Принципы и методы перехода на бюджетный учет (Л.П. Воробьева, "Советник бухгалтера социальной сферы", N 7-8, июль-август 2005 г.)

Принципы и методы перехода на бюджетный учет

Полный текст статьи опубликован в журнале "Советник бухгалтера социальной сферы" N 7-8 за 2005 год.

Для перехода на новый план счетов в соответствии с приказом Министерства финансов Российской Федерации от 26.08.2004 N 70н следует провести ряд организационно-технических мероприятий, в частности:

издать приказ о переходе на бюджетный учет;

утвердить рабочий план счетов;

разработать таблицу переноса сальдовых остатков по состоянию на 1 января 2005 года и оборотов на реальную дату перехода на новый план счетов;

разработать учетную политику по ведению бюджетного учета в 2005 году;

разработать схемы типовых операций по блокам ведения учета:

- нефинансовые активы:

- финансовые активы;

- обязательства;

- финансовый результат.

С чего начать?

При подготовке проекта приказа необходимо учитывать материально-техническое оснащение бухгалтерии и выбор программного обеспечения. Если технически не оснащена компьютерами бухгалтерия и не выбрана программа, в которой должен вестись учет, то вначале требуется организационно-техническая подготовка и приказ будет направлен именно на техническое оснащение, выбор программы и обучение кадров.

В этом случае руководитель должен обеспечить непрерывность бухгалтерского учета в старом плане счетов и подготовку отчетности по сопоставимости счетов, ведь никто не изменит срок по отчетности. Некоторые вышестоящие организации свои подведомственные учреждения в приказном порядке "заставили" составить отчетность за шесть месяцев в новом плане счетов. Может, это и разумно, поскольку такие жесткие рамки приведут к дисциплине: если не начато внедрение новой инструкции, то каждый призадумается и для того, чтобы составить отчет по новой форме, станет изучать новые правила ведения учета по Инструкции от 26.08.2004 N 70н.

Как составить приказ о переходе на новый план счетов?

В целях оказания помощи приводим некоторые образцы.

Образец приказа N 1

     -------------------------------------------------------------

                   Федеральное агентство по образованию

               Московский государственный университет "ГОУ"

Приказ

г. Москва

N 4530                                                         01.11.2005

О мерах по организационно-технической подготовке к переходу на новую
инструкцию

В соответствии с Инструкцией по бюджетному учету, утвержденной приказом Министерства финансов Российской Федерации от 26.08.2004 N 70н,

Приказываю:

1. Главному бухгалтеру А.П. Ивановой и руководителям структурных подразделений на правах филиалов и представительств:

- обеспечить переход к применению Инструкции по бюджетному учету с 1 января 2005 года;

- считать датой перехода на новый план счетов бюджетного учета 1 января 2005 года и обеспечить непрерывность учета независимо от того, когда будет осуществлен полный переход на новую инструкцию;

- разработать мероприятия по переходу к применению Инструкции по бюджетному учету, подобрать программное обеспечение и направить на обучение сотрудников бухгалтерии.

2. Проректору по АТХР Б.Д. Петрик обеспечить бухгалтерию необходимой компьютерной техникой.

     Руководитель         Н.Г. Петров

Образец приказа N 2

   --------------------------------------------------------------------

                   Федеральное агентство по образованию

               Московский государственный университет "ГОУ"

Приказ

г. Москва

N 45                                                           15.03.2005

О переходе на бюджетный учет

В соответствии с Инструкцией по бюджетному учету, утвержденной приказом Министерства финансов Российской Федерации от 26.08.2004 N 70н, и Методическими указаниями по внедрению бюджетного учета от 24.02.2005 N 26н

Приказываю:

1. Главному бухгалтеру А.П. Ивановой и руководителям структурных подразделений на правах филиалов и представительств:

- обеспечить переход к применению Инструкции по бюджетному учету до 1 октября 2005 года;

- считать датой перехода на новый план счетов бюджетного учета 1 января 2005 года;

- разработать мероприятия по переходу кприменению Инструкции по бюджетному учету, установить сроки завершения мероприятий и назначить ответственных.

2. Главному бухгалтеру А.П. Ивановой организоватьпроведение семинара-совещания с главными бухгалтерамиструктурных подразделений по разъяснению методики перехода на новый план счетов бюджетного учета и составлению отчетности на 1 июля 2005 года.

3. Направить главных бухгалтеров (зам. главных бухгалтеров) и бухгалтеров по утвержденному графику на обучение в МГИУ (тел. (095) 236-33-89), а затем провести внутреннюю аттестацию.

4. Контроль за исполнением настоящего приказа возложить на первого проректора И.С. Зайцева.

     Руководитель               Н.Г. Петров

Переходные моменты на новый план счетов

Новая структура счета

Бухгалтеру следует обеспечить ведение аналитического разреза по учету расходов учреждения за счет бюджетных средств по 26 знакам.

Структура Счета

1 - 17

18

19

20

21

22

23

24

25

26

Определить первые 17 знаков следует из приказа Минфина России от 10.12.2004 N 114н.

Код функциональной классификации занимает 14 знаков, в том числе: раздел - 2 знака, подраздел - 2 знака, код целевой статьи, включающий программный срез, - 7 знаков, и код вида расходов - 3 знака.

Пример.

Высшее учебное заведение подчиняется Федеральному агентству по образованию.

073 0706 430 0000 285

1) Код администраторов - перечень прямых получателей средств из федерального бюджета нужно взять из приложения N 6, стр. 417 книги N 4 Библиотека руководителя бюджетного учреждения. Указания о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации (приказ Минфина России от 10.12.2004 N 114н).

073 Федеральное агентство по образованию

2) Из приложения N 2, стр. 383 книги N 4 Библиотека руководителя бюджетного учреждения. Указания о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации (приказ Минфина России от 10.12.2004 N 114н).

Раздел - 2 знака, подраздел - 2 знака 07 06 "Высшее профессиональное образование".

3) Из приложения N 3, стр. 399 книги N 4 Библиотека руководителя бюджетного учреждения. Указания о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации (приказ Минфина России от 10.12.2004 N 114н).

Код целевой статьи 7 знаков 430 0000 "Высшие учебные заведения".

4) Из приложения N 4, стр. 407 книги N 4 Библиотека руководителя бюджетного учреждения. Указания о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации (приказ Минфина России от 10.12.2004 N 114н).

Код вида расходов 285 "Государственная поддержка в сфере образования".

Последние 3 знака - с 24-го по 25-й - код ЭКР.

5) Из приложения N 5 ЭКР БК РФ, стр. 415 книги N 4 Библиотека руководителя бюджетного учреждения. Указания о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации (приказ Минфина России от 10.12.2004 N 114н).

Функциональная классификация в части разделов и подразделов является единой и используется при составлении, утверждении и исполнении бюджетов всех уровней бюджетной системы.

Целевые статьи и виды расходов функциональной классификации расходов бюджетов Российской Федерации в части федерального бюджета и государственных внебюджетных фондов утверждаются федеральным законом о федеральном бюджете и федеральными законами о бюджетах государственных внебюджетных фондов на соответствующий год.

Целевые статьи и виды расходов функциональной классификации расходов бюджетов Российской Федерации в части бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов утверждаются законами о бюджете субъекта Российской Федерации на соответствующий год и решениями о бюджете муниципального образования на соответствующий год.

Рассуждения автора

Применение 17 знаков, которые практически повторяются во всех счетах, загромождает учет, и бухгалтерский учет как учет таковой теряет свое значение в оперативности, без программного обеспечения его невозможно вести. А поскольку финансовые возможности у бюджетных учреждений ограничены, то, возможно, первые 17 знаков не приживутся в упрощенной системе бюджетного учета. А такую систему надо разрабатывать, на это тоже уйдет время, а отчетность не за горами.

Счет бухгалтерского учета содержит 6 знаков - с 18-го по 23-й

     18-й знак - источник    0 - неопределенный вид деятельности

                             1 - бюджетная

                             2 - предпринимательская

                             3 - иная приносящая доход деятельность

Рассуждения автора

Отчетность предусматривает показатели по двум источникам - бюджетной и внебюджетной деятельности. Поэтому необходимость применения трех источников, возможно, отпадет и сразу уменьшится количество записей на объем целевых поступлений. На счетах учета расходов по счету 040101200 отражаются расходы за счет целевых поступлений и за счет средств прибыли, остающейся в распоряжении учреждения, а также расходы, не уменьшающие налоговую базу в целях налогообложения.

При автоматизированной обработке данных проблему сложения двух источников в один (внебюджетный) при формировании отчетности можно решить путем постановки технического задания программисту. Но система учета и так громоздка, а на выполнение дополнительных функций потребуется наиболее мощное техническое оснащение, что повлечет за собой дополнительные расходы.

Вообще надо было ставить задачу на упрощение ведения бухгалтерского учета и отчетности в бюджетных учреждениях, а получилось наоборот.

Так, счета синтетического учета имеют три знака, как и было предусмотрено прежней Инструкцией от 30.12.1999 N 107н, и в главную книгу попадали данные из синтетического учета.

19 - 21-й знаки - синтетический счет по новой Инструкции 70н.

По новой методике аналитический разрез, в основе которого лежат также коды экономической классификации расходов, попадает в главную книгу, но для контроля это совсем не нужно, аналитика, как и было раньше, - это подтверждение данных для формирования разного рода показателей отчетности.

22 - 23-й знаки - аналитический счет отражается в главной книге, к чему придется привыкать и включает аналитический разрез по соответствующим элементам бюджетной классификации.

Рассуждения автора

Что же получается? При изучении и углублении в бюджетный учет все больше становится ясно, что инструкция написана в целях автоматизации бухгалтерского учета бюджетных учреждений всей страны. И надо честно в этом признаться, что готовность учреждений по внедрению автоматизации очень слабая из-за отсутствия денег, а из-за нежелания ее внедрять. Хотя и на внедрение потребуется время, любая программа - это только инструмент, а человек им управляет, и на освоение любого программного обеспечения уходит масса времени.

А изучение и понимание новой методики?

Ни один бухгалтер, к сожалению, с первого раза не смог понять до конца принципов новой инструкции. И если подсчитать, сколько раз главный бухгалтер посетил семинары по бюджетному учету, то выявится печальная картинка - начиная с IV квартала 2004 г. в среднем не менее 10 раз приняли в них участие главные бухгалтеры крупных учебных заведений страны. О чем это говорит? О том, что Инструкция N 70н не только трудоемка технически как инструмент отражения операций в учете, но и тяжела в понимании. Кроме того, она написана для федеральных учреждений с учетом казначейских технологий. Для местных же бюджетов, для централизованных бухгалтерий особенностей море, но они нигде не прописаны, а значит, каждый регион будет делать свою инструкцию, и в конечном итоге не будет единообразия в бюджетном учете по всей России.

Кроме того, учет и контроль всегда находятся рядом, как братья-близнецы. Инструкция преследует оперативный учет: по исполнению бюджета до 1 января 2006 года применяется кассовый метод, по доходам и расходам от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности применяется метод начисления. Также Инструкция N 70н позволяет контролировать фактические расходы. Но каждое учреждение имеет массу видов деятельности, подразделений, руководители которых должны видеть движение своих средств, и им важнее принимать решения по кассовому принципу - деньги израсходованы, есть лимит бюджетных обязательств, например, на приобретение основных средств, в его пределах и производится оплата, а то, что вернется потом в качестве прироста путем начисления амортизации, это должно волновать бухгалтерию и администрацию учреждения.

Последние три знака

24-26-й знаки - код бюджетной классификации

По правилам бюджетного учета:

каждый счет имеет в конце три знака

Актив баланса

000 - обозначает дебетовое сальдо по счету

Дебет увеличение

Кредит уменьшение

В каждом счете имеется увеличение стоимости или дебиторской задолженности и уменьшение стоимости или уменьшение дебиторской задолженности, то есть раскрыты обороты по всем счетам, причем они накапливаются до конца года.

Пассив баланса

000 - обозначает кредитовое сальдо по счету

Дебет уменьшение

Кредит увеличение

В каждом счете имеется увеличение кредиторской задолженности и уменьшение кредиторской задолженности, то есть раскрыты обороты по всем счетам, причем они накапливаются до конца года.

Поэтому показатели могут иметь и отрицательное значение. Это значит, что например, если в активе баланса счет 2 20503 000 "Расчеты с дебиторами по доходам от рыночных продаж товаров, работ, услуг" стал иметь отрицательное сальдо то бухгалтерским языком означает, что сальдо кредитовое, но в отчетность попадет он в дебет со знаком минус.

В некоторых счетах три последних знака работают как показатель кода экономической классификации расходов. Он имеет такое же значение как и по ранее принятым правилам учета.

Например, по кредиту счета амортизации 10401-06 в конце 410 производится увеличение, т.е. начисление амортизации, а по дебету этого счета идет уменьшение амортизации за счет выбытия основных средств

Счета 4 раздела - накопительные по определенным кодам по доходам (0 40101 100 по одним и тем последним трем знакам могут быть записи и по дебету и по кредиту)

Счет по расходам 0 40101 200, расходы по бюджету - 1 40101 200, целевым - 3 40101 200 и собственным средствам, полученным ранее от предпринимательской деятельности после уплаты налога на прибыль, а также не принимаемые в целях налогообложения - 2 40101 200, накапливаются до конца года и его уменьшение может быть только в двух случаях:

1) сторнируемые неправильные записи в течение текущего финансового года и 2) это закрытие года.

Метод начисления

С 1 января 2005 года бюджетными учреждениями для учета доходов и расходов от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности применяется метод начисления.

По исполнению бюджета применяется кассовый метод до 1 января 2006 года.

По иному надо применять счета 401 "Доходы будущих периодов", 400 "Доходы отчетного периода"

Применение счета 400

Старый счет 400 "Доходы отчетного периода" применять следует с учетом принципа начисления, минуя счет 401 "Доходы будущих периодов".

По кредиту этого счета в аналитике должны быть отражены доходы, как минимум по следующим показателям:

400 Доходы от сдачи в аренду федерального имущества,

400 Доходы от рыночных продаж товаров, работ, услуг,

400 Доходы от целевых поступлений,

400 Доходы от бюджетов другого уровня (это тоже целевые),

400 Доходы от реализации активов.

По дебету счета 400 будут отражены аналогичные записи Инструкции N 107н:

- списание расходов с кредита 220, который в новом плане счетов имеет N 0 10604 000 "Изготовление материалов, готовой продукции, (работ, услуг)" в части выполнения работ и оказания услуг;

- отражение начисления НДС с кредита 173, который в новом плане счетов имеет N 2 30304 000 "Расчеты по налогу на добавленную стоимость";

- списание готовой продукции со счета 080, (минуя счет 280), который в новом плане счетов имеет N 2 10506 000 "Готовая продукция".

При этом их нужно отнести на определенный аналитический счет вышеуказанных показателей в соответствии доходам.

Применение счета 410

Реформацию баланса ежеквартально больше проводить не нужно, то есть не формировать данные по превышению доходов над расходами по кредиту 410 "Прибыли и убытки", не начислять налог на прибыль по кредиту 173 и не формировать средства после уплаты налога на прибыль по кредиту счетов 240, 241.

По новой методике налог на прибыль будет отражен один раз в год из данных годовой налоговой декларации. Это значит, что налог на прибыль уплачивается бюджетными учреждениями в соответствии с налоговым кодексом глава 25 в качестве авансовых платежей. В бюджетном учете авансовые платежи отражаются на дебете расчетов с бюджетом (в новом плане счетов Дебет 2 30304 830).

Применение счетов 240, 241

С 1 января 2005 года по методике новых правил счета 240, 241 не применяются и ежеквартально реформация баланса не производится.

В любом месяце до реальной даты перехода на новый план счетов бухгалтеру рекомендуется сторнировать произведенные записи по формированию средств из прибыли:

Дебет 410 Кредит 173 "Расчеты с бюджетом по налогу на прибыль" - начислен налог на прибыль;

Дебет 410 Кредит 240 "Средства на материальное поощрение и социальные выплаты";

Дебет 410 Кредит 241 "Средства на развитие материально-технической базы".

Применение счетов 250, 251, 260

По новой методике счета 250 "Фонд в основных средствах", 251 "Фонд в нематериальных активах", 260 "Фонд в малоценных предметах" не должны применяться, поскольку уточнены правила отнесения к основным средствам и к нематериальным активам. Малоценные предметы переносятся в состав нефинансовых активов, либо к группам основных средств, либо к материальным запасам, а также вместо износа начисляется амортизация.

Межотчетный период

Если учреждение не перешло на новый план счетов с 1 января 2005 года, то все записи в учете по переходному периоду должны быть отражены в текущем учете, "в уме" ничего делать не нужно, это мнение автора. Поэтому в старом плане счетов Инструкции N 107н рекомендуется произвести соответствующие записи по приведению нефинансовых активов в соответствие с новыми стандартами учета. И когда вы будете готовы к переброске данных, перенесите их по соответствующему счету в новой инструкции.

Поскольку должен быть соблюден принцип непрерывности в учете, ни в коем случае прекращать ведение учета в старом плане счетов нельзя, следует параллельно внедрять новое.

При переносе остатков на реальную дату перехода следует отсечь обороты в старом плане счетов.

Необходимо составить баланс по переходу на новый план счетов в старой программе.

В новую программу реально перенести только сальдо по соответствию счетов на дату перехода.

Годовой баланс будет состоять из двух баз, отчетов: по старому плану счетов - до реальной даты перехода и по новому плану счетов - с реальной даты перехода. Эти данные просто надо будет сложить (консолидировать по соответствию счетов).

Это мнение автора, а решаете вы сами, позволит ли вам программное обеспечение перенести обороты или нет, а также как поменять вступительное сальдо с учетом Методических рекомендаций Минфина России от 24.02.2005 N 26н? Разобраться в этом вам помогут практические материалы по межотчетному периоду, опубликованному ранее. Если программа позволит, - перенос оборотов с учетом различных ситуаций и новых правил учета приведен в таблице на странице 68.

Сложные нестандартные ситуации

Многие бюджетные учреждения работают на старом плане счетов, переход на новую инструкцию пока не осуществлен. Но материал этот полезен и тем, кто уже перешел на новую инструкцию, прочитайте статью до конца.

Различия в применении принципов учета очень существенны. При переводе оборотов счетов на реальную дату перехода обязательно возникнут несоответствия методик учета.

Так, все учреждения до сих пор ежеквартально производят реформацию баланса.

Рассмотрим пример.

Доходы от предпринимательской деятельности за шесть месяцев 2005 года составили 1 000 тыс. руб. (отражено в бухгалтерском учете по кредиту субсчета 400).

Расходы от предпринимательской деятельности составили за шесть месяцев 2005 года 900 тыс. руб. (списано в бухгалтерском учете: Дебет субсчета 400 Кредит субсчета 220).

Превышение доходов над расходами за 1-е полугодие 2005 года составило 100 тыс. руб., что отражено записью: Дебет субсчета 400 Кредит субсчета 410.

Начислен налог на прибыль в размере 24 тыс. руб., о чем произведена запись в учете: Дебет субсчета 410 и Кредит субсчета 173.

Созданы фонды - средства на материальное поощрение и социальные выплаты (Дебет субсчета 410 и Кредит субсчета 240) и средства на содержание материально-технической базы (Дебет субсчета 410 и Кредит субсчета 241).

Как перенести обороты при определении финансового результата?

Счет	Остаток дебет	Остаток кре- дит	Дебет	Кредит	Остаток дебет	Остаток кре- дит
1	2	3	4	5	6	7
173		51	75	24 -24	24
Исправитель- ная при пе- реходе
230303000		51			24
230303830			75
230303730				0
240		120		50 -50		120
Исправитель- ная при пе- реходе
240103000		120				120
241		400		26		400
Исправитель- ная при пе- реходе				-26
240103000		400				400
400		0	1000 -100	1000		-
Исправитель- ная при пе- реходе
240101130			900	1 000		100
410		0	100 -100	100 -100
Исправитель- ная при пе- реходе
240103000						0
111	571		100	75	596
210101000	571				596
210101510			100
210101610				75
Итого	571	571	1 075	1 075	620	620

Субсчет 173 "Расчеты по платежам в бюджет в части налога на прибыль" - сальдо по счету переносится на соответствующий счет согласно таблице перевода, приведенной ниже, причем все счета проанализированы и приведены в соответствие с Методическими указаниями по внедрению Инструкции по бюджетному учету от 24.02.2005 N 26н.

Новое в учете основных средств

Основные средства учитываются в полных рублях. Сумма копеек относится на расходы (дебет счета 0 40101 280*(1)).

Основные средства принимаются в бухгалтерском учете и отчетности по первоначальной стоимости, то есть по фактическим расходам на их приобретение, сооружение и изготовление, а объекты, которые подвергались переоценке, - по восстановительной стоимости.

Первоначальная стоимость формируется на счете "Вложения в нефинансовые активы" ("Увеличение стоимости основных средств" - счет 0 10601 310). Аналитический учет по счету ведется в многографной карточке в разрезе видов затрат по каждому объекту.

Фактические вложения на приобретение, сооружение и изготовление объектов основных средств могут включать в себя:

суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), в том числе налог на добавленную стоимость (кроме их приобретения за счет средств от предпринимательской деятельности);

суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением ценностей;

таможенные пошлины и иные платежи;

вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены материальные ценности;

расходы по доставке, включая расходы по страхованию;

расходы по монтажу оборудования;

иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств;

суммовые разницы при оплате в рублях, эквивалентных принятой условной единице.

Под суммовой разницей понимается разница между рублевой оценкой, выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах), кредиторской задолженности по оплате объекта основных средств, исчисленной по официальному курсу или иному согласованному курсу на дату принятия ее к бухгалтерскому учету, и рублевой оценкой этой кредиторской задолженности, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату ее погашения.

Оценка объектов основных средств, стоимость которых при приобретении выражена в иностранной валюте, производится в валюте Российской Федерации путем пересчета суммы в иностранной валюте по курсу Центрального Банка Российской Федерации, действующему на дату принятия объекта к бюджетному учету.

В плане счетов и в балансе основные средства по счетам учета отражаются без указания кода классификации операций сектора государственного управления (например, "Машины и оборудование" - 0 10104 000).

При движении основных средств (оприходование, выбытие и т.п.) в бухгалтерской записи последние три знака показывают на изменение счета (увеличение его или уменьшение).

Согласно экономической классификации Бюджетной классификации РФ код, увеличивающий стоимость основных средств, - 310, код, уменьшающий стоимость основных средств, - 410.

Приведем пример.

Формирование стоимости объекта основных средств за счет бюджетного финансирования. Представлен счет на оплату приобретаемого компьютера в комплекте стоимостью 42 000 руб.

Аванс перечислен в размере 30%.

Начислено вознаграждение по договору гражданско-правового характера на сборку и наладку оборудования в сумме 3 000 руб.

Начисление ЕСН по договору гражданско-правового характера на сумму 684 руб. с 1 января 2005 года - ставка 22,8% (26% - 3,2%), так как начисления в Фонд социального страхования не производятся по таким договорам, 20% - в ПФР, 0,8% - в федеральный ФОМС, 2% - в территориальный ФОМС.

Начислены расходы по доставке 706 руб.

N п/п	Наименование операции	Дебет	Кредит	Сумма (руб.)
1	Перечислен аванс (в разме- ре 30%) по счету-фактуре за приобретение компьютера в комплекте	1 20608 560 "Увеличение дебиторской за- долженности по выданным авансам за приобретение ос- новных средств"	1 30405 310 "Расчеты по платежам из бюджета с органами, ор- ганизующими исполнение бюджетов, по приобрете- нию основных средств"	12600
	По N 107н	157	140 или 091
2	Получен от поставщика ком- пьютер согласно накладной	1 10601 310 "Увеличение капитальных вложений в основные сред- ства"	1 30217 730 "Увеличение кредиторской задолженности по приоб- ретению основных средств"	42 000
3	Произведен зачет с пос- тавщиком путем зачета аванса 30%	1 30217 830 "Уменьшение кредиторской задолженности за приобре- тение основных средств"	1 20608 660 "Уменьшение дебиторской задолженности по выдан- ным авансам за приобре- тение ОС"	12 600
	По N 107н	178	157
4	Произведено перечисление средств поставщику 70%	1 30217 830 "Уменьшение кредиторской задолженности за приобрете- ние ОС"	1 30405 310 "Расчеты по платежам из бюджета с органами, ор- ганизующими исполнение бюджетов, по приобрете- нию основных средств"	29 400
	По N 107н	178	140 или 091
5	Начислено вознаграждение по договору гражданско- правового характера на сборку и наладку оборудо- вания	1 10601 310 "Увеличение капитальных вложений в основные сред- ства"	1 30207 730 "Увеличение кредиторской задолженности по рас- четам с поставщиками и подрядчиками по оплате прочих услуг"	3000
	По N 107н	200	180
6	Начисление ЕСН по договору гражданско-правового хара- ктера с 1 января 2005 го- да - ставка 22,8%	1 10601 310 "Увеличение капитальных вложений в основные сред- ства"	1 30302 730 "Увеличение кредиторской задолженности по ЕСН и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в РФ"	684
	По N 107н	200	193, 194, 198
7	Начислены расходы по дос- тавке	1 10601 310 "Увеличение капитальных вложений в основные сред- ства"	1 30203 730 "Увеличение кредиторской задолженности по расче- там с поставщиками и подрядчиками по оплате транспортных услуг"	706
	По N 107н	200	178
8	Удержан налог на доходы физических лиц	1 30207 830 "Уменьшение кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками по оплате прочих услуг"	1 30301 730 "Увеличение кредиторской задолженности по налогу на доходы физических лиц"	390
	По N 107н	180	173
9	Произведена оплата транс- портных услуг согласно представленному счету	1 30203 830 "Уменьшение кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками по оплате транспортных услуг"	1 30405 222 "Расчеты по платежам из бюджета с органами, ор- ганизующими исполнение бюджетов, по оплате транспортных услуг"	706
	По N 107н	178	140 или 091
10	Перечислен в бюджет ЕСН по гражданско-правовому дого- вору	1 30302 830 "Уменьшение кредиторской задолженности по ЕСН и страховым взносам на обя- зательное пенсионное стра- хование в РФ"	1 30405 226 "Расчеты по платежам из бюджета с органами, ор- ганизующими исполнение бюджетов, по оплате прочих услуг"	684
	По N 107н	193, 194, 198	140 или 091
11	Получены деньги на выплату вознаграждения по граж- данско-правовому договору (если есть разрыв в днях между кассой и банком)	1 30600 830 "Уменьшение кредиторской задолженности по выплате наличных денег органами, осуществляющими кассовое обслуживание бюджетов"	1 30405 226 "Расчеты по платежам из бюджета с органами, ор- ганизующими исполнение бюджетов, по оплате прочих услуг"	2 610
	По N 107н	178	140 или 091
	Поступление в кассу при разрыве в днях	1 20104 510 "Поступление в кассу"	1 30600 730 "Увеличение кредиторской задолженности по выплате наличных денег органами, осуществляющими кассовое обслуживание бюджетов"
	По N 107н	120	178
12	Перечислен в бюджет налог на доходы физических лиц	1 30301 830 "Уменьшение кредиторской задолженности по налогу на доходы физических лиц"	1 30405 226 "Расчеты по платежам из бюджета с органами, организующими исполнение бюджетов, по оплате прочих услуг"	390
	По N 107н	173	140 или 091
13	Выплачено вознаграждение по гражданско-правовому договору	1 30207 830 "Уменьшение кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками по оплате прочих услуг"	1 20104 610 "Выбытие из кассы"	2 610
	По N 107н	180	120
	Итого сформирована стои- мость 0 основного средства	1 10601 310	-	46 390
	По N 107н	200
	Ввод в эксплуатацию ос- новного средства (компью- тера)	1 10104 310 Увеличение стоимости машин и оборудования	1 10601 410 Уменьшение капитальных вложений в основные средства	46 390
	По N 107н	013	200

Из приведенного примера следует, что фактические затраты по приобретенному объекту составили 46 390 руб.

Изменение первоначальной стоимости объектов основных средств допускается в случаях переоценки, достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации и частичной ликвидации соответствующих объектов.

Законченные строительством и сданные в эксплуатацию объекты основных средств на основании актов ввода в эксплуатацию и других первичных документов увеличивают стоимость основных средств (дебет счетов 0101 х 310) и уменьшают капитальные вложения в основные средства (кредит счета 0 10601 410).

С принятием во внимание разницы в учете методик будут формироваться данные для отчетности 2005 года.

Анализ счета 200 "Расходы по бюджету на содержание учреждения
и другие мероприятия"

Расходы учреждения		200
Перенос сальдо по счету 200 на 1 января 2005	1401 03 000	200
Перенос дебетового оборота по счету 200 в части приобретения основных средств на счет капитальных вложений в основные средства	1106 01 310	200
Перенос кредитового оборота по счету 250 с 1 января 2005 года	250	1106 01 410
Перенос сальдо на 1 января 2005 года на счет капитальных вложений в нематериальные активы	1106 02 000	200
Перенос дебетового оборота по счету капитальных вложений в нематериальные активы	1106 02 310	200
Перенос кредитового оборота по счету 251 с 1 января 2005 года	251	1106 02 410
Перенос дебетовых оборотов по счету 200 в части текущих расхо- дов учреждения с 1 января 2005 года на реальную дату перево- да с расшифровкой кодов КОСГУ	1401 01 200	200

Аналогичные записи будут и по счетам 201, 225, 227, 223, если приобретались основные средства, формировались фонды в основных средствах в 2005 году.

Поступление и перемещение основных средств

Поступление и перемещение основных средств оформляются первичными документами:

- актом о приеме-передачи объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) (ф. N 0306001);

- актом о приеме-передаче здания (сооружения) (ф. N 0306030);

- актом о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений) (ф. N 0306031);

- накладной на внутреннее перемещение объектов основных средств (ф. N 0306032);

- актом о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (ф. N 0306002);

- требованием-накладной (ф. N 0315006);

- ведомостью выдачи материальных ценностей на нужды учреждения (ф. N 0504210).

В бухгалтерском учете поступление и другие операции по основным средствам отражаются следующими записями:

Наименование операции	Наименование счета	Дебет	Кредит
Прием в эксплуатацию зданий, сооружений или реконструкции	Увеличение стоимости: - жилых помещений; - нежилых помещений; - сооружений	0 10101 310 0 10102 310 0 10103 310	0 10601 410 "Уменьшение капитальных вло- жений в основные средства"
Приобретение, безвозмез- дное получение, изготов- ление	"Увеличение стоимости основных средств"	0 10101 310 - 0 10110 310	0 10601 410 "Уменьшение капитальных вло- жений в основные средства"
Оприходование излишков по рыночной стоимости*	"Увеличение стоимости основных средств"	0 10101 310 - 0 10110 310	0 40101 180 "Прочие доходы"
Переоценка (дооценка)	"Увеличение стоимости основных средств"	0 10101 310 - 0 10110 310 0 40103 000 "Финансовый результат прошлых отчетных пе- риодов"	0 40103 000 "Финансовый результат прош- лых отчетных периодов" 0 10401 410 - 0 10406 410 "Уменьшение стоимости основ- ных средств за счет аморти- зации"
Переоценка (уценка)	"Увеличение стоимости основных средств" (за исключением драгоцен- ных металлов и ювелир- ных изделий - счет 0 10109 310	0 40103 000 "Финансовый результат прошлых отчетных периодов" 0 10401 410 - 0 10406 410 "Уменьшение стоимости основных средств за счет амортизации"	0 10101 310 - 0 10110 310 0 40103 000 "Финансовый результат прош- лых отчетных периодов"
Выдача в эксплуатацию Ведомость (ф. N 0504210)	"Уменьшение стоимости производственного и хозяйственного инвен- таря и прочих основных средств стоимостью до 1000 руб. включитель- но"	0 40101 172	0 10106 410 0 10110 410
Выдача в эксплуатацию Требование-накладная (ф. N 0315006)	"Производственный и хозяйственный инвен- тарь стоимостью свыше 1 000 руб., а также посуда, мягкий инвен- тарь, библиотечный фонд независимо от стоимости"	Записи нет Меняется материально- ответственное лицо в регистрах аналитичес- кого учета	Записи нет
* В инструкции дано новое понятие рыночной стоимости.

Под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов на дату принятия к бухгалтерскому учету.

На дату совершения операции осуществляется переоценка активов в драгоценных металлах в порядке, установленном Министерством финансов Российской Федерации, а также на дату составления бухгалтерской отчетности - положительная переоценка на дебете счета 0 10109 310 и кредите счета 0 40101 171, отрицательная переоценка - на дебете счета 0 40101 171 и кредите счета 0 10109 310.

Выбытие основных средств

Выбытие основных средств производится учреждением в установленном действующим законодательством порядке.

Выбытие объекта имеет место в случаях продажи, безвозмездной передачи, списания вследствие морального и физического износа, ликвидации при авариях, стихийных бедствиях, а также при передаче объектов основных средств, принадлежащих бюджетному учреждению в виде вклада в уставный капитал организации, по согласованию с вышестоящим органом государственного управления.

Выбытие основных средств оформляется следующими первичными документами:

- Актом о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств) (ф. N 0306003);

- Актом о списании групп объектов основных средств (кроме автотранспортных средств) (ф. N 0306033);

- Актом о списании автотранспортных средств (ф. N 0306004);

- Актом о списании мягкого и хозяйственного инвентаря (ф. N 0504143);

- Актом о списании исключенной из библиотеки литературы (ф. N 0504144) с приложением списков исключенной литературы.

Указанные акты составляются постоянно действующей комиссией, назначенной приказом руководителя учреждения, и утверждаются руководителем учреждения.

Акты о списании применяются для оформления списания (выбытия) отдельных объектов основных средств в случаях полной или частичной их ликвидации.

Списание объектов основных средств производится учреждением в соответствии с действующим законодательством. Акт составляется в трех экземплярах, один из которых остается у материально ответственного лица, и служит основанием для сдачи на склад по требованию-накладной (ф. N 0315006) полученных в результате ликвидации объекта запасных частей, материалов, драгоценных металлов, металлолома, ветоши и т.п. для последующей их реализации или использования на нужды учреждения.

Расходы, связанные с выбытием объектов основных средств (снос и разборка зданий и сооружений, демонтаж оборудования и т.п.), и оприходование от списания материальных ценностей отражаются в акте по разделу "Результаты от выбытия объекта".

К акту прилагаются техническая документация и другие документы, относящиеся к данному объекту (в частности, документы, содержащие сведения о наличии драгоценных металлов в составе объекта основных средств).

Выбытие основных средств, приобретенных за счет средств бюджета и находящихся в распоряжении учреждений на праве оперативного управления, должно быть согласовано с вышестоящим органом государственного управления, а также с органом управления государственным имуществом.

Поскольку разрешение на осуществление предпринимательской деятельности и санкционирование расходов по указанным средствам возложены на органы государственного управления (главных распорядителей), выбытие основных средств также должно быть согласовано с ними в установленном действующим законодательством порядке.

Акт о списании исключенной из библиотеки литературы в бюджетных учреждениях (ф. N 0504144) составляется постоянно действующей комиссией, назначенной руководителем учреждения. Акт оформляется в двух экземплярах, утверждается руководителем учреждения.

Первый экземпляр акта с приложением списка (списков) на исключение из библиотеки литературы передается в бухгалтерию, второй остается у материально ответственного лица.

В один акт включаются издания, исключаемые по одной причине: ветхость, дефектность, устарелость по содержанию, непрофильность, утрата (с указанием конкретных обстоятельств утраты: пропажа из фонда открытого доступа или утеря читателями, хищение, результат стихийного бедствия, неустановленные причины).

Списание литературы с баланса производится и оформляется на основании утвержденного акта и квитанции о сдаче ее в макулатуру.

Порядок списания литературы установлен Инструкцией об учете библиотечного фонда, утвержденной приказом Министерства культуры Российской Федерации от 02.12.1998 N 590.

Продажа неиспользуемого оборудования, инвентаря и других объектов основных средств осуществляется по рыночной стоимости, определенной постоянно действующей комиссией на момент реализации.

Суммы, вырученные учреждением от реализации неиспользуемого оборудования и других объектов основных средств, а также материалов, полученных от разборки основных средств, отражаются в бухгалтерском учете и сдаются в доход бюджета.

Разборка и демонтаж объектов основных средств до утверждения в установленном порядке актов об их списании не допускаются.

Выбытие основных средств оформляется следующими бухгалтерскими записями.

Наименование операции		Дебет	Кредит
Списание основных средств (ОС), пришедших в негод- ность	ОС, на которые начисля- ется амортизация	0 10401 410 0 10402 410 0 10403 410 0 10404 410 0 10405 410 0 10406 410 0 10406 410 0 40101 172	0 10101 410 0 10102 410 0 10103 410 0 10104 410 0 10105 410 0 10106 410 0 10110 410
	ОС, на которые аморти- зация не начисляется	0 40101 172 "Доходы от реализации активов"	0 10107 410 0 10108 410 0 10109 410 0 10110 410
Одновременно приходуется стоимость материалов от ликвидации ОС	Строительные материалы	0 10504 310	0 40101 172 "Доходы от реализации активов"
	Прочие материальные за- пасы	0 10505 310
Реализация основных средств	Начисление доходов от реализации по рыночной стоимости	0 20509 560	0 40101 172 "Доходы от реализации активов"
	Списание объекта основ- ных средств по балан- совой стоимости		0 10101 410 - 0 10110 410
	За счет амортизации	0 10101 410 - 0 10406 410
	За счет уменьшения до- ходов от реализации ак- тивов	0 40101 172
	Списание расходов, свя- занных с реализацией имущества	0 40101 172	0 40101 270 "Расходы по операциям с активами"

Все основные средства учреждения, находящиеся на балансе с 1 января 2005 года, с учетом их балансовой стоимости, использования, списания и начисления амортизации можно условно подразделить на три категории, а именно:

До 1 000 руб.

- объектам основных средств стоимостью до 1 000 рублей за единицу инвентарные номера не присваиваются;

- числящиеся предметы основных средств в составе счетов 0 10106 000 "Производственный и хозяйственный инвентарь" и 0 10110 000 "Прочие основные средства" стоимостью до 1 000 рублей включительно за единицу (исключение составляет посуда, счет 010106 000), а также библиотечные фонды (счет 0 10107 000) и мягкий инвентарь (счет 0 10108 000) выдаются со склада по ведомости выдачи материальных ценностей на нужды учреждения (ф. N 0504210) конкретным лицам.

На сумму выданных по ведомости предметов основных средств производится бухгалтерская запись по списанию этих предметов с бухгалтерского учета по дебету счета 0 40101 172 "Доходы от реализации активов" и кредиту счетов 0 10106 410 "Уменьшение стоимости производственного и хозяйственного инвентаря" и 0 10110 410 "Уменьшение стоимости прочих основных средств".

От 1 000 руб. до 10000 руб.

По основным средствам стоимостью ниже 1 000 руб. и до 10 000 руб. включительно, по названным ниже основным средствам в разрезе шести счетов, выданным со склада в эксплуатацию, амортизация начисляется единовременно в размере 100% стоимости основных средств.

Основные средства (за исключением вышеназванных до 1 000 руб. включительно) выдаются со склада в эксплуатацию по требованию-накладной (ф. N 0315006).

Свыше 10000 руб.

Для начисления амортизации применяются нормы амортизации, утвержденные постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1. При этом по каждой приведенной в постановлении группе применяется высший срок амортизации. Порядок определения амортизации доведен письмом Минфина России от 13.04.2005 N 02-14-10а/721. При этом по каждой приведенной в постановлении по 9-ти группам применяется высший срок амортизации. Для основных средств, водящих в десятую амортизационную группу "Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" расчет суммы амортизации осуществляется в соответствии со сроками полезного использования имущества, рассчитанными в соответствии с Годовыми нормами износа по основным фондам учреждений и организаций, состоящим на бюджете СССР от 11.11.1973 г. N 824.

Амортизация начисляется на основные средства, числящиеся на счетах:

0 10101 000 "Жилые помещения";

0 10102 000 "Нежилые помещения";

0 10103 000 "Сооружения";

0 10104 000 "Машины и оборудование";

0 10105 000 "Транспортные средства";

0 10106 000 "Производственный и хозяйственный инвентарь (стоимостью выше 1 000 руб. за единицу).

Для отражения в учете сумм амортизации предусмотрено шесть одноименных со счетами основных средств названиями счетов:

0 10401 000 "Амортизация жилых помещений";

0 10402 000 "Амортизация нежилых помещений";

0 10403 000 "Амортизация сооружений";

0 10404 000 "Амортизация машин и оборудования";

0 10405 000 "Амортизация транспортных средств";

0 10406 000 "Амортизация производственного и хозяйственного инвентаря".

При начислении амортизации все бюджетные учреждения применяют линейный метод.

В соответствии с нормами амортизации и линейного метода амортизация начисляется ежемесячно в размере 1/12 годовой нормы по основным средствам стоимостью выше 10 000 руб. за единицу по шести названным выше счетам со следующего месяца взятия их на учет.

Начисление сумм амортизации отражается бухгалтерской записью.

Дебет	Кредит	Название счета
0 401012 271 "Расходы на амортизацию основных средств и нематериальных активов"	0 10401 410 0 10402 410 0 10403 410 0 10404 410 0 10405 410 0 10406 410	Уменьшение стоимости ОС (по названию счета) за счет амортизации

Всем предметам основных средств присваивается уникальный инвентарный номер, состоящий из шести знаков.

Авторы считают целесообразным при присвоении инвентарного номера первыми двумя знаками считать номер счета ОС, последующие же четыре знака будут являться порядковыми номерами в каждом конкретном счете (например, 040001, 050001). При таких инвентарных номерах сохраняется преемственность к ранее присвоенным номерам, так как в основе номера первыми знаками сейчас является номер субсчета. Перенумеровывать инветарные номера ранее принятых объектов не нужно. Вновь принятым объектам присваиваются инвентарные номера с продолжением нумерации.

Для обеспечения задачи учреждения по переходу на новые счета учета основных средств и амортизации желательно провести следующую работу:

1. Составить реестры малоценных предметов с учетом их перевода на соответствующие счета основных средств (0 10104 000, 0 10106 000, 0 10110 000) или материалов (0 10505 000).

2. Внутри каждого реестра выделить малоценные предметы по двум графам: стоимостью до 1 000 руб. включительно (кроме посуды) и свыше 1 000 руб., включая посуду.

3. По всем счетам основных средств составить реестры с выделением предметов до 1 000 руб. включительно (счета 0 10106 000, 0 10110 000) свыше 1 000 руб. до 10 000 руб. включительно и свыше 10 000 руб. Причем по всем трем категориям должно быть три графы, в которых попредметно, кроме балансовой стоимости, необходимо проставить начисленный до 1 января 2005 года износ и вывести остаточную стоимость. Сумма начисленного износа также должна быть распределена на шесть счетов амортизации.

Наличие этих данных облегчит переход на новые счета и позволит с учетом рекомендаций Минфина России от 24.02.2005 N 26н отразить в учете операции по приведению в соответствие с требованиями новой инструкции учет основных средств и амортизации.

Элементы расходов учреждения

Фактические расходы по бюджету высшего учебного заведения на финансирование основной деятельности отражаются на счете 073 0706 430 0000 285 1 40101 200.

Наименование содержания операций
Расходы учреждения	4	0	1	0	1	2	0	0
Расходы по оплате труда и начисления на выплаты по оплате труда	4	0	1	0	1	2	1	0
Расходы по оплате труда	4	0	1	0	1	2	1	1
Расходы на начисления на выплаты по оплате труда учреждения*	4	0	1	0	1	2	1	2
Расходы на приобретение услуг	4	0	1	0	1	2	2	0
Расходы на услуги связи	4	0	1	0	1	2	2	1
Расходы на транспортные услуги	4	0	1	0	1	2	2	2
Расходы на коммунальные платежи	4	0	1	0	1	2	2	3
Расходы на арендную плату за пользование имущест- вом	4	0	1	0	1	2	2	4
Расходы на услуги по содержанию имущества	4	0	1	0	1	2	2	5
Расходы на прочие услуги	4	0	1	0	1	2	2	6
Расходы на обслуживание долговых обязательств	4	0	1	0	1	2	3	0
Расходы на обслуживание внутренних долговых обяза- тельств	4	0	1	0	1	2	3	1
Расходы на обслуживание внешних долговых обяза- тельств	4	0	1	0	1	2	3	2
Расходы на безвозмездные и безвозвратные перечисления организациям	4	0	1	0	1	2	4	0
Расходы на субсидии государственным организациям	4	0	1	0	1	2	4	1
Расходы на субсидии негосударственным организациям	4	0	1	0	1	2	4	2
Расходы на безвозмездные и безвозвратные перечисления бюджетам	4	0	1	0	1	2	5	0
Расходы на перечисления другим бюджетам бюджетной системы Российской Федерации	4	0	1	0	1	2	5	1
Расходы на перечисления наднациональным орга- низациям и правительствам иностранных государств	4	0	1	0	1	2	5	2
Расходы на перечисления международным организациям	4	0	1	0	1	2	5	3
Расходы на социальное обеспечение	4	0	1	0	1	2	6	0
Расходы на пособия по социальному страхованию населения	4	0	1	0	1	2	6	1
Расходы на пособия по социальной помощи населению	4	0	1	0	1	2	6	2
Расходы на социальные пособия, выплачиваемые организациями сектора государственного управления	4	0	1	0	1	2	6	3
Расходы по операциям с активами	4	0	1	0	1	2	7	0
Расходы на амортизацию основных средств и нематериальных активов	4	0	1	0	1	2	7	1
Расходование материальных запасов	4	0	1	0	1	2	7	2
Чрезвычайные расходы по операциям с активами	4	0	1	0	1	2	7	3
Прочие расходы *	4	0	1	0	1	2	8	0

Выделенные цветом счета - это арифметический результат нескольких счетов, которые применяются в учете. По ним не будет бухгалтерских операций. Программист должен "зашить" эту арифметику, чтобы автоматически формировались данные.

Кроме того, есть несоответствия кодов КОСГУ с применяемыми кодами в инструк