Комментарий к письму Федеральной налоговой службы от 23 мая 2005 г. N 03-4-03/844/28 "О налогообложении передачи исключительных имущественных авторских прав на аудиовизуальное произведение, выраженное на материальных носителях" (Я.А. Хатрусов, "Нормативные акты для бухгалтера", N 13, июль 2005 г.)

Комментарий к письму Федеральной налоговой службы от 23 мая 2005 г.
N 03-4-03/844/28 "О налогообложении передачи исключительных
имущественных авторских прав на аудиовизуальное произведение,
выраженное на материальных носителях"

Казалось бы, видеокассеты или компакт-диски - обыкновенный товар, и импортировать его можно так же, как и любую другую продукцию. Однако с расчетом НДС у российского продавца могут возникнуть затруднения. Например, нужно ли НДС платить на таможне самостоятельно, или же организации придется выступать в роли налогового агента? Ведь вместе с кассетами фирма или предприниматель приобретает исключительные права на аудиовизуальные произведения.

Имущественные права с точки зрения нормативных документов

Аудиовизуальное произведение является объектом авторских прав (п. 1 ст. 7 Закона РФ от 09.07.93 N 5351-1), и передача его другому лицу, как правило, осуществляется по авторскому договору. А вот является ли оно товаром, нужно еще разобраться.

Товаром признается любое имущество, которое реализуется либо предназначается для реализации. Напомним, что имуществом являются объекты гражданских прав (за исключением имущественных), перечисленные в Гражданском кодексе. На это указывает статья 38 Налогового кодекса. Таким образом, имущественные права товаром являться не могут.

К другим объектам гражданских прав среди прочего относятся результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них. Данная категория также не включена в понятия имущества, работ или услуг. Это самостоятельные объекты гражданских прав. По своему содержанию их скорее можно отнести к интеллектуальной собственности.

Отсюда можно сделать вывод, что приобретение исключительных прав на аудиовизуальное произведение нельзя рассматривать как имущество для начисления НДС. Интеллектуальная собственность не входит в состав имущества по нормам Гражданского кодекса. А имущественные права как категория вообще исключены из объектов налогообложения (п. 2 ст. 38 НК РФ).

Аналогичная позиция подтверждается арбитражной практикой, которая отражена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 16.11.2004 N 6579/04.

Получается, операция по передаче авторских прав относится к реализации услуг (ст. 148 НК РФ). Местом ее совершения в данном случае является территория Российской Федерации. Этот факт приводит организацию к обязанности выступать налоговым агентом (п. 1 ст. 161 НК РФ).

Двойное обложение налогом

Основная же проблема заключается в следующем. Сами носители (кассеты, диски) могут являться товаром. А вот аудиовизуальное произведение - предмет интеллектуальной собственности. Таким образом, российской фирме или предпринимателю придется сначала заплатить НДС на таможне, а потом еще и выполнить функции налогового агента. То есть придется перечислять налог в бюджет дважды.

Таможенный кодекс к товарам относит любое перемещаемое через таможенную границу РФ движимое имущество. Поскольку аудиовизуальное произведение содержится на материальном носителе, то формально оно подпадает под определение товара (в отличие, например, от передачи копии посредством электронных каналов связи).

Аргументы в пользу того, что имеет место двукратное обложение налогом на добавленную стоимость, вряд ли будут обоснованными. Поскольку объекты в двух указанных операциях разные. В одном случае объектом налогообложения является реализация услуг на территории РФ, а в другом - ввоз товаров на ее территорию.

Сотрудники налогового ведомства по сути это и подтвердили в своем письме. Местом реализации аудиовизуальных услуг они указали территорию нашей страны. Хотя и очевидно, что облагается одна и та же операция дважды. Но в то же время возможности оспорить такой подход в рамках законодательства практически нет.

В некоторых случаях два раза платить не придется. Если организация закупает некоторое количество аудиовизуальных произведений с целью их дальнейшей реализации, то они для организации являются товаром, и речь идет о купле-продаже экземпляров произведения. Такая позиция представлена, например, в постановлении Федерального арбитражного суда Московского округа от 10.05.2001 N КА-А40/2068-01.

Я.А. Хатрусов,

генеральный директор

"Нормативные акты для бухгалтера", N 13, июль 2005 г.