Учет материальных запасов и нематериальных активов (Т.Е. Володина, "Бюджетный учет", N 2, февраль 2005 г.)

Учет материальных запасов и нематериальных активов

В связи с введением новой Инструкции по бюджетному учету, утвержденной приказом Минфина от 26 августа 2004 г. N 70н (далее - Инструкция), и нового Плана счетов бюджетного учета существенно изменился порядок ведения бухгалтерского учета материальных запасов.

Материальные запасы отражаются на счете 0 105 00 000 "Материальные запасы". Этот счет предназначен для учета материальных запасов в форме сырья и материалов, предназначенных для использования в процессе деятельности учреждения, а также для перепродажи.

Материальные запасы

К материальным запасам относятся:

- предметы, используемые в деятельности учреждения в течение периода, не превышающего 12 мес., независимо от их стоимости;

- предметы, используемые в деятельности учреждения в течение периода, превышающего 12 мес., но не относящиеся к основным средствам в соответствии с классификацией ОКОФ.

Материальные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической стоимости. Фактической стоимостью материальных запасов, приобретенных за плату, признаются:

- суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), в том числе налог на добавленную стоимость. Исключением является приобретение материальных запасов за счет средств от предпринимательской и иной деятельности, приносящей доход;

- суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материальных ценностей;

- таможенные пошлины и иные платежи, связанные с приобретением материальных запасов;

- вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены материальные запасы в соответствии с условиями договора;

- суммы, уплачиваемые за заготовку и доставку (транспортные услуги) материальных запасов до места их использования, включая страхование доставки;

- суммы, уплачиваемые за доведение материальных запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях. Например, доработка, сортировка, фасовка и улучшение технических характеристик полученных запасов, не связанное с их использованием;

- иные платежи, непосредственно связанные с приобретением материальных запасов.

Стоимость материальных запасов

Фактическая стоимость материальных запасов при их изготовлении самим учреждением определяется исходя из затрат, связанных с изготовлением данных активов.

Фактическая стоимость материальных запасов, полученных учреждением по договору дарения или безвозмездно, а также остающихся от выбытия основных средств и другого имущества, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету. А также сумм, уплачиваемых учреждением за доставку материальных запасов и приведение их в состояние, пригодное для использования.

Для целей настоящей Инструкции под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов на дату принятия к бухгалтерскому учету.

Списание (отпуск) материальных запасов производится по средней фактической стоимости. Оценка материальных запасов по средней фактической стоимости производится по каждой группе (виду) запасов. Делается это путем деления общей фактической стоимости группы (вида) запасов на их количество, складывающихся соответственно из средней фактической стоимости и количества остатка на начало месяца и поступивших запасов в течение данного месяца.

Аналитический учет материальных запасов

Аналитический учет материальных запасов, за исключением продуктов питания, молодняка животных и животных на откорме, ведется на Карточках количественно-суммового учета материальных ценностей.

Аналитический учет продуктов питания ведется в Оборотной ведомости по нефинансовым активам. Записи в Оборотную ведомость по нефинансовым активам производятся на основании данных Накопительной ведомости по приходу продуктов питания и Накопительной ведомости по расходу продуктов питания. Ежемесячно в Оборотной ведомости по нефинансовым активам подсчитываются обороты и выводятся остатки на конец месяца.

Материально ответственные лица ведут учет материальных запасов в Книге (Карточке) учета материальных ценностей по наименованиям, сортам и количеству. Оприходование материальных запасов отражается в регистрах бюджетного учета на основании первичных учетных документов (накладных поставщика и т.д.).

Учет операций по расходу материальных запасов, их выбытию из эксплуатации, перемещению внутри учреждения ведется в Журнале операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов.

Учет материальных запасов ведется на следующих счетах Плана счетов бюджетного учета:

0 105 01 000 "Медикаменты и перевязочные средства";

0 105 02 000 "Продукты питания";

0 105 03 000 "Горюче-смазочные материалы";

0 105 04 000 "Строительные материалы";

0 105 05 000 "Прочие материальные запасы";

0 105 06 000 "Готовая продукция".

Бухгалтерский учет материальных запасов

Рассмотрим бухгалтерский учет отдельных операций по учету материальных запасов.

1. Приобретение материальных запасов за счет бюджетного финансирования. Получены лимиты на приобретение материальных запасов:

Дебет 0 501 05 340

"Переданные лимиты бюджетных обязательств по приобретению материальных запасов";

Кредит 0 501 03 340

"Лимиты бюджетных обязательств получателей бюджетных средств по приобретению материальных запасов".

Выставлен счет (заключен договор) - приняты обязательства, уменьшены лимиты:

Дебет 0 501 03 340

"Лимиты бюджетных обязательств получателей бюджетных средств по приобретению материальных запасов";

Кредит 0 502 01 34

"Принятые бюджетные обязательства текущего года за счет приобретения материальных запасов".

Произведена оплата:

Дебет 0 302 03 830

"Уменьшение кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками по оплате транспортных услуг",

Дебет 0 302 07 830

"Уменьшение кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками по оплате прочих услуг";

Кредит 0 304 05 340

"Расчеты по платежам из бюджета с органами, организующими исполнение бюджетов по приобретению материальных запасов" (собирается в течение отчетного года и в конце года закрывается счетом 040103000 "Финансовый результат прошлых отчетных периодов").

Приобретение материальных запасов:

Дебет 0 105 00 000

"Материальные запасы";

Кредит 0 302 03 730

"Увеличение кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками по оплате транспортных услуг",

Кредит 0 302 07 730

"Увеличение кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками по оплате прочих услуг".

2. Списание материальных запасов.

Списание материальных запасов, естественной убыли материальных запасов на основании оправдательных документов:

Дебет 0 401 01 270

"Расходы по операциям с активами";

Кредит 0 105 00 000

"Материальные запасы".

Передача материальных запасов для изготовления нефинансовых активов:

Дебет 0 106 01 310

"Увеличение капитальных вложений в основные средства",

Дебет 0 106 02 320

"Увеличение капитальных вложений в нематериальные активы",

Дебет 0 106 03 340

"Увеличение капитальных вложений в непроизводственные активы",

Дебет 0 106 04 340

"Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)";

Кредит 0 105 00 000

"Материальные запасы".

Списание материальных запасов при их реализации:

Дебет 0 401 01 172

"Доходы от реализации активов";

Кредит 0 105 000 00

"Материальные запасы".

Списание недостач и потерь материальных запасов:

Дебет 0 401 01 172

"Доходы от реализации активов";

Кредит 0 105 00 000

"Материальные запасы".

Нематериальные активы

Счет 0 103 01 000 "Нематериальные активы" предназначен для учета активов, удовлетворяющих одновременно следующим условиям:

- отсутствие материально-вещественной (физической) структуры;

- возможность идентификации (выделения, отделения) от другого имущества;

- использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд учреждения;

- использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 мес. или обычного операционного цикла, если он превышает 12 мес.;

- не предполагается последующая перепродажа данного имущества;

- наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у учреждения на результат интеллектуальной деятельности. Например, патенты, свидетельства, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака, другие охранные документы.

Группировка нематериальных активов осуществляется в соответствии с ОКОФ.

В состав объектов нематериальных активов не включаются:

- не давшие положительного результата научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы;

- не законченные и не оформленные в установленном порядке научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы;

- материальные объекты (материальные носители), в которых выражены произведения науки, литературы, искусства, программы для ЭВМ и базы данных.

Стоимость нематериальных активов

Объекты нематериальных активов отражаются в бюджетном учете и отчетности по первоначальной стоимости, то есть по стоимости фактических вложений на их приобретение (изготовление). Объекты, которые подвергались переоценке, отражаются по восстановительной стоимости.

Первоначальная стоимость объектов нематериальных активов, полученных учреждением по договору дарения (безвозмездно), определяется исходя из их рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету.

Учреждения проводят переоценку объектов нематериальных активов по состоянию на начало отчетного года. Делают это путем пересчета их первоначальной или текущей (восстановительной) стоимости, если данные объекты переоценивались ранее, и сумм амортизации, начисленной за все время использования объектов.

Результаты проведенной по состоянию на первое число отчетного года переоценки объектов нематериальных активов подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно. Результаты переоценки не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года и принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года.

Каждому объекту присваивается порядковый инвентарный номер, который используется в регистрах бюджетного учета и не обозначается на объектах.

Аналитический учет объектов нематериальных активов ведется в Инвентарной карточке учета основных средств. Учет операций по выбытию и перемещению объектов нематериальных активов ведется в Журнале операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов.

Амортизация нематериальных активов

Расчет годовой суммы начисления амортизации нематериальных активов производится линейным методом исходя из первоначальной (восстановительной) стоимости нематериальных активов и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.

Срок полезного использования объектов нематериальных активов определяется учреждением исходя из срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности согласно законодательству Российской Федерации.

По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизации устанавливаются в расчете на 20 лет (но не более срока деятельности учреждения).

В бухгалтерском учете начисление амортизации на нематериальные активы оформляется следующей бухгалтерской записью:

Дебет 0 401 01 271

"Расходы на амортизацию основных средств и нематериальных активов";

Кредит 0 104 00 000

"Амортизация".

Пример.

Бюджетное учреждение 25 января 2005 г. получило "Свидетельство на товарный знак/или знак обслуживания", срок действия которого составляет пять лет. Общая сумма затрат по оформлению данного свидетельства составила 20 тыс. руб.

Исходя из этого условия ежемесячная норма амортизации данного нематериального актива составит 1,67% (1 : 60 мес. x 100). А месячная сумма амортизации будет равна 334 руб. (20 000 x 1,67%).

Аналитический учет по счету 0 104 00 000 "Амортизация" ведется в Оборотной ведомости по основным средствам и нематериальным активам. Общая сумма амортизации, начисленная за отчетный месяц по нематериальным активам, отражается в Журнале операций по прочим операциям.

Бухгалтерский учет нематериальных активов

Рассмотрим бухгалтерский учет отдельных операций по учету нематериальных активов.

1. Приобретение нематериальных активов за счет бюджетного финансирования.

Получены лимиты на приобретение нематериальных активов:

Дебет 0 501 05 320

"Получены лимиты бюджетных обязательств по приобретению нематериальных активов";

Кредит 0 501 03 320

"Лимиты бюджетных обязательств получателей бюджетных средств по приобретению нематериальных активов".

Заключен договор (оформлены документы) на приобретение:

Дебет 0 501 03 320

"Лимиты бюджетных обязательств получателей бюджетных средств по приобретению нематериальных активов";

Кредит 0 502 01 320

"Принятые лимиты бюджетных обязательств текущего года".

В данной операции на принятые обязательства уменьшаются лимиты бюджетного финансирования.

Получение нематериального актива:

Дебет 0 106 013 20

"Увеличение капитальных вложений в нематериальные активы";

Кредит 0 302 187 30

"Увеличение кредиторской задолженности по приобретению нематериальных активов".

Оплата нематериального актива:

Дебет 0 302 188 30

"Уменьшение кредиторской задолженности по приобретению нематериальных активов";

Кредит 0 304 053 20

"Расчеты по платежам из бюджета с органами, организующими исполнение бюджетов, по приобретению нематериальных активов".

Средства на этом счете собираются в течение отчетного года и в конце года закрываются счетом 040103000 "Финансовый результат прошлых отчетных периодов".

Принятие к учету нематериального актива:

Дебет 0 103 01 000

"Нематериальные активы";

Кредит 0 106 01 420

"Уменьшение капитальных вложений в нематериальные активы".

2. Списание нематериальных активов.

Списание нематериальных активов, пришедших в негодность:

Дебет 0 104 07 000

"Амортизация нематериальных активов",

Дебет 0 401 01 172

"Доходы от реализации активов" - на сумму недоначисленной амортизации;

Кредит 0 103 01 000

"Нематериальные активы".

3. Переоценка стоимости нематериальных активов.

Сумма положительной переоценки:

Дебет 0 103 01 000

"Нематериальные активы";

Кредит 0 401 03 000

"Финансовый результат прошлых отчетных периодов".

Дебет 0 401 03 000

"Финансовый результат прошлых отчетных периодов";

Кредит 0 104 07 000

"Амортизация нематериальных активов".

Сумма отрицательной переоценки:

Дебет 0 401 03 000

"Финансовый результат прошлых отчетных периодов";

Кредит 0 103 01 000

"Нематериальные активы";

Дебет 0 104 07 000

"Амортизация нематериальных активов";

Кредит 0 401 03 000

"Финансовый результат прошлых отчетных периодов".

Т.Е. Володина,

заместитель начальника отдела правовой работы

и делопроизводства Государственной Третьяковской галереи,

заслуженный экономист России

"Бюджетный учет", N 2, февраль 2005 г.