многоквартирный дом и (или) иной объект недвижимости и после получения разрешения на ввод в эксплуатацию этих объектов передать соответствующий объект долевого строительства участнику долевого строительства, а другая сторона (участник долевого строительства) обязуется уплатить обусловленную договором цену и принять объект долевого строительства при наличии разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости.

2. Правительство Российской Федерации вправе издавать правила, обязательные для сторон договора при его заключении и исполнении.

3. Договор заключается в письменной форме, подлежит государственной регистрации и считается заключенным с момента такой регистрации.

4. Договор должен содержать:

1) определение подлежащего передаче конкретного объекта долевого строительства в соответствии с проектной документацией застройщиком после получения им разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости;

2) срок передачи застройщиком объекта долевого строительства участнику долевого строительства;

3) цену договора, сроки и порядок ее уплаты;

4) гарантийный срок на объект долевого строительства.

5. При отсутствии в договоре условий, предусмотренных частью 4 настоящей статьи, такой договор считается незаключенным.

6. Риск случайной гибели или случайного повреждения объекта долевого строительства до его передачи участнику долевого строительства несет застройщик.

7. В случае смерти гражданина - участника долевого строительства его права и обязанности по договору переходят к наследникам, если федеральным законом не предусмотрено иное. Застройщик не вправе отказать таким наследникам во вступлении в договор.

8. Существующие на день открытия наследства участника долевого строительства имущественные права и обязанности, основанные на договоре, заключенном в соответствии с настоящим Федеральным законом, входят в состав наследства участника долевого строительства в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации.

9. К отношениям, вытекающим из договора, заключенного гражданином - участником долевого строительства исключительно для личных, семейных, домашних и иных нужд, не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, применяется законодательство Российской Федерации о защите прав потребителей в части, не урегулированной настоящим Федеральным законом.

Перечень обязательных условий договора, установленный п. 4 ст. 4 Закона N 214-ФЗ, является исчерпывающим. Это не означает, что в договор не могут быть включены другие условия, однако кредитор (юридическое или физическое лицо, чьи средства привлекаются) не имеет права требовать их включения в договор.

Необходимо отметить, что подраздел 2 раздела III "Общая часть обязательственного права" ГК РФ, устанавливающий общие положения о договоре, не содержит термина "незаключение договора" и не регулирует последствий, которые наступают в случае, если договор считается незаключенным.

Статья 5. Цена договора

1. В договоре указывается цена договора, то есть размер денежных средств, подлежащих уплате участником долевого строительства для строительства (создания) объекта долевого строительства. Цена договора может быть определена в договоре как сумма денежных средств на возмещение затрат на строительство (создание) объекта долевого строительства и денежных средств на оплату услуг застройщика.

2. По соглашению сторон цена договора может быть изменена после его заключения, если договором предусмотрены возможности изменения цены, случаи и условия ее изменения.

3. Уплата цены договора производится путем внесения платежей единовременно или в установленный договором период, исчисляемый годами, месяцами или неделями.

4. В случае, если в соответствии с договором уплата цены договора должна производиться участником долевого строительства путем единовременного внесения платежа, просрочка внесения платежа в течение более чем три месяца является основанием для предъявления застройщиком требования о расторжении договора в судебном порядке.

5. В случае, если в соответствии с договором уплата цены договора должна производиться участником долевого строительства путем внесения платежей в предусмотренный договором период, систематическое нарушение участником долевого строительства сроков внесения платежей, то есть нарушение срока внесения платежа более чем три раза в течение двенадцати месяцев или просрочка внесения платежа в течение более чем три месяца, является основанием для предъявления застройщиком требования о расторжении договора в судебном порядке.

6. В случае нарушения установленного договором срока внесения платежа участник долевого строительства уплачивает застройщику неустойку (пени) в размере одной стопятидесятой ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действующей на день исполнения обязательства, от суммы просроченного платежа за каждый день просрочки.

В соответствии со ст. 744 ГК РФ заказчик вправе вносить изменения в техническую документацию при условии, если вызываемые этим дополнительные работы по стоимости не превышают 10% указанной в смете общей стоимости строительства и не меняют характера предусмотренных в договоре строительного подряда работ. Внесение в техническую документацию изменений в большем объеме осуществляется на основе согласованной сторонами дополнительной сметы. Согласно ст. 450 ГК РФ подрядчик вправе требовать пересмотра сметы, если по не зависящим от него причинам стоимость работ превысила смету не менее чем на 10%. Кроме того, подрядчик вправе требовать возмещения разумных расходов, которые понесены им в связи с установлением и устранением дефектов в технической документации. Приведенные нормы являются нормами прямого действия. Иными словами, заказчик не имеет возможности отказаться от пересмотра цены договора строительного подряда, если фактические затраты более чем на одну десятую превысили первоначально определенную сметную стоимость строительства. По нашему мнению, соответствующие положения должны быть воспроизведены в договоре участия в долевом строительстве, с тем чтобы была оговорена возможность дополнительного сбора денежных средств в случае увеличения фактической стоимости строительства.

Статья 6. Срок передачи застройщиком объекта долевого строительства участнику долевого строительства

1. Застройщик обязан передать участнику долевого строительства объект долевого строительства не позднее срока, предусмотренного договором. При этом срок передачи застройщиком объектов долевого строительства должен быть единым для всех участников долевого строительства, за исключением случая, установленного частью 3 настоящей статьи.

2. В случае нарушения предусмотренного договором срока передачи участнику долевого строительства объекта долевого строительства застройщик уплачивает участнику долевого строительства неустойку (пени) в размере одной семидесятипятой ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действующей на день исполнения обязательства, от цены договора за каждый день просрочки.

3. В случае, если строительство (создание) многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости не может быть завершено в предусмотренный договором срок, застройщик не позднее чем за два месяца до истечения указанного срока обязан направить участнику долевого строительства соответствующую информацию и предложение об изменении договора. Изменение предусмотренного договором срока передачи застройщиком объекта долевого строительства участнику долевого строительства осуществляется в порядке, установленном Гражданским кодексом Российской Федерации.

Статья 7. Гарантии качества, предусмотренные договором

1. Застройщик обязан передать участнику долевого строительства объект долевого строительства, качество которого соответствует условиям договора либо при отсутствии или неполноте условий такого договора требованиям технических регламентов, проектной документации и градостроительных регламентов, а также иным обязательным требованиям.

2. В случае, если объект долевого строительства построен (создан) застройщиком с отступлениями от условий договора, приведшими к ухудшению качества такого объекта, или с иными недостатками, которые делают его непригодным для предусмотренного договором использования, участник долевого строительства, если иное не установлено договором, по своему выбору вправе потребовать от застройщика:

1) безвозмездного устранения недостатков в разумный срок;

2) соразмерного уменьшения цены договора;

3) возмещения своих расходов на устранение недостатков.

3. В случае существенного нарушения требований к качеству объекта долевого строительства участник долевого строительства в одностороннем порядке вправе отказаться от исполнения договора и потребовать от застройщика возврата денежных средств и уплаты процентов в соответствии с частью 2 статьи 9 настоящего Федерального закона.

4. Условия договора об освобождении застройщика от ответственности за недостатки объекта долевого строительства являются ничтожными.

5. Гарантийный срок для объекта долевого строительства устанавливается договором и не может составлять менее чем пять лет. Указанный гарантийный срок исчисляется со дня передачи объекта долевого строительства участнику долевого строительства, если иное не предусмотрено договором.

6. Участник долевого строительства вправе предъявить застройщику требования в связи с ненадлежащим качеством объекта долевого строительства при условии, если такое качество выявлено в течение гарантийного срока.

В соответствии с п. 2 ст. 450 ГК РФ существенным признается нарушение договора одной из сторон, которое влечет для другой стороны такой ущерб, что она в значительной степени лишается того, на что была вправе рассчитывать при заключении договора.

В случае одностороннего отказа от исполнения договора полностью или частично, когда такой отказ допускается законом или соглашением сторон, договор считается расторгнутым или измененным.

Фактический запрет на включение в договор условий, освобождающих заказчика от ответственности, не означает, что в договоре не должны быть прописаны условия, при которых ответственность наступает, а также сроки расчетов с инвесторами (дольщиками) по отдельным видам претензий. По нашему мнению, ничтожными должны также считаться условия, смягчающие ответственность заказчика по сравнению с общими нормами гражданского законодательства, например ограничение срока уплаты процентов датой отказа дольщика от договора. Статья 395 ГК РФ устанавливает обязанность уплаты процентов за весь период пользования чужими денежными средствами, который оканчивается датой фактического возврата вышеуказанных средств. Кроме того, эта норма дополнительно прописана в п. 2 ст. 9 Закона N 214-ФЗ.

Статья 8. Передача объекта долевого строительства

1. Передача объекта долевого строительства застройщиком и принятие его участником долевого строительства осуществляются по подписываемым сторонами передаточному акту или иному документу о передаче.

2. Передача объекта долевого строительства осуществляется не ранее чем после получения в установленном порядке разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости.

3. После получения застройщиком в установленном порядке разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости застройщик обязан передать объект долевого строительства в течение двух месяцев, но не позднее предусмотренного договором срока.

4. Участник долевого строительства, получивший сообщение застройщика о завершении строительства (создании) многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости в соответствии с договором и готовности объекта долевого строительства к передаче, обязан приступить к его принятию в предусмотренный договором срок или, если такой срок не установлен, в течение семи рабочих дней со дня получения указанного сообщения.

5. Участник долевого строительства до подписания передаточного акта или иного документа о передаче объекта долевого строительства вправе потребовать от застройщика составления акта, в котором указывается несоответствие объекта долевого строительства требованиям, указанным в части 1 статьи 7 настоящего Федерального закона, и отказаться от подписания передаточного акта или иного документа о передаче объекта долевого строительства до исполнения застройщиком обязанностей, предусмотренных частью 2 статьи 7 настоящего Федерального закона.

Заказчик аккумулирует все осуществленные затраты на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы". По окончании строительства и оформлении ввода законченного объекта в эксплуатацию заказчик не приходует объект по счету 01 "Основные средства", а списывает произведенные затраты непосредственно со счета 08.

Здесь уместно привести особенности бухгалтерского учета операций, осуществляемых организациями (юридическими лицами) - участниками договора участия в долевом строительстве. Под инвестором понимается юридическое лицо, внесшее денежные средства для финансирования строительства. Для заказчика все суммы поступивших средств учитываются независимо от того, кто является инвестором - физическое или юридическое лицо.

Общая схема бухгалтерских проводок при долевом строительстве может быть следующей (по группам операций):

1) перечисление инвестором (кредитором) заказчику сумм для финансирования строительства. В бухгалтерском учете инвестора эта операция отражается следующей проводкой:

Д-т 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" К-т 51 "Расчетные счета" - на сумму перечисленных денежных средств.

В принципе, вместо счета 76 может использоваться и иной счет учета расчетов (например, счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Расчеты по авансам выданным"). Однако, по нашему мнению, более правомерным является использование счета 76, так как счет 60, как правило, применяется для учета расчетов по основной деятельности организации. То обстоятельство, что инвестор является обособленной организацией, которая для выполнения инвестиционных целей привлекает профессионального заказчика, означает, что эта деятельность для стороны, финансирующей строительство, основной не является. Если средства целевого финансирования перечисляются с условием их обязательного использования на конкретные цели (например, только на оплату строительно-монтажных работ, но не на приобретение материалов или оплату расходов заказчика-застройщика), к дебетуемому счету (76) целесообразно открывать субсчета исходя из целевого назначения перечисленных средств.

Весьма распространенной практикой является поставка некоторых видов материально-производственных запасов инвесторами строительства. В бухгалтерском учете инвестора суммы стоимости переданных материалов отражаются так же, как и суммы целевого финансирования, перечисленного в денежной форме:

Д-т 76 К-т 10 "Материалы" - на сумму стоимости переданных материалов.

В бухгалтерском учете заказчика полученные суммы отражаются в соответствии с одной из двух схем:

Д-т 76 К-т 86 "Целевое финансирование" - на сумму средств, причитающихся к получению от инвестора;

Д-т 51 К-т 76 - на сумму фактически полученных денежных средств;

Д-т 10 К-т 76 - на сумму стоимости материально-производственных запасов, переданных в качестве целевого финансирования

либо

Д-т 51 К-т 86 - на сумму поступивших денежных средств;

Д-т 10 К-т 86 - на сумму стоимости полученных материально-производственных запасов.

Разница между вышеприведенными схемами очевидна: в первом случае в состав дебиторской задолженности включается вся сумма целевого финансирования, подлежащая поступлению от инвестора в течение всего срока договора (или этапа, если договором строительного подряда предусмотрены расчеты по этапам строительства), а во втором - полученные денежные средства приходуются в момент их поступления одновременно с увеличением средств целевого финансирования. Из этого можно сделать вывод, что вторая схема целесообразна к применению, если договором строительного подряда сроки перечисления сумм целевого финансирования не определены и, кроме того, предусмотрена возможность корректировки задолженности инвестора в зависимости от различных факторов, например, в договоре могут быть установлены сметные цены, а задолженность инвестора определяется как произведение сметной стоимости на соответствующий коэффициент (учитывающий удорожание материально-производственных запасов и иных расходов на строительство).

Первая схема установлена Положением по бухгалтерскому учету "Учет государственной помощи" ПБУ 13/2000, утвержденным приказом Минфина России от 16.10.2000 N 92н (правда, для операций по учету средств бюджетного финансирования). Кроме того, она может быть предпочтительнее в тех случаях, когда все обязательства сторон определены до начала расчетов: эта схема позволяет оперативно отслеживать задолженность инвестора по суммам финансирования, необходимого для завершения всех работ по договору.

В данном случае возникает вопрос: не следует ли полученные суммы облагать НДС как полученный аванс. В общем случае суммы целевого финансирования обложению НДС не подлежат. В данной ситуации в налоговую базу должна быть включена сумма превышения доходов над расходами, то есть разница между суммами, поступившими от подрядчика, и инвентарной стоимостью законченного строительством объекта. Эти суммы включаются также в налоговую базу по налогу на прибыль у заказчика.

Обращаем внимание читателей журнала на то, что в том случае, если услуги заказчика оплачиваются инвестором отдельно (а не входят в состав инвентарной стоимости строительства), в налоговую базу должна включаться вся оплата услуг. При этом счета-фактуры на такие услуги должны оформляться отдельно не по завершении строительства, а по каждому факту оплаты (оформления документов на оплату услуг). Впрочем, в настоящее время подобная практика достаточно широкого распространения не получила, и проектно-сметная документация составляется с таким расчетом, что затраты по содержанию службы заказчика-застройщика включаются в инвентарную стоимость объектов строительства;

2) оформление подрядной организацией расчетных документов на оплату выполненных строительно-монтажных работ и оплата их заказчиком.

Порядок и сроки оформления таких документов (справки о стоимости выполненных работ и затрат, акт приемки законченного строительством объекта и т.д.) определяются договором строительного подряда. Инвестор в этих расчетах не участвует.

В подрядной строительной организации факт сдачи заказчику выполненных работ оформляется следующими проводками:

Д-т 90 "Продажи", субсчет "Себестоимость продаж", К-т 20 "Основное производство" - на сумму стоимости выполненных строительно-монтажных работ. На счете 20 могут аккумулироваться как собственные затраты подрядчика, так и расходы по оплате работ и услуг сторонних организаций, использованных при выполнении работ по строительству и монтажу;

Д-т 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", К-т 90, субсчет "Выручка", - на сумму договорной стоимости выполненных строительно-монтажных работ. Для учета расчетов по выполненным работам подрядчиками может использоваться счет 46 "Выполненные этапы по незавершенным работам";

Д-т 90, субсчет "Налог на добавленную стоимость", К-т 68 "Расчеты по налогам и сборам" - на сумму НДС по договорной стоимости сданных заказчику работ. Подрядная строительная организация осуществляет налоговые вычеты по НДС в общем порядке, не дожидаясь момента ввода законченного строительством объекта в эксплуатацию.

У заказчика строительства оформляются следующие проводки:

Д-т 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет "Строительство объектов основных средств" К-т 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - на сумму стоимости принятых от подрядчика строительно-монтажных работ;

Д-т 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" К-т 60 - на сумму НДС, указанную в расчетных документах, предъявленных подрядчиком. Права на налоговые вычеты по суммам уплаченного НДС заказчик не имеет, так как уплата производилась за счет средств инвестора. Однако в соответствии с новым порядком учета НДС по стоимости осуществленных капитальных вложений сумма налога в инвентарную стоимость не включается. Следовательно, целесообразно учитывать эти суммы обособленно в бухгалтерском учете заказчика;

3) завершение работ по договору строительного подряда и передача законченного строительством объекта инвестору.

В бухгалтерском учете подрядной строительной организации данная операция оформляется аналогично сдаче этапов выполненных работ. Отражение этой операции в учете имеет некоторые особенности, если применяется счет 46. Кроме того, некоторые особенности имеются и в организации аналитического учета. В частности, в акте формы N 2 приводится вся сумма стоимости выполненных работ с начала строительства, а сумма ранее произведенной оплаты снимается (сторнируется).

В бухгалтерском учете заказчика передача законченного строительством объекта инвестору оформляется следующими проводками:

Д-т 86 К-т 08 - на сумму инвентарной стоимости законченного строительством объекта (сумма, указанная в акте приемки-передачи);

Д-т 86 К-т 19 - на сумму НДС по суммам налога, уплаченного подрядным строительным организациям, а также поставщикам материально-производственных запасов, работ и услуг, если они оплачивались непосредственно заказчиком.

Инвестор имеет право на производство налогового вычета при наличии счетов-фактур, а также документального подтверждения фактической уплаты налога. Это прямо следует из требований ст. 169 и 172 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ). Так как счет-фактура должен выписываться в адрес организации, непосредственно осуществляющей оплату, подрядчик может выписывать его только с указанием заказчика в качестве плательщика. Заказчик не регистрирует в книге покупок полученные счета-фактуры, а хранит их в журнале учета полученных счетов-фактур.

Следовательно, заказчик обязан от своего имени на основании счетов-фактур подрядной строительной организации составить и в пятидневный срок (со дня оформления документов на передачу законченного строительством объекта) направить инвестору сводный счет-фактуру. Для подтверждения фактической уплаты налога, по нашему мнению, достаточно представить копии счетов-фактур подрядных строительных организаций, а также копии платежных документов, подтверждающие факт списания денежных средств с расчетного счета заказчика.

Кроме того, при наличии кредитового сальдо по счету 86 заказчик обязан оформить следующие проводки:

Д-т 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие расходы", К-т 68 - на сумму НДС с суммы превышения целевого финансирования над суммами фактически произведенных расходов;

Д-т 86 К-т 91 - на сумму кредитового сальдо по счету 86 после списания сумм в части, соответствующей инвентарной стоимости объекта, переданного инвестору, и сумм НДС по этой стоимости;

Д-т 91, субсчет "Сальдо прочих доходов и расходов", К-т 99 "Прибыли и убытки" - на сумму сальдо по счету 91 (разницы между кредитовым сальдо по счету 86 и суммой начисленного НДС). В принципе, по дебету счета 91 могут отражаться и иные расходы, которые в соответствии с положениями главы 25 НК РФ могут быть признаны внереализационными расходами.

Статья 9. Односторонний отказ от исполнения договора

1. Участник долевого строительства в одностороннем порядке вправе отказаться от исполнения договора в случае:

1) неисполнения застройщиком обязательства по передаче объекта долевого строительства в предусмотренный договором срок;

2) прекращения или приостановления строительства (создания) многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости, в состав которых входит объект долевого строительства, при наличии обстоятельств, очевидно свидетельствующих о том, что в предусмотренный договором срок объект долевого строительства не будет передан участнику долевого строительства;

3) существенного изменения проектной документации строящихся (создаваемых) многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости, в состав которых входит объект долевого строительства, в том числе существенного изменения размера объекта долевого строительства;

4) изменения назначения общего имущества и (или) нежилых помещений, входящих в состав многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости;

5) неисполнения застройщиком обязанностей, предусмотренных частью 2 статьи 7 настоящего Федерального закона;

6) существенного нарушения требований к качеству объекта долевого строительства;

7) в иных предусмотренных договором случаях.

2. В случае одностороннего отказа участника долевого строительства от исполнения договора застройщик обязан возвратить денежные средства, уплаченные участником долевого строительства в счет цены договора, а также уплатить проценты на эту сумму за пользование указанными денежными средствами в размере одной стопятидесятой ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действующей на день исполнения обязательства по возврату денежных средств, уплаченных участником долевого строительства. Указанные проценты начисляются со дня внесения участником долевого строительства денежных средств или части денежных средств в счет цены договора до дня их возврата застройщиком участнику долевого строительства.

Условия, указанные в подпунктах 1-6 п. 1 ст. 9 Закона N 214-ФЗ, являются основанием для одностороннего отказа от исполнения договора независимо от того, продублированы они в договоре участия в долевом строительстве или нет. Перечень условий исчерпывающим не является.

Так как в п. 2 ст. 9 Закона N 214-ФЗ точно указан размер процентов, подлежащих уплате, участники договора участия в долевом строительстве не могут его изменять (ни в большую, ни в меньшую сторону).

Статья 10. Ответственность за нарушение обязательств по договору

В случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательств по договору сторона, не исполнившая своих обязательств или ненадлежаще исполнившая свои обязательства, обязана уплатить другой стороне предусмотренные настоящим Федеральным законом и указанным договором неустойки (штрафы, пени) и возместить в полном объеме причиненные убытки сверх неустойки.

Статья 11. Уступка прав требований по договору

1. Уступка участником долевого строительства прав требований по договору допускается только после уплаты им цены договора или одновременно с переводом долга на нового участника долевого строительства в порядке, установленном Гражданским кодексом Российской Федерации.

2. Уступка участником долевого строительства прав требований по договору допускается с момента государственной регистрации договора до момента подписания сторонами передаточного акта или иного документа о передаче объекта долевого строительства.

Статья 12. Исполнение обязательств по договору

1. Обязательства застройщика считаются исполненными с момента подписания сторонами передаточного акта или иного документа о передаче объекта долевого строительства.

2. Обязательства участника долевого строительства считаются исполненными с момента уплаты в полном объеме денежных средств в соответствии с договором и подписания сторонами передаточного акта или иного документа о передаче объекта долевого строительства.

Статья 13. Обеспечение исполнения обязательств по договору

1. В обеспечение исполнения обязательств застройщика (залогодателя) по договору с момента государственной регистрации договора у участников долевого строительства (залогодержателей) считаются находящимися в залоге предоставленный для строительства (создания) многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости, в составе которых будут находиться объекты долевого строительства, земельный участок, принадлежащий застройщику на праве собственности, или право аренды на указанный земельный участок и строящиеся (создаваемые) на этом земельном участке многоквартирный дом и (или) иной объект недвижимости.

2. При государственной регистрации права собственности застройщика на объект незавершенного строительства такой объект незавершенного строительства считается находящимся в залоге у участников долевого строительства с момента государственной регистрации права собственности застройщика на такой объект.

3. При государственной регистрации права собственности застройщика на жилые и (или) нежилые помещения, входящие в состав многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости, строительство (создание) которых осуществлялось с привлечением денежных средств участников долевого строительства, указанные помещения считаются находящимися в залоге у участников долевого строительства с момента государственной регистрации права собственности застройщика на такие помещения.

4. Залогом имущества, предусмотренным частями 1-3 настоящей статьи, обеспечивается исполнение следующих обязательств застройщика по договору:

1) возврат денежных средств, внесенных участником долевого строительства, в случаях, предусмотренных настоящим Федеральным законом и (или) договором;

2) уплата участнику долевого строительства денежных средств, причитающихся ему в возмещение убытков и (или) в качестве неустойки (штрафа, пеней) вследствие неисполнения, просрочки исполнения или иного ненадлежащего исполнения обязательства по передаче участнику долевого строительства объекта долевого строительства, и иных денежных средств, причитающихся ему в соответствии с договором и (или) федеральными законами.

5. Застройщик обязан зарегистрировать право собственности на объект незавершенного строительства при возникновении оснований для обращения взыскания на предмет залога. При уклонении застройщика от государственной регистрации права собственности на объект незавершенного строительства государственная регистрация права собственности на такой объект осуществляется на основании решения суда, принятого по иску участника долевого строительства об обращении взыскания на предмет залога.

6. Если до заключения застройщиком договора с первым участником долевого строительства имущество, указанное в частях 1-3 настоящей статьи, было передано в залог в качестве обеспечения иных обязательств застройщика, привлечение застройщиком денежных средств участников долевого строительства допускается при одновременном соблюдении следующих условий:

1) залогодержателем имущества, указанного в частях 1-3 настоящей статьи, является банк;

2) от указанного в пункте 1 настоящей части залогодержателя получено согласие на удовлетворение своих требований за счет заложенного имущества в соответствии с частью 2 статьи 15 настоящего Федерального закона.

7. После заключения застройщиком договора с первым участником долевого строительства имущество, указанное в частях 1-3 настоящей статьи, в порядке последующего залога может передаваться банку (последующему залогодержателю) в обеспечение возврата кредита или целевого займа, предоставленных банком застройщику на строительство многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости, в состав которых входят объекты долевого строительства.

8. С момента подписания сторонами передаточного акта или иного документа о передаче объекта долевого строительства право залога, возникшее на основании настоящего Федерального закона, не распространяется на данный объект долевого строительства.

9. К отношениям, вытекающим из залога, возникающего на основании настоящего Федерального закона, применяются положения Гражданского кодекса Российской Федерации и Федерального закона от 16 июля 1998 года N 102-ФЗ "Об ипотеке (залоге недвижимости)" с учетом особенностей, установленных настоящим Федеральным законом.

Из норм ст. 13 Закона N 214-ФЗ следует, что организации - участники договора участия в долевом строительстве после государственной регистрации договора должны отразить в учете сумму стоимости имущества, являющегося объектом залога. До момента возникновения права обращения взыскания на предмет залога стоимость такого имущества учитывается на забалансовом счете 008 "Обеспечения обязательств и платежей полученные".

Статья 14. Особенности обращения взыскания на предмет залога

1. Взыскание на предмет залога может быть обращено не ранее чем через шесть месяцев после:

1) наступления предусмотренного договором срока передачи застройщиком объекта долевого строительства;

2) прекращения или приостановления строительства (создания) многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости при наличии обстоятельств, очевидно свидетельствующих о том, что в предусмотренный договором срок объект долевого строительства не будет передан участнику долевого строительства.

2. Взыскание на предмет залога может быть обращено в сроки, установленные частью 1 настоящей статьи, независимо от сроков исполнения застройщиком обязательств перед залогодержателями, указанными в частях 6 и 7 статьи 13 настоящего Федерального закона.

3. При обращении взыскания на предмет залога застройщик и залогодержатели, указанные в частях 6 и 7 статьи 13 настоящего Федерального закона, в полном объеме несут солидарную ответственность по обязательствам застройщика, исполнение которых обеспечено залогом в соответствии с частью 4 статьи 13 настоящего Федерального закона.

Статья 15. Особенности распределения денежных средств, вырученных от реализации заложенного имущества

1. Денежные средства, вырученные от реализации заложенного имущества, после удержания сумм, необходимых для покрытия расходов в связи с обращением взыскания на такое имущество и его реализацией, направляются на удовлетворение требований участников долевого строительства и залогодержателей, указанных в части 6 статьи 13 настоящего Федерального закона.

2. При недостатке денежных средств, вырученных от реализации заложенного имущества, такие денежные средства после удержания сумм, необходимых для покрытия расходов в связи с обращением взыскания на данное имущество и его реализацией, распределяются между участниками долевого строительства и залогодержателями, указанными в части 6 статьи 13 настоящего Федерального закона, пропорционально размерам их требований к моменту удовлетворения этих требований.

3. Требования залогодержателей, указанных в части 7 статьи 13 настоящего Федерального закона, подлежат удовлетворению после требований участников долевого строительства и залогодержателей, указанных в части 6 статьи 13 настоящего Федерального закона.

4. По требованиям участников долевого строительства и других залогодержателей, которые не были удовлетворены за счет денежных средств, вырученных от реализации заложенного имущества, застройщик и залогодержатели, указанные в частях 6 и 7 статьи 13 настоящего Федерального закона, несут солидарную ответственность в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.

5. Зачислению в депозит нотариуса подлежат денежные средства, причитающиеся участникам долевого строительства, не заявившим своих требований до даты проведения публичных торгов, на которых было реализовано заложенное имущество. Указанные участники долевого строительства вправе получить денежные средства через депозит нотариуса в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.

Статья 16. Государственная регистрация права собственности на объекты долевого строительства

1. Право собственности участника долевого строительства на объект долевого строительства подлежит государственной регистрации в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 21 июля 1997 года N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" (далее - Федеральный закон "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним") и настоящим Федеральным законом.

2. Основанием для государственной регистрации права собственности участника долевого строительства на объект долевого строительства являются документы, подтверждающие факт его постройки (создания), - разрешение на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости, в состав которых входит объект долевого строительства, и передаточный акт или иной документ о передаче объекта долевого строительства.

3. Застройщик передает разрешение на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости или нотариально удостоверенную копию этого разрешения в органы, осуществляющие государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним, для государственной регистрации прав собственности участников долевого строительства на объекты долевого строительства не позднее чем через десять рабочих дней после получения такого разрешения.

4. Участник долевого строительства или его наследники вправе обратиться в органы, осуществляющие государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним, с заявлением о государственной регистрации права собственности на объект долевого строительства, построенный (созданный) за счет денежных средств такого участника долевого строительства в соответствии с договором, после подписания застройщиком и участником долевого строительства или его наследниками передаточного акта либо иного документа о передаче объекта долевого строительства.

5. У участника долевой собственности при возникновении права собственности на объект долевого строительства одновременно возникает доля в праве собственности на общее имущество в многоквартирном доме, которая не может быть отчуждена или передана отдельно от права собственности на объект долевого строительства. Государственная регистрация возникновения права собственности на объект долевого строительства одновременно является государственной регистрацией неразрывно связанного с ним права общей долевой собственности на общее имущество.

Участник долевого строительства регистрирует право собственности на долю в законченном строительством объекте после его ввода в эксплуатацию (оприходования в бухгалтерском учете на счете 01 "Основные средства"). Заказчик при определенных обстоятельствах обязан зарегистрировать право собственности на объект незавершенного строительства. До 2005 года подобные объекты регистрации не подлежали. Теперь необходимые изменения внесены в ст. 130 ГК РФ и в Федеральный закон от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним".

Статья 17. Государственная регистрация договора и уступки прав требований по договору

Договор и (или) уступка прав требований по договору подлежат государственной регистрации в органах, осуществляющих государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним, на территории регистрационного округа по месту нахождения строящихся (создаваемых) многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости, для строительства которых привлекаются денежные средства в соответствии с данным договором, в порядке, предусмотренном Федеральным законом "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним".

Статья 18. Использование застройщиком денежных средств, уплачиваемых участниками долевого строительства по договору

Застройщик использует денежные средства, уплачиваемые участниками долевого строительства по договору, исключительно для строительства (создания) им многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости в соответствии с проектной документацией.

Статья 19. Проектная декларация

1. Проектная декларация включает в себя информацию о застройщике и информацию о проекте строительства.

2. Проектная декларация опубликовывается застройщиком в средствах массовой информации и (или) размещается в информационно-телекоммуникационных сетях общего пользования (в том числе в сети Интернет) не позднее чем за четырнадцать дней до дня заключения застройщиком договора с первым участником долевого строительства, а также представляется в орган, осуществляющий государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним, и в указанный в части 1 статьи 23 настоящего Федерального закона уполномоченный орган.

3. Хранение оригиналов проектной декларации осуществляется застройщиком.

4. Застройщик обязан внести в проектную декларацию изменения, касающиеся сведений о застройщике и проекте строительства, а также фактов внесения изменений в проектную документацию, в течение трех рабочих дней со дня изменения соответствующих сведений.

5. Ежеквартально застройщик обязан вносить в проектную декларацию изменения, касающиеся сведений, предусмотренных пунктом 6 части 1 статьи 20 настоящего Федерального закона.

6. Изменения, указанные в частях 4 и 5 настоящей статьи, подлежат опубликованию в порядке, установленном для опубликования проектной декларации, в течение десяти дней со дня внесения изменений в проектную декларацию.

7. В случае нарушения застройщиком установленных настоящим Федеральным законом требований к проектной декларации участник долевого строительства вправе обратиться в суд или арбитражный суд с иском о признании сделки недействительной как совершенной под влиянием заблуждения. В случае признания сделки недействительной застройщик обязан возвратить денежные средства, уплаченные участником долевого строительства по договору, и уплатить проценты в соответствии с частью 2 статьи 9 настоящего Федерального закона. "..."

Требование оформления проектной декларации является принципиально новым в законодательном регулировании договора строительного подряда. Из норм ст. 19 Закона N 214-ФЗ следует, что заказчик обязан не только составить проектную декларацию и обеспечить ее распространение в средствах массовой информации, но и регулярно вносить изменения в части, касающейся величины собственных денежных средств, финансового результата текущего года (нарастающим итогом с начала года - поквартально), размера кредиторской задолженности.

Кроме того, отдельными статьями Закона N 214-ФЗ установлены:

- подробный перечень информации о застройщике, которая должна быть доступна потенциальным и фактическим дольщикам (ст. 20);

- состав информации о проекте строительства, а также состав информации, которую заказчик обязан предоставлять для ознакомления участникам долевого строительства по их требованию (ст. 21);

- ограничения по размещению рекламы, связанной с привлечением денежных средств участников долевого строительства (ст. 22);

- права и обязанности органов, осуществляющих государственное регулирование, контроль и надзор в области долевого строительства многоквартирных домов и иных объектов недвижимости (ст. 23).

Статьями 24-26 Закона N 214-ФЗ внесены изменения в Федеральный закон от 21.07.1997 N 122-ФЗ, в КоАП РФ, а также в Федеральный закон от 16.07.1998 N 102-ФЗ "Об ипотеке (залоге недвижимости)". Изменения обусловлены уточнением прав и обязанностей участников договора участия в долевом строительстве, которое осуществлено в Законе N 214-ФЗ.

В.Р. Захарьин,

к.э.н.

"Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров", N 5, май 2005 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Для удобства пользования текст извлечений из настоящего Федерального закона и комментарий к нему объединены.