Вопрос: Организация имеет в другом городе обособленное подразделение, не выделенное на самостоятельный баланс. По месту нахождения данного подразделения в арендованное помещение осуществлены капитальные вложения. Будут ли указанные капитальные вложения относиться к недвижимому имуществу и соответственно должна ли организация за эти капитальные вложения платить налог на имущество организаций по месту нахождения обособленного подразделения или же указанные вложения не являются недвижимым имуществом и налог на имущество организаций должен уплачиваться по месту нахождения головной организации? ("Налоговый вестник", N 7, июль 2005 г.)

Организация имеет в другом городе обособленное подразделение, не выделенное на самостоятельный баланс. По месту нахождения данного подразделения в арендованное помещение осуществлены капитальные вложения (установка пожарной сигнализации, реконструкция помещения). Будут ли указанные капитальные вложения относиться к недвижимому имуществу и соответственно должна ли организация за эти капитальные вложения платить налог на имущество организаций по месту нахождения обособленного подразделения или же указанные вложения не являются недвижимым имуществом и налог на имущество организаций должен уплачиваться по месту нахождения головной организации?

Согласно ст. 385 НК РФ организация, учитывающая на балансе объекты недвижимого имущества, находящиеся вне местонахождения организации или ее обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс, уплачивает налог (авансовые платежи по налогу) в бюджет по местонахождению каждого из вышеуказанных объектов недвижимого имущества.

Под объектом недвижимого имущества, в отношении которого отдельно исчисляется налоговая база и уплачивается налог на имущество организаций, понимается единый обособленный комплекс как совокупность объектов, установок, сооружений, оборудования и другого имущества, объединенных единым функциональным предназначением, то есть комплекс, конструктивно обособленный как единое целое.

В этот комплекс включается, во-первых, имущество, указанное в технической документации (техническом паспорте) на объект недвижимого имущества, а во-вторых, - дополнительно установленное или смонтированное в ходе капитальных вложений имущество, которое функционально связано со зданием (сооружением) и перемещение которого без причинения несоразмерного ущерба его назначению невозможно.

В состав объекта недвижимого имущества в том числе включаются объекты основных средств, учитываемые как отдельный инвентарный объект.

В соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94, утвержденным постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 N 359, в состав зданий входят коммуникации внутри зданий, необходимые для их эксплуатации, а именно:

- система отопления, включая котельную установку для отопления (если последняя находится в самом здании);

- внутренняя сеть водопровода, газопровода и канализации со всеми устройствами;

- внутренняя сеть силовой и осветительной электропроводки со всей осветительной арматурой;

- внутренние телефонные и сигнализационные сети;

- вентиляционные устройства общесанитарного назначения;

- подъемники и лифты.

В состав объекта недвижимого имущества не включаются отдельные инвентарные объекты основных средств:

- если они не требуют монтажа;

- если они могут быть использованы вне объекта недвижимого имущества;

- если демонтаж данных объектов не причиняет несоразмерного ущерба их назначению;

- если их функциональное предназначение не является неотъемлемой частью функционирования объекта недвижимого имущества как единого обособленного комплекса.

Таким образом, в отношении капитальных вложений в арендованный объект недвижимого имущества, являющихся его неотделимой частью, учитываемых на балансе арендатора в составе основных средств, уплата налога на имущество организаций производится арендатором по месту нахождения объекта недвижимого имущества.

При этом следует учитывать, что согласно ст. 623 ГК РФ в случае, если арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, не отделимые без вреда для имущества, арендатор имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено законом.

Стоимость неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором без согласия арендодателя, возмещению не подлежит, если иное не предусмотрено законом.

Неотделимые улучшения объекта аренды (здания), в силу того что их невозможно отделить от самого объекта аренды, в конечном счете будут признаны собственностью арендодателя и перейдут к нему вместе с объектом аренды после окончания договора аренды.

Что касается порядка налогового учета затрат капитального характера, произведенного арендатором, то согласно ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях главы 25 настоящего Кодекса признается имущество, находящееся у налогоплательщика на праве собственности. В данном случае объект аренды (здание) не является собственностью арендатора, а находится на праве собственности у арендодателя.

Таким образом, в налоговом учете затраты арендатора по созданию неотделимых улучшений в составе амортизируемого имущества не учитываются, поскольку это не предусмотрено главой 25 НК РФ. Согласно положениям главы 25 НК РФ капитальные вложения (например, в виде модернизации, реконструкции и т.д.) могут быть произведены организацией, а в дальнейшем списаны на расходы через амортизацию только применительно к собственному имуществу.

Арендатор, производя капитальные вложения в арендованное здание, улучшил чужое имущество, вложил средства в чужую собственность, то есть оказал арендодателю услугу. В конечном счете арендатор передаст эти неотделимые улучшения объекта аренды безвозмездно вместе с объектом аренды (если арендодатель по договору аренды не возмещает арендатору стоимость произведенных работ капитального характера).

В соответствии с п. 16 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходы, связанные с такой передачей.

М.С. Скиба,

ведущий специалист Департамента налоговой и таможенно-тарифной

политики Минфина России

1 июля 2005 г.

"Налоговый вестник", N 7, июль 2005 г.