Вопрос: Российская организация выплачивает доход иностранной организации за услуги по монтажу оборудования, оказанные на территории Российской Федерации. Возникает ли у российской организации обязанность по удержанию налога с доходов иностранной организации? ("Финансовая газета", N 27, июль 2005 г.)

Российская организация выплачивает доход иностранной организации за услуги по монтажу оборудования, оказанные на территории Российской Федерации. Возникает ли у российской организации обязанность по удержанию налога с доходов иностранной организации?

Особенности налогообложения прибыли и доходов иностранных организаций, полученных в Российской Федерации, установлены в специальных статьях главы 25 НК РФ - 306-310 и 312. С точки зрения механизма уплаты налога на прибыль в отношении доходов иностранных организаций НК РФ разделяет такие доходы на две группы. Первая группа - это доходы, полученные от предпринимательской деятельности через постоянное представительство. Налог на прибыль с таких доходов уплачивается иностранной организацией самостоятельно. Наличие или отсутствие постоянного представительства также определяется иностранной организацией самостоятельно. Порядок налогообложения таких доходов регулируется ст. 306-308 НК РФ. Вторая группа - это доходы иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство в Российской Федерации и получающих доходы от источников в Российской Федерации (ст. 309 НК РФ). В установленных случаях такие доходы облагаются у источника выплаты налоговыми агентами. Статья 309 подразделяет доходы иностранных организаций на два типа. Первый тип - это доходы, которые, как это установлено абзацем первым п. 1 ст. 309 НК РФ, не связаны с предпринимательской деятельностью в Российской Федерации, т.е. доходы инвестиционного характера в теории и практике международного налогообложения называемые "пассивными" доходами. Их перечень установлен п. 1 ст. 309. Второй тип доходов - все другие доходы иностранных организаций от их предпринимательской деятельности в Российской Федерации (включая доходы от осуществления работ и оказания услуг на территории Российской Федерации), получение которых не приводит к образованию постоянного представительства, определяемого в соответствии со ст. 306 НК РФ. Таким образом, существенным различием между доходами, указанными в п. 1 ст. 309, и доходами, указанными в п. 2 ст. 309, является то, что первые квалифицируются как доходы, не связанные с предпринимательской деятельностью иностранных организаций на территории Российской Федерации, а вторые возникают непосредственно в связи с предпринимательской деятельностью на территории Российской Федерации.

Ввиду того что перечень видов доходов, указанных в п. 1 ст. 309 НК РФ, не является исчерпывающим и содержащийся в этом пункте п.п. 10 причисляет к доходам от источников в Российской Федерации также и "иные аналогичные доходы", может возникать вопрос, являются ли доходы иностранных организаций от осуществления работ и оказания услуг на территории Российской Федерации "иными аналогичными доходами" в смысле п. 1 ст. 309 НК РФ.

Пунктом 1.1 части II Методических рекомендаций, обязательных к применению налоговыми органами, разъясняется, что аналогичность доходов заключается не в схожести их с каким-либо из видов доходов, поименованных в п.п. 1-9 п. 1 ст. 309, а в том, что они относятся к доходам от источников в Российской Федерации, не связанных с деятельностью через постоянное представительство. Дополнительно необходимо учитывать, что п. 1 ст. 309 устанавливает перечень доходов иностранных организаций, которые, как это предусмотрено абзацем первым п. 1 ст. 309, не связаны с предпринимательской деятельностью иностранных организаций в Российской Федерации. Поэтому любые доходы, квалифицируемые в соответствии с п. 1 ст. 309 НК РФ, в том числе и "иные аналогичные доходы", должны удовлетворять единому квалифицирующему признаку, предусмотренному абзацем первым п. 1 ст. 309 НК РФ, а именно не быть связанными с предпринимательской деятельностью в Российской Федерации. Очевидно, что доходы иностранных организаций от осуществления работ и оказания услуг на территории Российской Федерации ни при каких обстоятельствах не могут причисляться к доходам, не связанным с предпринимательской деятельностью в Российской Федерации. Кроме того, доходы от осуществления работ, оказания услуг на территории Российской Федерации прямо указаны в п. 2 ст. 309, что еще раз доказывает невозможность их причисления и рассмотрения в качестве доходов, предусмотренных п. 1 ст. 309. Анализ положений ст. 309 и 310 НК РФ показывает, что в соответствии с подразделением доходов, предусмотренных ст. 309, установлена и обязанность налогового агента по удержанию и перечислению в бюджет сумм налогов. В отношении группы доходов, объединенных в п. 1 ст. 309, такая обязанность законодательно установлена в отношении группы доходов, указанных в п. 2 ст. 309, обязанность по удержанию и перечислению в бюджет сумм налогов с доходов иностранных организаций у лица, перечисляющего такие доходы, не возникает.

Л. Полежарова,

советник налоговой службы Российской Федерации II ранга,

член Международной налоговой ассоциации (IFA)

6 июля 2005 г.

"Финансовая газета", N 27, июль 2005 г.