Письмо Управления ФНС по г. Москве от 5 мая 2005 г. N 20-12/32623 О порядке учета московским представительством иностранной фирмы расходов, связанных с выплатой в марте 2005 г. по итогам 2004 г. премии сотруднику, уволившемуся в январе 2005 г., а также расходов по оплате услуг риелторской компании, осуществлявшей в 2004-2005 гг. на основании договора об оказании консультационных услуг поиск и подбор нового офисного помещения для заключения организацией договора аренды

Письмо Управления ФНС по г. Москве от 5 мая 2005 г. N 20-12/32623

Вопрос: В марте 2005 года московское представительство иностранной фирмы по итогам 2004 года выплатило премию работнику, уволившемуся в январе 2005 года. Вправе ли представительство при расчете налоговой базы по налогу на прибыль учесть указанные расходы, связанные с выплатой премии уволившемуся сотруднику?

С мая 2006 года данное представительство намеревается заключить договор аренды офисного помещения. При этом поиск и подбор нового офисного помещения осуществляла риелторская компания в 2004-2005 годах на основании договора об оказании консультационных услуг. В каком периоде можно учесть расходы по оплате таких услуг, оказанных риелторской компанией?

Ответ: В соответствии со статьей 246 НК РФ налогоплательщиками налога на прибыль в РФ признаются в том числе иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в РФ через постоянные представительства.

Прибыль иностранной организации от деятельности в РФ через постоянное представительство определяется как разность между всеми относящимися к постоянному представительству доходами и всеми произведенными им расходами, исчисленными в соответствии с положениями главы 25 НК РФ.

При исчислении прибыли, относящейся к постоянному представительству, затраты иностранной организации, как и ее доходы, принимаются в той части, которая относится к данному постоянному представительству.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ для целей налогообложения прибыли принимаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Но только в том случае, если такие затраты произведены налогоплательщиком для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

К расходам постоянного представительства, учитываемым при исчислении налоговой базы для уплаты налога на прибыль в РФ, относятся, в частности, расходы на оплату труда работников представительства.

Согласно статье 255 НК РФ в расходы на оплату труда, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной форме, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Регулирование трудовых отношений в Российской Федерации осуществляется трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, в частности Трудовым кодексом РФ.

Согласно статье 20 ТК РФ работником признается физическое лицо, вступившее в трудовые отношения с работодателем. Трудовые отношения возникают между работником и работодателем на основании трудового договора, заключаемого ими в соответствии с положениями ТК РФ (ст. 16 ТК РФ).

В соответствии с пунктом 21 статьи 270 НК РФ расходы на оплату труда должны учитываться для целей налогообложения прибыли только в том случае, если нормы коллективного договора, правил внутреннего трудового распорядка организации, положений о премировании и (или) других локальных нормативных актов, принятых организацией, отражены в конкретном трудовом договоре, заключаемом между работодателем и работником. Требования, предъявляемые к трудовым договорам, заключаемым между работником и работодателем, предусмотрены разделом 3 ТК РФ.

Соответственно если в трудовой договор, заключенный с конкретным работником, не включены те или иные начисления, предусмотренные в коллективном договоре и (или) локальных нормативных актах, либо на них нет ссылок, то такие начисления не могут быть приняты для целей налогообложения прибыли.

Таким образом, если выплата премии по итогам года предусмотрена коллективным, а также трудовым договором, который был заключен с уволившимся в январе 2005 года сотрудником представительства, то организация вправе включить в состав расходов на оплату труда затраты, связанные с выплатой премии за 2004 год этому работнику.

По вопросу о периоде учета расходов, связанных с оплатой услуг, оказанных риелторской компанией, можно отметить следующее.

На основании подпункта 15 пункта 1 статьи 264 НК РФ расходы на консультационные и иные аналогичные услуги включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией и учитываемых налогоплательщиком при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.

Согласно подпункту 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ налогоплательщики, применяющие метод начисления для целей налогообложения прибыли, учитывают прочие расходы (в частности, в виде расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы) на дату расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дату предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода.

Таким образом, учитывая, что договор аренды помещения налогоплательщик намеревается заключить только с мая 2006 года, при том что консультационные услуги по поиску и подбору офисного помещения выполнены риелторской компанией в 2004-2005 годах, включение в состав расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в 2004-2005 годах (периодах предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, - актов приемки услуг), неправомерно. Поскольку в указанные периоды (2004-2005 годы) налогоплательщик не будет использовать указанное офисное помещение для целей получения дохода. То есть расходы, связанные с оплатой указанных выше консультационных услуг, не подлежат включению в состав расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в 2004-2005 годах в соответствии с пунктом 49 статьи 270 НК РФ.

Заместитель руководителя Управления ФНС России по г. Москве советник налоговой службы Российской Федерации I ранга

А.Г. Луканина