Включение производимых в пользу физических лиц дополнительных выплат в налоговую базу по единому социальному налогу (И.В. Гейц, "Консультант бухгалтера", N 4, апрель 2005 г.)

Включение производимых в пользу физических лиц дополнительных выплат
в налоговую базу по единому социальному налогу

В соответствии с положениями главы 24 НК РФ включение дополнительных выплат по оплате труда и иных расчетов в налоговую базу по единому социальному налогу зависит от источника финансирования указанных расходов, а также от характера выплат (компенсационные или нет), и возможности освобождения их от налогообложения в соответствии с действующим порядком.

Также при налогообложении выплат следует учитывать, предусмотрены они действующим законодательством, коллективным или непосредственно трудовым договором, или нет.

Напомним, что согласно статье 236 НК РФ объектом налогообложения по единому социальному налогу признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым договорам и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

При этом должны учитываться любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 НК РФ) вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, включая полную или частичную оплату товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах, оплату страховых взносов по договорам добровольного страхования (пункт 1 статьи 237 НК РФ).

Из указанных правил имеется ряд существенных исключений.

Во-первых, в том случае, если дополнительные выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организации текущего года, они освобождаются от налогообложения в соответствии с пунктом 3 статьи 236 НК РФ.

Учитывая, что освобождение от обложения единым социальным налогом в соответствии с пунктом 3 статьи 236 НК РФ неразрывно связано с формированием налоговой базы по налогу на прибыль, то данная норма не может применяться организациями, не являющимися плательщиками налога на прибыль. В частности, данная норма не может применяться организациями, уплачивающими налог на игорный бизнес, по деятельности, относящейся к игорному бизнесу; а также иными организациями, не формирующими налоговую базу по налогу на прибыль (в частности, некоммерческими организациями, финансирование расходов которых осуществляется за счет членских или иных целевых взносов), а также бюджетными учреждениями, оплачивающими соответствующие расходы за счет бюджетных средств.

Фактически при определении перечня выплат, освобождаемых от обложения единым социальным налогом на основании пункта 3 статьи 236 НК РФ следует руководствоваться статьей 270 главы 25 НК РФ, в которой приведены виды выплат, не уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль.

При этом, как указано в разделе 5.2 Методических рекомендаций по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации (утверждены приказом МНС России от 20 декабря 2002 г. N БГ-3-02/729) расходы на оплату труда должны учитываться для целей налогообложения прибыли только в том случае, если нормы коллективного договора, правил внутреннего трудового распорядка организации, положений о премировании и (или) других локальных нормативных актов, принятых организацией отражены в конкретном трудовом договоре, заключаемом между работодателем и работником.

При этом в трудовом договоре допускаются ссылки на нормы коллективного договора, правила внутреннего трудового распорядка организации, положения о премировании и (или) других локальных нормативных актов без конкретной их расшифровки в трудовом договоре. В этом случае можно считать, что указанные локальные нормативные акты распространяются на конкретного работника.

Если условия о распространении на работников тех или иных систем дополнительных выплат закреплены в заключенном с ним трудовом договоре с изложенном порядке, указанные расходы принимаются в целях налогообложения прибыли (за исключением тех из них, освобождение от налогообложения по которым закреплено в главе 25 НК РФ в отдельном порядке), и соответственно они включаются в налоговую базу по единому социальному налогу. В противном случае выплаты исключаются из объекта налогообложения по налогу на прибыль, и как следствие тому на основании пункта 3 статьи 236 НК РФ не облагаются единым социальным налогом.

Следует также учитывать особенности налогообложения выплат, оплачиваемых из средств нераспределенной прибыли и средств целевого финансирования.

На выплаты, оплачиваемые за счет нераспределенной прибыли прошлых лет, начисление единого социального налога не производится только при условии, что такие выплаты отнесены к расходам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль в соответствии с положениями статьи 270 НК РФ. Если же, например, за счет средств нераспределенной прибыли прошлых лет будут оплачены расходы по выплате должностных окладов, надбавок, доплат и прочих выплат, учитываемых в общем порядке при начислении единого социального налога, то учитываться при формировании налоговой базы по налогу они должны.

Как было разъяснено в письме Минфина России от 12 февраля 2004 г. N 04-04-04/19, положения пункта 3 статьи 236 НК РФ применяются к выплатам и вознаграждениям, производимым физическим лицам за выполнение работ по трудовым договорам, договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, авторским договорам за счет доходов организации от коммерческой деятельности. Если организация является получателем целевых поступлений, в их части она обязана организовать и вести раздельный учет доходов (расходов), и положения пункта 3 статьи 236 НК РФ в части таких расходов не применяются. Как следствие этому, выплаты в пользу работников за счет средств целевого финансирования подлежат налогообложению единым социальным налогом на общих условиях без применения положений пункта 3 статьи 236 НК РФ.

Во-вторых, в соответствии с пунктом 1 статьи 236 НК РФ в объект налогообложения по единому социальному налогу включаются только те выплаты и вознаграждения, которые производятся в пользу физических лиц, с которыми у плательщика указанных доходов заключены трудовые договоры или договоры гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, авторские договоры.

В связи с этим, если какие-либо выплаты осуществляются в пользу физических лиц, с которыми организация не имеет указанных договоров или отношений в сфере трудового законодательства, они также не включаются в налоговую базу по единому социальному налогу.

По указанной причине налогообложению, в частности, не подлежат суммы материальной помощи, премий, призов и иных выплат, производимых в пользу физических лиц, которые не выполняют для организации каких-либо работ и не оказывают каких-либо услуг, связанных с правоотношениями в сфере трудового законодательства, исполнением договоров гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ или оказание услуг, или авторских договоров (письмо Минфина России от 22 августа 2002 г. N 04-04-07/142).

По тому же основанию от налогообложения освобождаются, в частности, единовременные вознаграждения, производимые из средств социального страхования членам комиссии предприятия, учреждения по социальному страхованию, создаваемой и осуществляющей свою деятельность в соответствии с Типовым положением, утвержденным Фондом социального страхования Российской Федерации 15 июля 1994 г. N 556а (подтверждено письмом МНС России от 14 апреля 2003 г. N 05-1-11/144-Н434 "Об уплате единого социального налога").

При этом необходимо учитывать, что если выплаты осуществляются в пользу бывших сотрудников организации и обусловлены они имевшими место ранее с ними трудовыми отношениями или отношениями по договорам гражданско-правового характера, предметом которых являлось выполнение работ или оказание услуг (например, в связи с перерасчетами по оплате труда и др.), данные выплаты должны быть включены в налоговую базу по единому социальному налогу, что подтверждено в письме МНС России от 20 марта 2003 г. N 05-1-11/127-К269 "О едином социальном налоге".

На основании пункта 1 статьи 237 НК РФ от обложения единым социальным налогом освобождаются также выплаты и вознаграждения, производимые работодателями в пользу членов семьи и иных родственников сотрудников организации, так как именно с ними у работодателя не имеется заключенных трудовых договоров или соответствующих договоров гражданско-правового характера, авторских договоров.

Ниже приведен Перечень дополнительных выплат, производимых в пользу физических лиц, с отражением порядка включения их в налоговую базу по единому социальному налогу.

При формировании данного Перечня использованы материалы постановления Росстата от 3 ноября 2004 г. N 50 "Об утверждении Порядка заполнения и представления унифицированных форм федерального государственного статистического наблюдения: N П-1 "Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг", N П-2 "Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг", N П-3 "Сведения о финансовом состоянии организации", N П-4 "Сведения о численности, заработной плате и движении работников", N П-5 (м) "Основные сведения о деятельности организации", содержащие сведения о выплатах, включаемых или не включаемых в фонд заработной платы, а также учтены некоторые выплаты, налогообложение которых представляет особый интерес.

N п/п	Виды дополнительных выплат в пользу физических лиц	Начисляется ли еди- ный социальный на- лог или нет (да/ нет)
1	Стимулирующие доплаты и надбавки к тарифным ставкам и окладам (за профессиональное мастерство, расширение зон обслуживания; совмещение профессий и должностей; допуск к государственной тайне; знание иностранного языка; ученые степени; квалификационный разряд, классный чин, дипломатический ранг, за особые условия государственной службы и т.п.)	Да
2	Доплаты и надбавки за работу в условиях труда, отличающихся от нормальных (доплаты за работу во вредных или опасных условиях труда и на тяжелых работах; за работу в ночное время; за многосменный режим работы; за работу в выходные или праздничные дни; оплата сверхурочной работы)	Да
3	Премии и вознаграждения (включая премии в неденежной форме), имеющие систематический характер	Да/Нет
4	Доплаты работникам, постоянно занятым на подземных работах, за нормативное время их продвижения по шахте (руднике) от ствола к месту работы и обратно	Нет
5	Надбавки за вахтовый метод работы, выплачиваемые при выполнении работ вахтовым методом в период вахты, а также за фактические дни нахождения в пути от места расположения предприятия (пункта сбора) к месту работы и обратно, предусмотренные графиком работы	Нет
6	Надбавки работникам, направленным для выполнения монтажных, наладочных и строительно-монтажных работ, выплачиваемые за каждый календарный день пребывания на месте производства работ	Да
7	Надбавки к заработной плате, начисленные работникам в связи с подвижным (разъездным) характером работы	Да
8	Суммы индексации (компенсации) заработной платы в связи с ростом потребительских цен на товары и услуги	Да/Нет
9	Денежная компенсация за нарушение установленных сроков выплаты заработной платы	Нет
10	Надбавки к пенсиям лицам, работающим в организации, производимые по решению и из средств работодателей	Нет
11	Оплата дополнительно предоставляемых по коллективному договору (сверх предусмотренных законодательством) отпусков работникам	Да/Нет
12	Оплата дополнительных отпусков лицам, пострадавшим в результате аварии на Чернобыльской АЭС	Нет
13	Оплата дней невыхода на работу по болезни за счет средств организации, не оформленных листками временной нетрудоспособности	Да
14	Доплаты до среднего заработка, начисленные сверх сумм пособий по временной нетрудоспособности	Да
15	Оплата сумм пособия по временной нетрудоспособности за счет средств работодателя	Нет
16	Единовременные премии и вознаграждения, включая единовременное вознаграждение за выслугу лет, вознаграждение по итогам работы за год	Да/Нет
17	Денежная компенсация за неиспользованный отпуск	Да/Нет
18	Материальная помощь к отпуску, в связи с несчастным случаем, по семейным обстоятельствам, на приобретение медикаментов и в других случаях	Да/Нет
19	Единовременные выплаты и поощрения в связи с праздничными днями, юбилейными датами, за долголетнюю и безупречную трудовую деятельность и др.	Да/Нет
20	Стоимость подарков	Да/Нет
21	Стоимость присуждаемых наград (призов)	Да/Нет
22	Единовременные пособия работникам в связи с выходом на государственную пенсию, выплачиваемые из средств организации (без расторжения трудового договора)	Да/Нет
23	Единовременные выплаты работникам при увольнении в связи с выходом на государственную пенсию	Да/Нет
24	Надбавки к пенсиям, выплачиваемые неработающим пенсионерам	Нет
25	Суммы дивидендов и иных доходов от участия в управлении собственностью организации (проценты, выплаты по долевым паям и др.)	Нет
26	Оплата стоимости бесплатно предоставляемого питания и продуктов работникам или суммы соответствующего денежного возмещения (продовольственной компенсации)	Да/Нет
27	Оплата (полностью или частично) организацией питания работников в денежной или неденежной формах, в том числе в столовых, в буфетах, в виде талонов	Да/Нет
28	Оплата стоимости бесплатно (полностью или частично) предоставленных работникам в соответствии с законодательством Российской Федерации жилых помещений и коммунальных услуг или суммы соответствующего денежного возмещения (компенсации)	Нет
29	Суммы, уплаченные организацией в порядке возмещения расходов работникам (не предусмотренные законодательством Российской Федерации) по оплате жилого помещения (квартирной платы, места в общежитии, найма) и коммунальных услуг	Да/Нет
30	Оплата стоимости (полностью или частично) предоставленного работникам топлива или суммы соответствующего денежного возмещения (компенсации)	Да/Нет
31	Выходное пособие при расторжении трудового договора	Нет
32	Суммы, начисленные при увольнении работникам на период трудоустройства в связи с ликвидацией организации, сокращением численности или штата работников	Нет
33	Дополнительная компенсация работникам при расторжении трудового договора без предупреждения об увольнении за два месяца при ликвидации организации, сокращении численности или штата работников. Компенсация при расторжении трудового договора в связи со сменой собственника организации	Нет
34	Страховые платежи (взносы), уплачиваемые организацией по договорам личного, имущественного и иного добровольного страхования в пользу работников	Да/Нет
35	Страховые платежи (взносы), уплачиваемые организацией по договорам добровольного медицинского страхования работников и членов их семей	Да/Нет
36	Расходы по оплате учреждениям здравоохранения услуг, оказываемых работникам или членам его семьи	Да/Нет
37	Компенсации и другие выплаты за счет бюджетных средств работникам, подвергшимся радиационному воздействию вследствие радиационных катастроф	Нет
38	Оплата путевок работникам и членам их семей на лечение, отдых, экскурсии, путешествия	Да/Нет
39	Оплата абонементов в группы здоровья, занятий в спортивных секциях, оплата расходов по протезированию и другие подобные расходы	Да/Нет
40	Оплата подписки на газеты, журналы, оплата услуг связи в личных целях	Да/Нет
41	Возмещение платы работников за содержание детей в дошкольных учреждениях	Да/Нет
42	Стоимость подарков и билетов на зрелищные мероприятия детям работников за счет средств организации	Нет
43	Суммы, выплачиваемые за счет средств организации, в возмещение вреда, причиненного работникам увечьем, профессиональным заболеванием или иным повреждением их здоровья	Нет
44	Компенсация работникам морального вреда, определяемая соглашением сторон трудового договора или судом, за счет средств организации	Да/Нет
45	Компенсация педагогическим работникам образовательных учреждений в целях содействия их обеспечению книгоиздательской продукцией и периодическими изданиями	Да/Нет
46	Оплата стоимости проездных документов	Да/Нет
47	Оплата (полностью или частично) стоимости проезда работников и членов их семей	Да/Нет
48	Оплата стоимости проезда работников и членов их семей к месту отдыха и обратно, включая оплату стоимости проезда и провоза багажа к месту использования отпуска и обратно лиц, работающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, и членам их семей	Нет
49	Расходы на платное обучение работников	Да/Нет
50	Компенсация работнику материальных затрат за использование личного транспорта и другого имущества в служебных целях	Да/Нет
51	Возмещение расходов по служебной командировке	Да/Нет
52	Полевое довольствие	Нет
53	Компенсации и другие выплаты женщинам, находящимся в отпуске по уходу за ребенком до достижения им установленного возраста	Нет
54	Научные и иные стипендии за счет бюджетных средств, средств внебюджетных фондов	Нет
55	Суммы среднего заработка, выплачиваемые за время вынужденного прогула	Да

Комментарии к отдельным пунктам таблицы

Пункт 3 таблицы

В соответствии с пунктом 22 статьи 270 НК РФ в целях налогообложения по налогу на прибыль не учитываются премии, выплачиваемые работника за счет средств специального назначения или целевых поступлений. При этом под средствами специального назначения следует понимать средства, определенные собственниками организаций для выплаты премий.

Так как указанные премии не учитываются в целях обложения прибыли, то они освобождаются от обложения единым социальным налогом.

В иных случаях премии включаются в налоговую базу по единому социальному налогу.

Пункт 4 таблицы

Данные выплаты освобождаются от обложения единым социальным налогом на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ, так как они являются компенсационными выплатами, связанными с исполнением работниками трудовых обязанностей.

Так как по мнению Минфина России, изложенному в письме от 18 декабря 2001 г. N 04-04-06/500, доплаты за нормативное передвижение работников, постоянно занятых на подземных работах в шахтах (рудниках), от ствола к месту работы и обратно относятся к компенсационным выплатам, связанным с выполнением работником трудовых обязанностей, и потому они должны освобождаться от налогообложения по единому социальному налогу, но только в размерах, установленных постановлением Правительства Российской Федерации от 15 мая 1998 г. N 452 "О доплате работникам организаций угольной, сланцевой промышленности и шахтного строительства, постоянно занятым на подземных работах, за нормативное время их передвижения в шахте от ствола к месту работы и обратно".

Согласно данному постановлению доплата работникам организаций угольной, сланцевой промышленности и шахтного строительства, постоянно занятым на подземных работах (включая начальников участков), за нормативное время их передвижения в шахте от ствола к месту работы и обратно должна производиться из расчета применяемой на шахте тарифной ставки горнорабочего подземного 3 разряда.

Пункт 5 таблицы

В соответствии со статьей 302 ТК РФ работникам, выполняющим работы вахтовым методом, за каждый календарный день пребывания в местах производства работ в периода вахты, а также за фактические дни нахождения в пути от места расположения работодателя (пункта сбора) до места выполнения работы и обратно выплачивается взамен суточных надбавка за вахтовый метод работы.

При этом работникам бюджетных учреждений надбавка за вахтовый метод работы выплачивается в размерах и порядке, установленных постановлением Правительства Российской Федерации от 3 февраля 2005 г. N 51 "О размерах и порядке выплаты надбавки за вахтовый метод работы работникам организаций, финансируемых из федерального бюджета".

Работникам организаций, финансируемых из бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов, надбавка за вахтовый метод работы выплачивается в размере и порядке, устанавливаемых соответственно органами государственной власти субъектов Российской Федерации и органами местного самоуправления.

Работникам организаций, не относящихся к бюджетной сфере, надбавка за вахтовый метод работы выплачивается в размере и порядке, устанавливаемых работодателем.

Как указано в письме Минфина России от 26 декабря 2001 г. N 04-04-07/209, выплаты работникам за вахтовый метод работы относятся к компенсационным выплатам, связанным с выполнением трудовых обязанностей, которые освобождаются от обложения единым социальным налогом в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ в пределах установленных норм.

Пункт 6 таблицы

До недавнего времени выплата указанных надбавок была предусмотрена постановлением Минтруда России от 29 июня 1994 г. N 51 "О нормах и порядке возмещения расходов при направлении работников предприятий, организаций и учреждения для выполнения монтажных, наладочных, строительных работ, на курсы повышения квалификации, а также за подвижной и разъездной характер работы, за производство работ вахтовым методом и полевых работ, за постоянную работу на территории Российской Федерации".

Однако данное постановление признано утратившим силу в соответствии с постановлением Минтруда России от 26 апреля 2004 г. N 60, и фактически законодательно выплата указанных сумм в настоящее время не закреплена. По этой причине не выполняются условия подпункта 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ, а потому суммы выплачиваемой надбавки должны облагаться единым социальным налогом.

Пункт 7 таблицы

С отменой постановления Минтруда России от 29 июня 1994 г. N 51 производство дополнительных выплат за подвижной (разъездной) характер работы законодательно не закреплено.

Кроме того, как указано в письме Минфина России от 6 февраля 2003 г. N 04-04-04/8 в соответствии с положениями ТК РФ оснований для предоставления каких-либо компенсаций за подобный характер работы не имеется. В связи с этим выплачиваемые суммы представляют собой ни что иное, как суммы оплаты труда, и потому облагаются единым социальным налогом.

Пункт 8 таблицы

В соответствии с пунктом 25 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются компенсационные начисления в связи с повышением цен, производимые сверх размеров индексации доходов по решениям Правительства Российской Федерации. В части указанной индексации выплаты освобождаются от обложения единым социальным налогом на основании пункта 3 статьи 236 НК РФ. Суммы индексации в пределах, установленных по решениям Правительства Российской Федерации, в налоговую базу по данному налогу включаться должны.

Пункт 9 таблицы

Суммы денежной компенсации (процентов), выплачиваемой в соответствии со статьей 236 ТК РФ за время задержки выплаты работодателями сумм заработной платы, оплаты отпуска, выплат при увольнении и других выплат, причитающихся работнику, единым социальным налогом не облагаются по той причине, что они не принимаются в целях налогообложения прибыли, что подтверждено в письмах Минфина России от 7 октября 2003 г. N 04-04-04/115, 12 ноября 2003 г. N 04-04-04/131.

Пункт 10 таблицы

В соответствии с пунктом 25 статьи 270 НК РФ выплачиваемые из средств организации надбавки к пенсиям не учитываются в целях исчисления налога на прибыль, в связи с чем на основании пункта 3 статьи 236 НК РФ они освобождаются от обложения единым социальным налогом.

Пункт 11 таблицы

В соответствии с пунктом 24 статьи 270 НК РФ оплата дополнительно предоставляемых по коллективному договору (сверх предусмотренных действующим законодательством) отпусков работникам не учитывается в целях налогообложения прибыли. В связи с этим, выплачиваемые за дни указанных дополнительных отпусков суммы на основании пункта 3 статьи 236 НК РФ не облагаются единым социальным налогом.

В бюджетных и иных учреждениях, не являющихся плательщиками налога на прибыль, такого рода суммы должны облагаться единым социальным налогом.

Пункт 12 таблицы

Так как указанные выплаты осуществляются не в рамках заключенных сторонами трудовых и (или) гражданско-правовых договоров, то они не облагаются единым социальным налогом, что подтверждено в письме Минфина России от 27 сентября 2004 г. N 03-05-02-04/23.

Предоставление дополнительного отпуска в этом случае непосредственно не связано с выполнением текущих трудовых обязанностей работником, особыми условиями его труда у работодателя, с которым он в данный момент состоит в трудовых отношениях. Он предоставляется работникам не в качестве оплаты за труд в организации, в которой они в настоящий момент работают, а в качестве компенсации за их нахождение в зоне влияния неблагоприятных факторов.

Кроме того, финансирование расходов, связанных с предоставлением дополнительного отпуска, осуществляется не за счет средств работодателя, а за счет средств федерального бюджета и является строго целевым. Оплата упомянутого отпуска за счет средств федерального бюджета не является объектом налогообложения по единому социальному налогу, так как предоставление такого отпуска не может быть предметом трудового договора между работодателем и работником (письма Минфина России от 15 июля 2004 г. N 03-05-04/91 и ФНС России от 9 февраля 2005 г. N ГВ-6-05/99).

Пункт 13 и 14 таблицы

Данные выплаты должны облагаться единым социальным налогом по той причине, что оплачиваются за счет средств на оплату труда.

При этом заслуживают внимания разъяснения, приведенные в письме Минфина России от 15 июня 2004 г. N 03-02-05/4/19 "Об отнесении к расходам доплаты до фактического заработка", согласно которым сумма превышения фактически выплачиваемого пособия по временной нетрудоспособности над максимальным размером пособия по временной нетрудоспособности, выплачиваемого из Фонда социального страхования Российской Федерации, может быть отнесена на расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль.

Пункт 15 таблицы

Выплачиваемые в соответствии с пунктом 1 статьи 8 Федерального закона от 29 декабря 2004 г. N 202-ФЗ "О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2005 год" за счет работодателя суммы пособия за первые два дня нетрудоспособности освобождаются от обложения единым социальным налогом на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 238 НК РФ. Это подтверждено в письме ФСС РФ от 15 февраля 2005 г. N 02-18/07-1243.

Пункт 16 таблицы.

В случае, если единовременные премии и вознаграждения выплачиваются за счет средств специального назначения, они не принимаются в целях налогообложения прибыли, а потому на основании пункта 3 статьи 236 НК РФ освобождаются от обложения единым социальным налогом. Это, например, подтверждается письмом Минфина России от 4 июля 2001 г. N 04-04-07/116.

В остальных случаях суммы премий и вознаграждений включаются в налоговую базу по единому социальному налогу.

Пункт 17 таблицы

Если денежная компенсация за неиспользованный отпуск выплачивается в соответствии со статьей 127 ТК РФ увольняемым работникам, ее суммы не включаются в налоговую базу по единому социальному налогу на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ.

В случае выплаты денежной компенсации в соответствии со статьей 126 ТК РФ за часть ежегодного отпуска, превышающую 28 календарных дней, они облагаются единым социальным налогом, что подтверждено письмом Минфина России от 7 августа 2002 г. N 04-04-04/134.

Пункт 18 таблицы

В соответствии с пунктом 23 статьи 270 НК РФ суммы выплачиваемой работникам материальной помощи (включая ту, которая предоставляется для первоначального взноса на приобретение или строительство жилья; на полное или частичное погашение кредита, предоставленного на приобретение или строительство жилья, беспроцентных или льготных ссуд на улучшение жилищных условий, обзаведение домашним хозяйством и иные социальные потребности) не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.

В связи с этим выплачиваемые во всех случаях суммы материальной помощи не облагаются единым социальным налогом (пункт 3 статьи 236 НК РФ).

Исключение составляют организации, которые не являются плательщиками налога на прибыль (в частности, некоммерческие организации - в части деятельности, оплачиваемой за счет членских или иных целевых взносов; организации игорного бизнеса - в части деятельности, с которой уплачивается налог на игорный бизнес).

В бюджетных учреждениях от обложения единым социальным налогом освобождаются суммы материальной помощи, выплачиваемой физическим лицам за счет бюджетных источников, не превышающие 3000 рублей на одно физическое лицо за налоговый период. В иных случаях выплачиваемые бюджетными учреждениями суммы материальной помощи единым социальным налогом облагаться должны.

Пункты 19-21 таблицы

В случае, если указанные выплаты осуществляются из средств организации, оставшихся в ее распоряжении после уплаты налога на прибыль (как правило, это и является источников оплаты указанных расходов), они освобождаются от обложения единым социальным налогом на основании пункта 3 статьи 236 НК РФ. В части подарков это подтверждено, в частности, письмом Минфина России от 22 апреля 2002 г. N 04-04-04/55.

В бюджетных и иных учреждениях, не уплачивающих налог на прибыль, суммы предоставляемых работникам и иным лицам, с которыми имеются договора гражданско-правового характера, предусматривающие выполнение работ (оказание услуг) или авторские договоры, единовременных выплат, подарков и призов включаются в налоговую базу по единому социальному налогу.

Пункты 22 и 23 таблицы

В соответствии с пунктом 25 статьи 270 НК РФ единовременные пособия уходящим на пенсию лицам не учитываются в целях обложения налогом на прибыль, что позволяет освобождать указанные суммы от налогообложения по единому социальному налогу на основании пункта 3 статьи 236 НК РФ.

Если организация не является плательщиком налога на прибыль (некоммерческие организации - в части деятельности, финансируемой за счет средств целевого финансирования; бюджетные учреждения - в части деятельности, финансируемой за счет бюджетных средств; организации игорного бизнеса - в части деятельности, по которой уплачивается налог на игорный бизнес), положения пункта 3 статьи 236 НК РФ она не применяет, а потому с выплачиваемых единовременных выплата они должны уплачивать единый социальный налог.

Пункт 24 таблицы

Не подлежат обложению единым социальным налогом на основании пункта 1 статьи 236 НК РФ, так как производятся в пользу лиц, которые не связаны с организацией трудовым договором или соответствующим договором гражданско-правового характера или авторским договором.

Пункт 25 таблицы

В соответствии с пунктом 25 статьи 270 НК РФ суммы доходов (дивидендов, процентов) по акциям или вкладам трудового коллектива не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Это дает основания для освобождения указанных выплат от обложения единым социальным налогом на основании пункта 3 статьи 236 НК РФ.

Не подлежат обложению единым социальным налогом также получаемые акционерами или работниками организации дополнительные имущественные доли, образующиеся в результате переоценки основных фондов и увеличения уставного капитала, так как они не являются выплатами, начисленными в пользу работников за выполнение работ (подтверждено письмом Минфина России от 24 апреля 2001 года N 04-04-07/67).

Пункты 26-30 таблицы

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ обложению единым социальным налогом не подлежат все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с бесплатным предоставлением жилых помещений и коммунальных услуг, питания и продуктов, топлива или соответствующего денежного возмещения; оплатой стоимости и (или) выдачей полагающегося натурального довольствия, а также с выплатой денежных средств взамен этого довольствия; оплатой стоимости питания, спортивного снаряжения, оборудования, спортивной и парадной формы, получаемых спортсменами и работниками физкультурно-оздоровительных организаций для учебно-тренировочного процесса и участия в спортивных соревнованиях.

Таким образом, если приведенные в пунктах 26-30 таблицы выплаты предусмотрены действующими нормативными правовыми актами, они освобождаются от обложения единым социальным налогом в пределах установленных данными актами норм. По этой причине в пункте 28 таблицы проставлено именно "Нет", так как в данном пункте речь ведется только об оплате стоимости жилых помещений и коммунальных услуг (компенсации) в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Также освобождаются от обложения выплаты, оплачиваемые из средств чистой прибыли организации (пункт 3 статьи 236 НК РФ).

Пункты 31 и 32 таблицы

Суммы выплачиваемого выходного пособия не подлежат обложению единым социальным налогом на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ как выплаты, связанные с увольнением работников.

Суммы среднего заработка выплачиваемого за второй и третий месяцы трудоустройства (в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях - за второй, третий, четвертый, пятый и шестой месяцы трудоустройства) не облагаются единым социальным налогом также на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ как выплаты, связанные с трудоустройством работников, уволенных в связи с осуществлением мероприятий по сокращению численности или штата, реорганизацией или ликвидацией организации.

Пункт 33 таблицы

В соответствии со статьей 180 ТК РФ работодатель с письменного согласия работника имеет право расторгнуть с ним трудовой договор без необходимого предупреждения об увольнении за два месяца с одновременной выплатой дополнительной компенсации в размере двухмесячного среднего заработка. Суммы таких компенсационных выплат связаны с увольнением работников, а потому в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ не облагаются единым социальным налогом.

Согласно статье 181 ТК РФ в случае расторжения трудового договора с руководителем организации, его заместителями и главным бухгалтером в связи со сменой собственника организации, новый собственник обязан выплатить указанным работникам компенсацию в размере не ниже трех средних месячных заработков работника. Так как указанные выплаты предусмотрены действующим законодательством, и непосредственно связаны с увольнением работников, они также освобождаются от обложения единым социальным налогом на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ.

Пункты 34-35 таблицы

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 238 НК РФ от обложения единым социальным налогом освобождаются суммы страховых платежей (взносов) по обязательному страхования работников, осуществляемому в порядке, установленном законодательством Российской Федерации; суммы платежей (взносов) организации по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым на срок не менее одного года, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов этих застрахованных лиц; суммы платежей (взносов) организации по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым исключительно на случай наступления смерти застрахованного лица или утраты застрахованным лицом трудоспособности в связи с исполнением им трудовых обязанностей.

Прочие суммы страховых взносов, оплачиваемых организацией за своих работников, включаются в налоговую базу по единому социальному налогу, если только не оплачиваются из средств, оставшихся после налогообложения прибыли.

Суммы страховых взносов, оплачиваемые за физических лиц, с которыми у работодателя не имеется заключенных трудовых договоров или соответствующих договоров гражданско-правового характера, авторских договоров, освобождаются от обложения единым социальным налогом на основании пункта 1 статьи 237 НК РФ, что подтверждено в письме Минфина России от 25 мая 2004 г. N 04-04-06/115.

Пункт 36 таблицы

Если оказанные услуги оплачиваются обезличенно и исходя из конкретных условий не представляется возможным их идентифицировать согласно потребителям, оплачиваемые из средств организации суммы не включаются в налоговую базу по единому социальному налогу (письмо Минфина России от 29 августа 2001 г. N 04-04-07/145).

Вместе с этим следует учитывать, что действующим законодательством на организации возложены обязанности по учету налоговой базы по каждому из получателей, в связи с чем в каждом случае, когда это возможно, обезличенные выплаты должны быть распределены между их получателями.

В случае оплаты услуг за членов семьи работника, такие суммы освобождаются от обложения единым социальным налогом на основании пункта 1 статьи 237 НК РФ.

Пункт 37 таблицы

Указанные выплаты освобождаются от обложения единым социальным налогом на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ (как выплаты, связанные с возмещением вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья), а также на основании пункта 1 статьи 237 НК РФ (так как указанные выплаты осуществляются за счет средств федерального бюджета, и не связаны с выполнением работ по трудовым договорам или договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ или оказание услуг).

К таким выплатам, в частности, относятся единовременная материальная помощь на оздоровление, денежная компенсация на приобретение продовольственных товаров, компенсация в размере стоимости путевки в санаторно-курортное или другое оздоровительное учреждение.

Пункты 38-41 таблицы

В соответствии с пунктом 29 статьи 270 НК РФ налоговую базу по налогу на прибыль организаций не могут уменьшать расходы на оплату путевок на лечение или отдых, экскурсий или путешествий, занятий в спортивных секциях, кружках или клубах, посещений культурно-зрелищных или физкультурных (спортивных) мероприятий, подписки, не относящейся к подписке на нормативно-техническую и иную, используемую в производственных целях литературу, и на оплату товаров для личного потребления работников, а также другие аналогичные расходы, произведенные в пользу работников.

Исходя из этого, производимые в пользу работников такие расходы не включаются в налоговую базу по налогу на прибыль на основании пункта 3 статьи 236 НК РФ.

На основании подпункта 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ не облагаются налогом также выплаты, производимые за счет средств Фонда социального страхования Российской Федерации, включая оплату путевки на санаторно-курортное лечение (см., в частности, письмо Минфина России от 4 июня 2002 г. N 04-04-04/82).

Если приведенные в пунктах 38-41 выплаты осуществляются организациями, которые не формируют налоговую базу по налогу на прибыль (некоммерческие организации - в части деятельности, оплачиваемой за счет целевых средств; бюджетные учреждения - в части деятельности, оплачиваемой за счет бюджетных средств; организации игорного бизнеса - в части деятельности, по которой уплачивается налог на игорный бизнес), они являются плательщиками единого социального налога с указанных выплат в общеустановленном порядке.

Пункт 42 таблицы

Не подлежат обложению единым социальным налогом на основании пункта 1 статьи 237 НК РФ, так как осуществляются не в пользу работника. Исключение из налоговой базы доходов в пользу членов семьи работников подтверждается изменениями, внесенными с 1 января 2005 года в пункт 1 статьи 237 НК РФ Федеральным законом от 20 июля 2004 г. N 70-ФЗ "О внесении изменений в главу 24 части второй Налогового кодекса Российской Федерации, Федеральный закон "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" и признании утратившими силу некоторых положений законодательных актов Российской Федерации".

Пункт 43 таблицы

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ не подлежат обложению единым социальным налогом выплаты, производимые в возмещение вреда в соответствии с действующим законодательством.

Если указанные выплаты производятся в соответствии с Федеральным законом от 24 июля 1998 г. N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний" (в редакции изменений и дополнений), они не включаются в налоговую базу по единому социальному налогу.

В случаях, когда производимые в возмещение причиненного вреда выплаты не оплачиваются за счет средств обязательного социального страхования, и не могут быть отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, они освобождаются от обложения единым социальным налогом на основании пункта 3 статьи 236 НК РФ.

Пункт 44 таблицы

Данные выплаты не облагаются единым социальным налогом, если выплачиваются в порядке и на условиях, которые установлены ТК РФ, федеральными законами и иными нормативными правовыми актами, или же оплачиваются из средств чистой прибыли организации.

Например, в соответствии со статьей 237 ТК РФ моральный вред, причиненный работнику неправомерными действиями или бездействием работодателя, возмещается работнику в денежной форме в размерах, определяемых соглашением сторон трудового договора. В случае возникновения спора факт причинения работнику морального вреда и размеры его возмещения определяются судом независимо от подлежащего возмещению имущественного ущерба.

Пункт 45 таблицы

Освобождается от обложения единым социальным налогом на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ, как компенсационная выплата, связанная с выполнением физическими лицами своих трудовых обязанностей.

При этом следует учитывать, что в соответствии с пунктом 8 статьи 55 Закона Российской Федерации от 10 июля 1992 г. N 3266-1 "Об образовании" (в редакции изменений и дополнений) педагогическим работникам федеральных государственных образовательных учреждений (в том числе руководящим работникам, деятельность которых связана с образовательным процессом) ежемесячная денежная компенсация выплачивается в размере 150 рублей в федеральных государственных образовательных учреждениях высшего профессионального образования и соответствующего дополнительного образовательного образования, и в размере 100 рублей - в других федеральных государственных образовательных учреждениях.

Педагогическим работникам государственных образовательных учреждений, находящихся в ведении субъектов Российской Федерации, указанная денежная компенсация выплачивается по решению органа государственной власти субъекта Российской Федерации в размере, устанавливаемом указанным органом, муниципальных образовательных учреждений - органом местного самоуправления.

Если компенсация выплачивается сверх установленных норм, соответствующие разницы должны облагаться единым социальным налогом.

Пункт 46 таблицы

В соответствии с пунктом 26 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы на оплату проезда к месту работы и обратно транспортом общего пользования, специальными маршрутами, ведомственным транспортом, за исключением сумм, подлежащих включению в состав расходов на производство и реализацию товаров (работ, услуг) в силу технологических особенностей производства, и за исключением случаев, когда расходы на оплату проезда к месту работы и обратно предусмотрены трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Если расходы по оплате проездных документов не учитываются в целях налогообложения прибыли, их стоимость не включается в налоговую базу по единому социальному налогу на основании пункта 3 статьи 236 НК РФ.

В случае, когда расходы по оплате проезда относятся к расходам на производство и реализацию товаров (работ, услуг), стоимость оплачиваемого из средств работодателя проезда работников облагается единым социальным налогом, если только право сотрудников на бесплатный проезд не закреплено действующими нормативными правовыми актами. В этом случае освобождение от налогообложения производится на основании пункта 2 статьи 238 НК РФ.

Пункты 47 и 48 таблицы

В соответствии со статьей 169 ТК РФ при переезде работника по предварительной договоренности с работодателем на работу в другую местность, работодатель возмещает расходы по переезду работника, членов его семьи и провозу багажа (за исключением случаев, когда работодатель предоставляет работнику соответствующие средства передвижения), а также расходы по обустройству на новом месте жительства.

Конкретные размеры возмещения расходов определяются соглашением сторон трудового договора. При этом в бюджетных учреждениях данные расходы осуществляются с учетом положений постановления Правительства Российской Федерации от 2 апреля 2003 г. N 187 "О размерах возмещения организациями, финансируемыми за счет средств федерального бюджета, расходов работникам в связи с их переездом на работу в другую местность".

Оплачиваемые в соответствии со статьей 169 ТК РФ суммы освобождаются от обложения единым социальным налогом на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ.

В части расходов, связанных с переездом на работу в районы Крайнего Севера и приравненные к ним местности, или выезда из указанных районов при расторжении трудового договора, следует руководствоваться статьей 326 ТК РФ.

Согласно действующей с 1 января 2005 года новой редакции указанной статьи ТК РФ, лицам, заключившим трудовые договоры о работе в организациях, финансируемых из федерального бюджета, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, и прибывшим в соответствии с этими договорами из других регионов Российской Федерации, за счет средств работодателя предоставляются следующие гарантии и компенсации:

единовременное пособие в размере двух должностных окладов (месячных тарифных ставок) и единовременное пособие на каждого прибывающего с ним члена его семьи в размере половины должностного оклада (половины месячной тарифной ставки) работника;

оплата стоимости проезда работника и членов его семьи в пределах территории Российской Федерации по фактическим расходам, а также стоимости провоза багажа не свыше пяти тонн на семью по фактическим расходам, но не свыше тарифов, предусмотренных для перевозки железнодорожным транспортом;

оплачиваемый отпуск продолжительностью семь календарных дней для обустройства на новом месте.

Работнику организации, финансируемой из федерального бюджета, и членам его семьи в случае переезда к новому месту жительства в другую местность в связи с расторжением трудового договора по любым основаниям (в том числе в случае смерти работника), за исключением увольнения за виновные действия, оплачивается стоимость проезда по фактическим расходам и стоимость провоза багажа из расчета не свыше пяти тонн на семью по фактическим расходам, но не свыше тарифов, предусмотренных для перевозок железнодорожным транспортом.

Размер, условия и порядок компенсации расходов, связанных с переездом, лицам, работающим в организациях, финансируемых из бюджетов субъектов Российской Федерации, устанавливаются органами государственной власти субъектов Российской Федерации, в организациях, финансируемых из местных бюджетов, - органами местного самоуправления, в организациях, не относящихся к бюджетной сфере, - работодателем.

Возмещаемые в соответствии со статьей 326 ТК РФ расходы также освобождаются от обложения единым социальным налогом на основании подпунктов 2 и 12 пункта 1 статьи 238 НК РФ.

В ряде случаев имеют место возмещение стоимости проезда работников и (или) членов их семей к месту использования отпуска и обратно.

Например, в соответствии со статьей 325 ТК РФ работающих в бюджетных учреждениях, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, лица имеют право на оплачиваемый один раз в два года за счет средств работодателя проезд к месту использования отпуска в пределах территории Российской Федерации и обратно любым видом транспорта, в том числе личным (за исключением такси), а также на оплату стоимости провоза багажа весом до 30 килограммов. Также оплачивается стоимость проезда к месту использования отпуска работника и провоза багажа неработающим членам его семьи (мужу, жене, несовершеннолетним детям) независимо от времени использования отпуска.

Оплата стоимости проезда работника личным транспортом к месту использования отпуска и обратно производится по наименьшей стоимости проезда кратчайшим путем.

Необходимо учитывать, что предусмотренные статьей 325 ТК РФ компенсации расходов на оплату стоимости проезда и провоза багажа к месту использования отпуска и обратно, их размеры, условия и порядок предоставления для лиц, работающих в организациях, финансируемых из бюджетов субъектов Российской Федерации, устанавливаются органами государственной власти субъектов Российской Федерации, а в организациях, финансируемых из местных бюджетов - органами местного самоуправления, в организациях, не относящихся к бюджетной сфере, - работодателем.

Оплачиваемые в соответствии со статьей 325 ТК РФ расходы освобождаются от обложения единым социальным налогом на основании подпункта 9 пункта 1 статьи 238 НК РФ.

Любые выплаты, связанные с возмещением проезда членов семьи работника освобождаются от обложения единым социальным налогом на основании пункта 1 статьи 237 НК РФ, так как указанные выплаты производятся в пользу лиц, с которыми у организации не имеется трудовых отношений и (или) отношений по договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ (оказание услуг) или авторских договоров.

Также освобождаются от обложения единым социальным налогом выплаты по проезду, не признаваемые в целях налогообложения прибыли. В этом случае они освобождаются от обложения единым социальным налогом на основании пункта 3 статьи 236 НК РФ. Однако данные положения не могут применять организации, не производящие исчисление налога на прибыль, в частности, некоммерческие учреждения в части деятельности, оплачиваемой за счет средств целевого финансирования; бюджетные учреждения - в части деятельности, оплачиваемой за счет бюджетных средств; организации игорного бизнеса - в части деятельности, по которой уплачивается налог на игорный бизнес.

Если возмещение расходов по проезду работников в отпуск, при его увольнении или в иных случаях, не предусмотрена действующим законодательством, и указанные расходы не производятся из средств организации, оставшихся после обложения налогом на прибыль, данные суммы подлежат включению в налоговую базу по единому социальному налогу.

Пункт 49 таблицы

Так как оплата обучения работников, предусматривающая получение ими высшего или среднего специального образования, в соответствии с пунктом 3 статьи 264 НК РФ не учитывается в целях налогообложения по налогу на прибыль, затрачиваемые организацией суммы не облагаются единым социальным налогом в соответствии с положениями пункта 3 статьи 236 НК РФ. Это подтверждено в письме Минфина России от 14 марта 2003 г. N 04-04-04/24.

В иных случаях оплата обучения включается в налоговую базу по единому социальному налогу на основании пункта 1 статьи 237 НК РФ.

Оплата обучения за членов семьи работника в любом случае не включается в налоговую базу по единому социальному налогу, так как в этом случае доходы выплачиваются в пользу лиц, с которыми у работодателя не имеется соответствующих отношений.

Пункт 50 таблицы

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ от обложения единым социальным налогом освобождаются все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с выполнением работниками своих трудовых обязанностей.

По данному основанию, в частности, не подлежат налогообложению суммы компенсации за использование, износ (амортизацию) инструмента, личного транспорта, оборудования и иных технических средств и материалов, принадлежащих работнику, а также суммы возмещения расходов, связанных с их использованием. Выплата указанной компенсации (возмещение расходов) установлено статьей 188 ТК РФ.

В случае, если какая-либо из указанных компенсаций нормирована, то есть действующим законодательством предусмотрена выплата сумм в пределах установленных норм, то соответствующие суммы освобождаются от обложения единым социальным налогом в пределах норм.

Кроме того, если компенсация выплачивается сверх установленных норм, а сумма превышения не принимается в целях налогообложения по налогу на прибыль, суммы такой разницы освобождаются от обложения единым социальным налогом на основании пункта 3 статьи 236 НК РФ.

Например, выплачиваемая работникам компенсация за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей сверх норм, установленных постановлением Правительства Российской Федерации от 8 февраля 2002 г. N 92 "Об установлении норм расходов организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией", в соответствии с пунктом 38 статьи 270 НК РФ не учитывается по налогу на прибыль, а потому освобождается от обложения единым социальным налогом.

Пункт 51 таблицы

При оплате работодателем расходов на командировки работников как внутри страны, так и за ее пределы, не подлежат налогообложению суточные в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы, расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок, на провоз багажа, расходы по найму жилого помещения, расходы на оплату услуг связи, сборы за выдачу (получение) и регистрацию служебного заграничного паспорта, сборы за выдачу (получение) виз, а также расходы на обмен наличной валюты или чека в банке на наличную иностранную валюту.

Если суточные выплачиваются сверх установленных норм, то их превышающая часть освобождается от налогообложения по той причине, что она не принимается в уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. Если же организация не уплачивает налог на прибыль (в частности, бюджетные учреждения, общественные организации и др.), то с суточных, превышающих установленные нормы, они обязаны уплачивать единый социальный налог в общеустановленном порядке.

Пункт 52 таблицы

Как указано, например, в письме Минфина России от 3 декабря 2001 г. N 04-04-06/486, суммы выплачиваемого в соответствии с действующим законодательством полевого довольствия относятся к компенсационным выплатам, связанным с выполнением работниками своих трудовых обязанностей, а потому они освобождаются от обложения единым социальным налогом на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ.

В частности, выплата полевого довольствия предусмотрена, например, для работников геолого-разведочных и топографо-геодезических организаций, выполняющих геолого-разведочные и топографо-геодезические работы на территории Российской Федерации, работников лесоустроительных организаций, работников старательских артелей и других коммерческих организаций, занятым на разработке россыпных и небольших рудных месторождений драгоценных металлов и драгоценных камней со сроком отработки до 7 лет, эксплуатируемых в полевых условиях (см. постановление Правительства Российской Федерации от 8 февраля 2002 г. N 93 "Об установлении норм расходов организаций на выплату суточных или полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией").

Пункт 53 таблицы

От налогообложения освобождаются суммы ежемесячных компенсационных выплат матерям (или другим родственникам), находящимся в дополнительном отпуске без сохранения заработной платы по уходу за ребенком до достижения им возраста полутора (трех) лет, выплачиваемых в порядке, установленном Указом Президента Российской Федерации от 30 мая 1994 г. N 1110 "О размере компенсационных выплат отдельным категориям граждан" (в редакции изменений от 8 февраля 2001 г.) и постановлением Правительства Российской Федерации от 3 ноября 1994 г. N 1206 "Об утверждении порядка назначения и выплаты ежемесячных компенсационных выплат отдельным категориям граждан". Освобождение от налогообложения указанных выплат подтверждено письмом Минфина России от 3 июня 2003 г. N 04-04-04/60.

Пункт 54 таблицы

Выплаты не облагаются единым социальным налогом, так как они не связана с наличием между работодателем и работником (физическим лицом) трудовых или иных предусмотренных отношений.

Пункт 55 таблицы

В соответствии со статьей 234 ТК РФ работодатель обязан возместить работнику не полученный им средний заработок во всех случаях незаконного лишения его возможности трудиться, включая случаи незаконного отстранения работника от работы, его увольнения или перевода на другую работу; отказа работодателя от исполнения или несвоевременного исполнения решения органа по рассмотрению трудовых споров или государственного правового инспектора труда о восстановлении работника на прежней работе; задержки работодателем выдачи работнику трудовой книжки, внесения в трудовую книжку неправильной или не соответствующей законодательству формулировки причины увольнения работника; других случаев, предусмотренных федеральными законами и коллективным договором.

Так как речь ведется о возмещении сумм заработной платы, а не о компенсации каких-либо сумм, то выплачиваемые суммы должны включаться в налоговую базу по единому социальному налогу, что подтверждено, например, в письме Управления МНС по г. Москве от 29 сентября 2004 г. N 28-08/62801.

И.В. Гейц

"Консультант бухгалтера", N 4, апрель 2005 г.