Резерв по сомнительным долгам (Т. Лобко, Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 28, июль 2005 г.)

Резерв по сомнительным долгам

Наверное, каждая организация сталкивалась на практике с ситуацией, когда за полученные товары покупатель рассчитаться "забыл".

Согласно подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов включаются суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, - суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва. Одновременно подп. 7 п. 1 ст. 265 НК РФ установлено, что в состав внереализационных расходов включаются расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам (в порядке, установленном ст. 266 НК РФ).

Таким образом, применяя метод начисления, организация может выбрать следующий метод формирования расходов по неполученным средствам - неполученные средства входят в состав расходов в особом порядке до момента, когда задолженность будет признана безнадежной.

Что нужно для создания резерва?

Во-первых, в налоговой учетной политике организации должна быть предусмотрена возможность создания резерва.

Во-вторых, на последний день отчетного (налогового) периода следует провести инвентаризацию дебиторской задолженности.

По результатам проведенной инвентаризации определяется сумма резерва по сомнительным долгам. Она исчисляется следующим образом:

1) по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 дней в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности;

2) по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 дней (включительно) в сумму резерва включается 50% от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности;

3) сомнительная задолженность со сроком возникновения до 45 дней - не увеличивает сумму создаваемого резерва.

Но сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10% доходов от реализации отчетного (налогового) периода.

Немаловажный вопрос: какую задолженность можно учитывать в составе сомнительной задолженности для формирования вышеупомянутого резерва?

Согласно действующей до 14 июля 2005 года редакции п. 1 ст. 266 НК РФ сомнительным долгом признавалась любая задолженность перед налогоплательщиком в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Пример 1

ООО "Альфа" по состоянию на 31.03.2005 по результатам проведенной инвентаризации выявило следующие долги, признанные сомнительными:

- дебиторскую задолженность за отгруженную продукцию ЗАО "Бета" по счету-фактуре N 15 от 15.09.2004 в размере 13 000 руб. (в т.ч. НДС 18% - 1983 руб.) - более 90 дней;

- дебиторскую задолженность за реализованный товар ОАО "Гамма" по счету-фактуре N 5 от 02.02.2005 в размере 22 000 руб. (в т.ч. НДС 18% - 3356 руб.) - от 45 до 90 дней;

- дебиторскую задолженность по займу, выданному физическому лицу по договору N 3-а от 10.11.2004 в размере 30 000 руб.

Выручка за I квартал 2005 г. составила 290 000 руб.

В соответствии с учетной политикой организация применяет метод начисления и создает резерв по сомнительным долгам.

Задолженность со сроком более 90 дней включается в резерв в размере 100% - в нашем примере это задолженность в размере 30 000 руб. (заем, выданный физическому лицу) и 13 000 руб. (ЗАО "Бета").

Задолженность со сроком от 45 до 90 дней включается в резерв в размере 50% - 11 000 руб. (22 000 х 50%) (ОАО "Гамма").

Итого сумма сомнительной задолженности, подлежащая включению в резерв, - 54 000 руб. (30 000 руб. + 13 000 руб. + 11 000 руб.).

Показатель выручки без НДС составил 245 763 руб. (290 000 - (290 000 : 118 х 18)). Следовательно, величина резерва не может превышать 24 576 руб. (245 763 х 10%).

Однако, уже начиная с текущего квартала, сомнительным долгом организация может признать только задолженность покупателей за поставленные им товары, работы, услуги. Связано это с поправками, внесенными Федеральным законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую НК РФ и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах".

Пример 2

Условия возьмем из предыдущего примера.

Задолженность со сроком более 90 дней включается в резерв в размере 100% - в нашем примере это задолженность в размере 13 000 руб. (ЗАО "Бета").

Задолженность со сроком от 45 до 90 дней включается в резерв в размере 50% - 11 000 руб. (22 000 х 50%) (ОАО "Гамма").

Итого сумма сомнительной задолженности, подлежащая включению в резерв, - 24 000 руб. (13 000 руб. + 11 000 руб.).

Задолженность по займу в состав резерва не включается.

Показатель выручки без НДС составил 245 763 руб. (290 000 - (290 000 : 118 х 18)).

Величина резерва не может превышать 24 576 руб. (245 763 х 10%).

Поскольку сумма сомнительной задолженности, подлежащая включению в резерв, меньше предельной величины резерва, для целей налогообложения учитывается сумма 24 000 руб.

Т. Лобко,

руководитель департамента консалтинга и методологии

ООО АФ "ВнешЭкономАудит", г. Челябинск

Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 28, июль 2005 г.