Вопрос: Организация 15 апреля 2005 года заключила договор уступки права требования. Он вступает в силу в момент его подписания сторонами. До конца месяца оплата от нового кредитора (цессионария по договору) нам не поступила. Поэтому в мае между первоначальным кредитором и новым было составлено соглашение о расторжении этого договора. Когда у первоначального и нового кредитора возникает обязанность по исчислению НДС? Нужно ли пересчитывать обязательства и сдавать уточненные декларации при расторжении договора уступки права требования? ("Российский налоговый курьер", N 16, август 2005 г.)

Организация 15 апреля 2005 года заключила договор уступки права требования. Он вступает в силу в момент его подписания сторонами. До конца месяца оплата от нового кредитора (цессионария по договору) нам не поступила. Поэтому в мае между первоначальным кредитором и новым было составлено соглашение о расторжении этого договора. Когда у первоначального и нового кредитора возникает обязанность по исчислению НДС? Нужно ли пересчитывать обязательства и сдавать уточненные декларации при расторжении договора уступки права требования?

Уступка права требования регламентируется статьями 382-390 главы 24 Гражданского кодекса. Так, в соответствии со статьей 382 право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или перейти к другому лицу на основании закона. Если иное не предусмотрено законом или договором, согласия должника не требуется.

Имущественные права относятся к имуществу организации и могут свободно отчуждаться (статьи 128 и 129 ГК РФ). А договор цессии (если уступка требования производится на возмездной основе) может рассматриваться как договор купли-продажи имущественных прав. Уступка права требования заключается в той же форме, в какой совершена сделка. Иначе говоря, если первоначальный договор был заключен в нотариальной форме или требовал государственной регистрации, уступку требования оформляют так же.

Право первоначального кредитора переходит к новому кредитору в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права, если иное не предусмотрено законом или договором.

Момент возникновения обязанности по уплате НДС зависит от учетной политики налогоплательщика. Если выручка в целях налогообложения по НДС учитывается "по отгрузке", налоговая база возникает в день отгрузки товара и последующая уступка права требования не влияет на эту величину. Поэтому рассмотрим налоговые обязанности обоих кредиторов исходя из того, что выручку они определяют "по оплате".

Передача права требования третьему лицу на основании договора или в соответствии с законом признается оплатой (подп. 3 п. 2 ст. 167 НК РФ). Поэтому в момент вступления в силу договора цессии дебиторская задолженность по отгруженным товарам, числящаяся на балансе кредитора, подлежит налогообложению в объеме и на условиях, предусмотренных первоначальным договором. Иначе говоря, в налоговую базу по НДС включается сумма, указанная в договоре как сумма оплаты за данный товар (работу, услугу). Для первоначального кредитора (цедента) обязанность по уплате НДС возникнет соответственно в момент вступления в силу договора цессии.

У нового кредитора (цессионария) налоговая база по НДС определяется как сумма превышения дохода, полученного при последующей уступке требования или прекращении соответствующего обязательства, над суммой расходов на приобретение указанного требования. Это установлено пунктом 2 статьи 155 НК РФ. Следовательно, на момент вступления в силу договора уступки права требования налоговой базы по НДС у цессионария не возникает.

Что касается рассматриваемой ситуации, то в апреле, когда вступил в силу договор цессии, цедент обязан включить в налоговую базу по НДС сумму уступленного требования. Причем это нужно сделать, даже если оплата от цессионария на тот момент не поступала. У цессионария налоговых последствий по НДС в этом периоде не возникает.

После расторжения договора уступки требования цеденту следует представить уточненную декларацию по НДС за апрель и уменьшить налоговую базу того периода. У цессионария налоговых последствий по НДС в данном случае также не возникает*(1).

О.В. Гайворонская,

эксперт журнала "Российский налоговый курьер"

Публикация подготовлена при участии специалистов Управления косвенных налогов ФНС России

15 августа 2005 г.

"Российский налоговый курьер", N 16, август 2005 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Ситуация рассмотрена исходя из предположения, что оплата от должника в указанные периоды не поступала.