Налог на имущество - платить или не платить? (О.В. Хритинина, "Советник бухгалтера социальной сферы", N 3, март 2005 г.)

Налог на имущество - платить или не платить?

В числе прочих организации обязаны уплачивать в налоговые органы налог на имущество. Однако в ряде случаев законодательством предусмотрены льготы по этому налогу. В данной статье на конкретных примерах будет рассмотрен порядок предоставления льготы по налогу на имущество организаций в отношении объектов социально-культурной сферы, используемых ими для нужд культуры и искусства, образования, физической культуры и спорта, здравоохранения и социального обеспечения (п. 7 ст. 381 НК РФ).

Итак, названная льгота предоставляется организациям, ведущим деятельность в области культуры и искусства, образования, физкультуры и спорта, здравоохранения и социального обеспечения. При этом льгота предоставляется в отношении имущества, используемого ими в рамках указанной деятельности, соответствующей определенным Уставом (Положением) целям и задачам создания организации.

Для того чтобы знать, какое имущество подлежит льготированию, надо знать, что является объектом налогообложения данным налогом.

В соответствии с п. 1 ст. 374 НК РФ объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество организации (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Следовательно, льготированию по данной льготе при соблюдении условий, определенных п. 7 ст. 381 НК РФ, подлежит имущество, являющееся объектом налогообложения, т.е. и движимое и недвижимое имущество, признаваемое основными средствами.

При определении состава объектов основных средств социально-культурной сферы рекомендуется руководствоваться Общероссийским классификатором основных фондов (ОКОФ), поскольку группировки объектов в ОКОФ образованы в основном по признакам назначения, связанным с видами деятельности, осуществляемыми с использованием этих объектов и производимыми в результате этой деятельности продукцией и услугами.

Пример N 1. На балансе организации имеется спортзал, который используется по назначению. В этом случае льготированию подлежит как само здание спортивного зала (т.е. объект недвижимого имущества), имеющее по ОКОФ код 11 4528441, относящийся к подклассу "Здания спортивные", так и основные средства, относящиеся к движимому имуществу - спортинвентарь (подкласс ОКОФ 16 3693060 "Инвентарь спортивный для общефизической подготовки, туризма и спорта").

Пример N 2. Издательский центр занимается выпуском учебной литературы. Здание издательского центра не подлежит льготированию, поскольку по ОКОФ здание издательского центра относится не к объектам социально-культурной сферы, а к зданиям предприятий полиграфического производства.

Указанная льгота предоставляется налогоплательщикам любых форм собственности, ей могут воспользоваться как организации бюджетной сферы, так и коммерческие организации. Причем льгота предоставляется организациям бюджетной сферы даже в том случае, если они оказывают также и платные услуги в указанных видах деятельности.

Пример N 3. Школа, помимо основного обучения, оказывает на базе своего имущества дополнительные платные образовательные услуги (различные кружки и секции). В данной ситуации школа имеет право на указанную льготу, так как использует свое имущество как для основного образовательного процесса, так и для оказания платных образовательных услуг.

Условием предоставления льготы по налогу на имущество является использование основных средств социально-культурной сферы (движимых и недвижимых) по целевому назначению непосредственно организациями - балансодержателями этих объектов. Льгота не будет предоставляться, если имущество используется по назначению, но не балансодержателем, а другой организацией (например, арендатором).

Пример N 4. ВУЗ сдает в аренду полностью здание учебного корпуса колледжу для организации образовательной деятельности. В данном случае ВУЗ не будет иметь права на льготу по этому имуществу (зданию учебного корпуса), т.к. использует его не по назначению (не для учебного процесса, а для сдачи в аренду).

В то же время, использование объектов социально-культурной сферы по целевому назначению организацией - балансодержателем является достаточным условием предоставления данной льготы. Использование данных объектов полностью для нужд культуры и искусства, образования, физкультуры и спорта, здравоохранения и социального обеспечения не является обязательным для определения права на данную льготу по налогу на имущество организаций.

Пример N 5. Техникум осуществляет обучение в одну смену и эти же площади сдает в аренду для занятий во вторую смену вечернему ВУЗу. В этом случае налог на имущество организаций с имущества, сданного в аренду, не уплачивается, а льгота предоставляется в полном объеме по имуществу, используемому в учебном процессе.

Пример N 6. Имущество, используемое образовательным учреждением одновременно и в учебном процессе и для ведения научно-исследовательских (договорных) работ, будет подлежать льготированию.

Также данная льгота предоставляется при использовании основных средств социально-культурной сферы (движимых и недвижимых) по целевому назначению специализированными организациями, привлеченными налогоплательщиками для оказания соответствующих услуг.

Однако в этом случае льгота по налогу предоставляется только при том условии, что использование организацией - балансодержателем объекта социально-культурной сферы по назначению без привлечения специализированных организаций невозможно ввиду ведения организацией иных видов деятельности.

Пример N 7. На заводе имеется компьютерный учебный центр, обучение в котором проводят привлеченные специалисты, поскольку сами работники завода деятельность в области образования вести не могут. В данном случае организация-балансодержатель имеет право на льготу по п. 7 ст. 381 НК РФ.

Пример N 8. На балансе учебного заведения есть поликлиника, в которой оказывает медицинские услуги привлеченный образовательным учреждением медперсонал. Использование льготы в отношении имущества поликлиники (объектов социально-культурной сферы, используемых для нужд здравоохранения) также в данном случае правомерно.

Под объектами социально-культурной сферы, в отношении которых предоставляется льгота, необходимо понимать основные средства, входящие в состав единого обособленного комплекса, объединенные единым функциональным и организационным предназначением для ведения организацией деятельности в области культуры, искусства, образования, здравоохранения, физической культурой и спорта, социального обеспечения.

Следует особо подчеркнуть, что при определении права на данную льготу важно не только соответствующее предназначение имущества, но и использование его в указанных целях.

Соответствующее предназначение объекта основных средств (движимого и недвижимого) определяется Уставом (Положением) организации, первичными документами на эти объекты и распорядительными документами организации в отношении использования объектов основных средств для культуры, искусства, образования, здравоохранения, физической культурой и спорта, социального обеспечения.

Например, если имущество предназначено для ведения учебного процесса, а используется для сдачи в аренду, то оно не подлежит льготированию.

В случае если деятельность организации, связанная с культурой, искусством, образованием, физической культурой и спортом, здравоохранением и социальным обеспечением, непосредственно является целью создания организации, что закреплено в ее учредительных документах, и иные виды деятельности организация не осуществляет, то основные средства, используемые в целях культуры, образования, здравоохранения, социального обеспечения, находящиеся на балансе данной организации, не подлежат налогообложению налогом на имущество организаций. В том числе не подлежат налогообложению объекты жилищного фонда (общежития), находящиеся на балансе данных организаций. Не может быть отнесено к объектам социально-культурной сферы и не подлежит льготированию имущество, предназначенное для ведения организацией деятельности, не относящейся к указанным выше видам деятельности.

Что касается отдельно стоящих общедоступных для населения объектов бытового обслуживания населения, торговли и общественного питания (магазинов, ресторанов, столовых) и других аналогичных объектов, используемых или полностью сданных в аренду для ведения иных видов деятельности, то данные объекты подлежат налогообложению в общеустановленном порядке.

Например, если общеобразовательная школа, интернаты, оздоровительные лагеря для отдыха детей и подростков, колледж, спортивная школа, клуб, осуществляют исключительно уставную деятельность в соответствующей сфере (в том числе, оказывают соответственно своему профилю платные услуги) и имущество (объект основных средств) в аренду не сдают, то все основные средства, находящиеся на балансе данных организаций, будут подлежать льготированию. Льготированию будут подлежать также отдельно стоящие административные здания, помещения гаражей, столовых, т.к. в данном случае все имущество используется в рамках уставной деятельности в соответствующей сфере (в области образования). Таким образом, льготированию подлежит имущество, составляющее единый обособленный комплекс.

Пример N 9. В образовательном учреждении, не ведущем никакой иной деятельности, кроме образовательной, есть отдельно стоящие помещения склада, где хранятся материалы для обеспечения образовательного процесса. Поскольку никакой другой деятельности организация не ведет, то все ее имущество, включая здание склада, будет являться единым обособленным образовательным комплексом, подлежащим льготированию как объект социально-культурной сферы, используемый для нужд образования.

Пример N 10. Спецучилище реализует продукцию учебно-производственных мастерских, расположенных в отдельно стоящем здании. Поскольку в данном училище все имущество (включая здание учебно-производственных мастерских) используется в образовательном процессе (напомним, что, как уже сказано выше), то льгота предоставляется в полном объеме.

Пример N 11. Имущественный комплекс образовательного учреждения включает в себя отдельно стоящие учебные корпуса, спортзал, административное здание, общежитие, столовую и гараж. Все перечисленное имущество используется в образовательном процессе, за исключением гаража, который сдается в аренду с находящимся в нем автотранспортом. В этом случае все имущество образовательного учреждения будет подлежать льготированию, кроме гаража и имеющегося в нем автотранспорта. По имуществу гаража и по автотранспортным средствам налог будет уплачиваться в общеустановленном порядке.

Пример N 12. Образовательное учреждение имеет 2 автомобиля, которые используются для учебных целей (в лицензии предусмотрена подготовка специалистов по специальности "Ремонт и обслуживание автотранспорта"). Данное имущество, используемое в образовательном процессе, подлежит льготированию.

Пример N 13. Образовательное учреждение имеет столовую, расположенную в отдельно стоящем здании. После приготовления пищи для учащихся, работники пекут и реализуют торты. В данном случае имущество столовой должно быть включено в состав льготируемого имущества, т.к. оно используется для приготовления пищи для учащихся, т.е. входит в состав единого образовательного комплекса.

Пример N 14. Столовая образовательного учреждения полностью сдается в аренду сторонней организации. В этом случае льгота по налогу по имуществу столовой не предоставляется.

Пример N 15. На балансе ВУЗа имеется база отдыха (спальные корпуса, кинозал, корт, бассейн, баня, парикмахерская). На базе отдыха отдыхают студенты, преподаватели, часть путевок реализуется населению. В случае, если к отдельно стоящим объектам бытового обслуживания населения (баня, парикмахерская) имеется доступ посетителей, не являющихся отдыхающими, то данные объекты не подлежат льготированию.

Кроме того, следует иметь в виду, что не могут быть отнесены к объектам социально-культурной сферы объекты недвижимого имущества, преимущественно (50 и более процентов полезной площади) сдаваемых в аренду третьим лицам.

Таким образом, при использовании объекта недвижимого имущества социально-культурной сферы не только по своему основному назначению для определения права на указанную льготу необходимо подсчитать процентное соотношение площади, используемой по назначению (в деятельности социально-культурной сферы), к общей площади данного объекта недвижимого имущества.

Пример N 16. В учебном корпусе образовательного учреждения две комнаты сданы в аренду торговой организации для книжного киоска. Организация в целях правильного определения права на льготу должна подсчитать долю площади помещений, сданных в аренду в данном учебном корпусе, к общей площади этого учебного корпуса. Если доля площадей, сданных в аренду, будет составлять менее 50% от общей площади здания, то здание полностью льготируется. Если же указанная доля составит 50 и более процентов от общей площади учебного корпуса, то это здание будет полностью облагаться налогом.

Пример N 17. На балансе ВУЗа числится отдельно стоящее здание общежития, которое частично используется как гостиница. В данном случае организация будет иметь право на льготу по п. 7 ст. 381 НК РФ по зданию общежития, если под гостиницу используются менее 50% площадей. Если же под гостиницу используются 50 и более процентов площадей, то на льготу по п. 7 ст. 381 НК РФ организация не будет иметь право, но может воспользоваться льготой, предусмотренной п. 6 ст. 381 НК РФ в отношении объектов ЖКХ (при соблюдении условий предоставления этой льготы).

Пример N 18. В здании ВУЗа, являющемся отдельным неделимым инвентарным объектом, расположена столовая, учебные аудитории, подсобные помещения (подвалы). Часть учебных помещений, столовая и подвалы сдаются в аренду. В данном случае ВУЗ должен в целях определения права на льготу подсчитать процентное соотношение сдаваемых площадей в общей площади здания ВУЗа. Льгота может быть предоставлена, если в аренду сдается менее 50% площадей здания.

Пример N 19. Детская музыкальная школа получает средства по договору за установку в ее здании автоматов по продаже воды "Кока-кола". Метраж арендуемых у школы площадей под автоматы по продаже воды составляет менее 50% общей площади здания школы, поэтому здание школы полностью подлежит льготированию.

При определении права на льготу по налогу на имущество следует помнить, что данная льгота действует до 1 января 2006 года.

Еще один момент, который следует иметь в виду, - налог на имущество организаций является региональным налогом. Субъекты Российской Федерации имеют право устанавливать на своих территориях дополнительные льготы по данному налогу для отдельных категорий налогоплательщиков. Это право делегировано законодательным (представительным) органам власти субъектов Российской Федерации п. 2 ст. 372 НК РФ.

Поэтому налогоплательщики должны внимательно изучить региональное законодательство по налогу на имущество организаций.

Также по вопросу установления дополнительных льгот по данному налогу налогоплательщики имеют право обращаться в законодательные (представительные) органы власти субъектов Российской Федерации.

Примечание от редакции

В статье советника налоговой службы Российской Федерации III ранга О.В. Христининой высказано мнение о том, что к объектам социально-культурной сферы не могут быть отнесены объекты недвижимого имущества, преимущественно сдаваемые в аренду (50 и более процентов полезной площади).

Однако в главе 30 Налогового кодекса РФ не предусмотрено такое ограничение и никаких других нормативных актов по этому вопросу не опубликовано.

По разъяснению Минфина России Федеральному агентству по образованию (письмо от 15.12.2004 N 03-06-01-04/159) объект налогообложения и налоговая база по налогу на имущество организаций определяется в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета. Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект.

В связи с тем, что в соответствии главой 30 НК РФ порядок уплаты налога должны устанавливать законодательные (представительные) органы субъектов Российской Федерации, рекомендуем, прежде чем уплачивать налог на имущество организаций с имущества, сдаваемого а аренду, проконсультироваться в территориальных налоговых органах о порядке установленном в территории.

О.В. Хритинина,

советник налоговой службы Российской Федерации III ранга

"Советник бухгалтера социальной сферы", N 3, март 2005 г.