Комментарий к письму Минфина России от 05.03.2005 N 03-06-02-02/15 "О применении в 2005 году коэффициента 1,1 к ставкам земельного налога, действовавшим в 2004 году" (Н.В. Голубева, "Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров", N 9, сентябрь 2005 г.)

Комментарий к письму Минфина России от 05.03.2005 N 03-06-02-02/15
"О применении в 2005 году коэффициента 1,1 к ставкам земельного
налога, действовавшим в 2004 году"*(1)

1. Общие положения

В настоящее время возникает много вопросов, касающихся порядка уплаты земельного налога в 2005 году. Это связано прежде всего с тем, что в 2005 году действуют одновременно Закон РФ от 11.10.1991 N 1738-1 "О плате за землю" (далее - Закон о плате за землю) и глава 31 "Земельный налог" Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ). В соответствии со ст. 387 НК РФ земельный налог устанавливается и вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований и обязателен к уплате на территориях этих муниципальных образований.

Повсеместно земельный налог будет введен с 1 января 2006 года. Для этого муниципальные образования должны принять и опубликовать соответствующие нормативные правовые акты.

Налогоплательщики - организации или физические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями (в отношении земельных участков, используемых ими в предпринимательской деятельности), уплачивающие в течение налогового периода авансовые платежи по земельному налогу, должны представлять по истечении отчетного периода в налоговые органы по месту нахождения земельных участков налоговые расчеты по авансовым платежам по земельному налогу.

В этой связи приказом Минфина России от 19.05.2005 N 66н утверждены форма Налогового расчета по авансовым платежам по земельному налогу и Рекомендации по ее заполнению. Согласно этому приказу Минфина России по новой форме налогового расчета по авансовым платежам по земельному налогу налогоплательщики будут отчитываться перед налоговыми органами за второй отчетный период 2005 года.

При этом приказ Минфина России от 19.05.2005 N 66н будет применяться только в тех муниципальных образованиях, где органы местного самоуправления приняли решения о введении земельного налога в соответствии с главой 31 НК РФ.

В муниципальных образованиях, где еще не введен земельный налог в соответствии с главой 31 НК РФ, продолжает действовать Закон о плате за землю. По земельным участкам, которые находятся в этих местностях, налогоплательщикам следует отчитываться по форме налоговой декларации по земельному налогу, действующей на основании Закона о плате за землю.

Поскольку большая часть налогоплательщиков уплачивает земельный налог в 2005 году на основании Закона о плате за землю, рассмотрим вопросы, касающиеся порядка представления в 2005 году налоговой декларации по земельному налогу согласно Закону о плате за землю и уплаты земельного налога с учетом применения коэффициентов индексации в соответствующих годах, в том числе в 2005 году.

В настоящем комментарии не только разъясняются некоторые положения по заполнению декларации по земельному налогу, но и рассматриваются отдельные вопросы, возникающие в ходе практической работы налоговых органов в 2005 году при контроле за порядком расчета налогоплательщиками земельного налога.

2. Представление налоговой декларации по земельному налогу

В письме Минфина России от 14.03.2005 N 03-06-02-02/17 разъяснен порядок представления в 2005 году налоговой декларации по земельному налогу.

Суть данных разъяснений заключается в следующем. Закон о плате за землю предусматривает уплату земельного налога посредством представления налогоплательщиками в налоговые органы налоговой декларации по земельному налогу. В 2005 году налогоплательщики должны представлять налоговую декларацию по форме, которая утверждена приказом МНС России от 29.12.2003 N БГ-3-21/725 (далее - приказ МНС России N БГ-3-21/725).

Федеральными законами от 20.08.2004 N 116-ФЗ "О внесении изменений в статью 8 Закона Российской Федерации "О плате за землю" (далее - Закон N 116-ФЗ) и от 29.11.2004 N 141-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации" (далее - Закон N 141-ФЗ) были внесены изменения в Закон о плате за землю. Однако читателям журнала следует учитывать, что изменения внесены только в отдельные положения Закона о плате за землю, которые распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 года. В частности, установлены особенности налогообложения земель, предоставленных физическим лицам для индивидуального жилищного строительства, и земель, приобретенных в собственность физическими и юридическими лицами на условиях осуществления на них жилищного строительства, за исключением индивидуального жилищного строительства, а также признаны утратившими силу ст. 13, 18 и 19 Закона о плате за землю. Вместе с тем необходимо отметить, что данные изменения не меняют порядок исчисления и уплаты земельного налога и, как следствие, не изменяют порядок применения налоговой декларации по земельному налогу. Кроме того, согласно п. 2 ст. 2 Закона N 141-ФЗ Закон о плате за землю утрачивает силу с 1 января 2006 года.

В декларацию же по земельному налогу, форма которой утверждена приказом МНС России N БГ-3-21/725, изменения не вносились.

Таким образом, налоговая декларация по земельному налогу, утвержденная приказом МНС России N БГ-3-21/725, применяется по расчетам за 2005 год налогоплательщиками, осуществляющими уплату налога в соответствии с Законом о плате за землю.

При этом обращаем внимание читателей журнала на то, что при заполнении раздела 2 "Расчет налоговой базы и суммы налога по землям поселений; по расположенным вне населенных пунктов землям промышленности, транспорта, связи, радиовещания, телевидения, информатики и космического обеспечения; по землям водного фонда" налоговой декларации по строке 240 в отношении земельных участков, приобретенных налогоплательщиками на условиях осуществления на них жилищного строительства, налоговая ставка должна указываться с учетом положений, внесенных в ст. 8 Закона о плате за землю Законом N 116-ФЗ. Иными словами, по строке 240, где приводится налоговая ставка, применяемая налогоплательщиком в отношении данного земельного участка, должно указываться значение с учетом соответствующего коэффициента в зависимости от срока проектирования и строительства объекта недвижимости.

Кроме того, в связи с изменениями порядка применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 10.12.2004 N 114н, при заполнении декларации по земельному налогу разрядность по показателю "Код бюджетной классификации" увеличивается до двадцати знаков.

Порядок представления в 2005 году налоговой декларации по земельному налогу на основании Закона о плате за землю остался прежним. Налоговая декларация сдается по старым правилам, согласно которым плательщики земельного налога должны представлять декларации в налоговые органы, в которых они состоят на учете по месту нахождения земельных участков, признаваемых объектами налогообложения. Если у налогоплательщика имеются несколько объектов налогообложения на территориях нескольких муниципальных образований, находящихся в ведении одного налогового органа, в котором осуществляется постановка на учет налогоплательщика по месту нахождения земельных участков, заполняется одна налоговая декларация. При этом на каждый объект налогообложения заполняется отдельный лист соответствующих разделов 1, 2, 3, 4 и 5. Организации, учитываемые в межрегиональных (межрайонных) инспекциях ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам, представляют налоговые декларации в налоговые органы по месту нахождения земельных участков в общеустановленном порядке. Кроме того, налоговая декларация должна представляться налогоплательщиком по каждому соглашению о разделе продукции по месту нахождения участка недр.

Сохранился также состав налоговой декларации по земельному налогу. Она по-прежнему включает:

- титульный лист;

- раздел 1 "Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет (по данным налогоплательщика)";

- раздел 2 "Расчет налоговой базы и суммы налога по землям поселений; по расположенным вне населенных пунктов землям промышленности, транспорта, связи, радиовещания, телевидения, информатики и космического обеспечения; по землям водного фонда";

- раздел 3 "Расчет налоговой базы и суммы налога по землям лесного фонда";

- раздел 4 "Расчет налоговой базы и суммы налога по сельскохозяйственным угодьям";

- раздел 5 "Расчет налоговой базы и суммы налога дачно-строительными, гаражно-строительными, жилищно-строительными кооперативами, садоводческими, огородническими и животноводческими товариществами".

3. Индексация налоговых ставок в 2005 году

Письмо Минфина России от 05.03.2005 N 03-06-02-02/15 (далее - письмо Минфина России N 03-06-02-02/15) определяет порядок применения в 2005 году к ставкам земельного налога коэффициента индексации 1,1.

При этом Минфин России исходил из того, что правовой основой для установления и взимания земельного налога являются НК РФ, Закон о плате за землю и нормативные правовые акты субъектов Российской Федерации о земельном налоге.

Таким образом, земельный налог исчисляется и уплачивается в соответствии с Законом о плате за землю по налоговым ставкам, которые ежегодно индексируются. Не стал исключением в этом отношении и 2005 год. В письме Минфина России N 03-06-02-02/15 даются разъяснения, цель которых - устранить неопределенность толкований нормы ст. 4 Закона N 141-ФЗ, которая содержит положение по применению в 2005 году коэффициента индексации 1,1 к ставкам земельного налога, исчисляемого по соответствии с Законом о плате за землю.

Действующая в настоящее время инструкция МНС России от 21.02.2000 N 56 "По применению Закона Российской Федерации "О плате за землю" (далее - Инструкция N 56) в положениях, касающихся обложения земельным налогом с учетом применения коэффициентов индексации к налоговым ставкам в соответствующих годах, не отражает порядок применения коэффициента индексации в 2005 году, потому что в Инструкцию N 56 не были внесены соответствующие изменения; не вносились также изменения в отношении применения коэффициента индексации в 2004 году. Тем не менее налогоплательщики должны применять и в 2004, и в 2005 году к ставкам земельного налога коэффициент индексации 1,1. В отношении 2005 года это указано в ст. 4 Закона N 141-ФЗ, которой установлено, что действующие в 2004 году размеры ставок земельного налога, за исключением земельного налога на земли сельскохозяйственного назначения, применяются в 2005 году с коэффициентом 1,1.

Как следует из вышеприведенной нормы Закона N 141-ФЗ, на земли сельскохозяйственного назначения в 2005 году не распространяется порядок применения коэффициента индексации. В этой связи в письме Минфина России N 03-06-02-02/15 указывается на то, что на основании анализа действующего законодательства Российской Федерации [НК РФ, Земельный кодекс Российской Федерации (ЗК РФ), Закон о плате за землю] при определении земель сельскохозяйственного назначения в целях налогообложения следует руководствоваться главой XIV ЗК РФ только с момента принятия представительными органами муниципальных образований нормативных правовых актов о введении на своих территориях с 1 января 2005 года в соответствии с главой 31 НК РФ земельного налога.

Если на территории муниципального образования не принят вышеуказанный нормативный правовой акт, при определении земель сельскохозяйственного назначения действует Закон о плате за землю, согласно которому к землям сельскохозяйственного назначения отнесены земельные участки, определенные в разделе II "Плата за земли сельскохозяйственного назначения" данного нормативного акта. С учетом вышеприведенных доводов в письме Минфина России N 03-06-02-02/15 дается разъяснение о том, что установленный на 2005 год коэффициент индексации 1,1 к ставкам земельного налога, действовавшим в 2004 году, не применяется только в отношении ставок земельного налога, определенных для земельных участков, определенных ст. 5 и 6 Закона о плате за землю.

Однако из практики применения ставок земельного налога можно сделать вывод, что земли сельскохозяйственного назначения входят в состав земель, предоставленных гражданам в границах сельских населенных пунктов и вне их черты для ведения личного подсобного хозяйства, садоводства, огородничества, животноводства, сенокошения и выпаса скота, на что указано в части 1 ст. 6 Закона о плате за землю. Земли сельскохозяйственного использования в пределах городской (поселковой) черты, по которым применяются ставки земельного налога в соответствии с частью 8 ст. 8 Закона о плате за землю, являются составной частью земель сельскохозяйственного назначения. Земли, предоставленные (приобретенные) для садоводства, огородничества, животноводства, в пределах городской, поселковой черты, по которым применяются ставки в соответствии с частью 7 ст. 8 Закона о плате за землю, входят в состав земель сельскохозяйственного назначения. Ставки налога, формируемые за земли сельскохозяйственного назначения, применяются к землям, занятым полигонами (кроме военных) и аэродромами вне населенных пунктов, по которым налог устанавливается в соответствии со средним размером налога за один гектар земель преобладающего на данной территории сельскохозяйственного или лесохозяйственного использования (часть 2 ст. 9 Закона о плате за землю). Налог за земли водного фонда, как покрытые, так и не покрытые водой, вне населенных пунктов, предоставленные для хозяйственной деятельности или в рекреационных целях, взимается по средним ставкам земель сельскохозяйственного назначения административного района (ст. 10 Закона о плате за землю). Как следует из нормы Закона, в вышеприведенных случаях расчет также ведется от средних ставок земель сельскохозяйственного назначения. К землям, расположенным в полосе отвода железных дорог, применяется норма, установленная частью 3 ст. 12 Закона о плате за землю. Налог за землю, расположенную в полосе отвода железных дорог, взимается с организаций железнодорожного транспорта по ставке, определенной для земель сельскохозяйственных угодий, то есть как за земли сельскохозяйственного назначения.

В то же время земли поселений, где расположены объекты промышленности, энергетики, жилой фонд, объекты социально-культурной сферы, автомобильного транспорта, административные здания, объекты образовательного, культурно-бытового назначения, коммунально-складские объекты, объекты торговли и иные земли, предназначенные для общественного использования, не входят в состав земель сельскохозяйственного назначения.

Исходя из норм, установленных законодательством, коэффициент индексации применяется в 2005 году не по всем категориям земель, которых в соответствии с ЗК РФ насчитывается семь:

- земли сельскохозяйственного назначения;

- земли поселений;

- земли промышленности, энергетики, транспорта, связи, радиовещания, телевидения, информатики, земли для обеспечения космической деятельности, земли обороны, безопасности и земли иного специального назначения;

- земли особо охраняемых территорий и объектов;

- земли лесного фонда;

- земли водного фонда;

- земли запаса.

В связи с тем что коэффициент индексации 1,1 не применяется в 2005 году только к землям сельскохозяйственного назначения, можно сделать вывод, что к землям поселений, которые в целях обложения земельным налогом приведены в ст. 7 и 8 Закона о плате за землю, применяется коэффициент индексации 1,1. Согласно подпункту 2 п. 1 ст. 7 ЗК РФ земли поселений выделены в самостоятельную категорию земель Российской Федерации по своему целевому назначению, ими признаются земли, используемые и предназначенные для застройки и развития городских и сельских поселений и отделенные их чертой от земель других категорий. Черта городских поселений представляет собой внешние границы земель городских, сельских поселений, отделяющие эти земли от земель иных категорий.

По городским (поселковым) землям налог устанавливается на основе средних ставок согласно Приложению N 2 (таблицы 1, 2, 3) к Закону о плате за землю (за исключением земель сельскохозяйственного использования, занятых личным подсобным хозяйством и жилищным фондом, дачными и садовыми участками, индивидуальными и кооперативными гаражами, для которых установлен иной порядок исчисления налога).

Соответствующими постановлениями Правительства РФ, федеральными законами о ставках земельного налога и федеральными законами о бюджете к ставкам налога за земли городов и поселков применяются следующие коэффициенты индексации: 50 - в 1994 году; 2 - в 1995 году; 1,5 - в 1996 году; 2 - в 1997 году; 2 - в 1999 году; 1,2 - в 2000 году; 2 - в 2002 году; 1,8 - в 2003 году; 1,1 - в 2004 году; 1,1 - в 2005 году.

Напомним, что в 1995-1996 годах ставки и средние размеры земельного налога индексировались в соответствии с постановлениями Правительства РФ от 07.06.1995 N 562 "Об индексации ставок земельного налога в 1995 году" и от 03.04.1996 N 378 "Об индексации ставок земельного налога в 1996 году". Позднее ставки и средние размеры ставок земельного налога индексировались согласно Федеральным законам от 26.02.1997 N 29-ФЗ "О федеральном бюджете на 1997 год", от 22.02.1999 N 36-ФЗ "О федеральном бюджете на 1999 год", от 31.12.1999 N 227-ФЗ "О федеральном бюджете на 2000 год", от 14.12.2001 N 163-ФЗ "Об индексации ставок земельного налога", от 24.07.2002 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации", от 07.07.2003 N 117-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации" и Законом N 141-ФЗ. В 1998 году ставки и средние размеры ставок земельного налога не индексировались согласно Федеральному закону от 28.10.1998 N 162-ФЗ "О ставках земельного налога в 1998 году" и в 2001 году - в соответствии с Федеральным законом от 27.12.2000 N 150-ФЗ "О федеральном бюджете на 2001 год". Согласно Указу Президента Российской Федерации от 04.08.1997 N 822 "Об изменении нарицательной стоимости российских денежных знаков и масштаба цен" с 1 января 1998 года проводилась деноминация рубля; в связи с этим значения ставок и размеров земельного налога уменьшились на три знака.

С учетом коэффициентов индексации, установленных в 1995-1997 годах, в 1999-2000 годах, в 2002-2005 годах для ставок налога по землям городов и поселков, налоговая ставка для 2005 года по вышеуказанным землям определяется в следующем порядке:

Ставка 2005 год = [Ставка 1994 год х 50 (1994 год) х 2 (1995 год) х 1,5 (1996 год) х 2 (1997 год)] : 1000 х 2 (1999 год) х 1,2 (2000 год) х 2 (2002 год) х 1,8 (2003 год) х 1,1 (2004 год) х 1,1 (2005 год).

Исходя из вышеуказанных коэффициентов индексации установлены следующие средние ставки земельного налога в городах и других населенных пунктах, приведенных в Приложении N 2 (таблица 1) к Закону о плате за землю, на 2005 год по экономическим районам Российской Федерации (см. таблицу ниже).

     (руб./кв.м)

Экономические районы	Численность на селения (тыс. человек)
	до 20	20-50	50-100	100-250	250-500	500-1000	1000- 3000	свыше 3000
1	2	3	4	5	6	7	8	9
Северный	1,57	3,45	3,76	4,39	4,71	-	-	-
Северо-Западный	2,82	4,39	5,02	5,34	5,95	-	-	10,97
Центральный	3,13	4,71	5,34	5,65	6,27	7,21	-	14,11
Волго-Вятский	2,50	4,08	4,71	5,02	5,65	-	7,53	-
Центрально-Черноземный	2,82	4,39	5,02	5,34	5,95	6,90	-	-
Поволжский	2,82	4,39	5,02	5,34	5,95	6,90	7,84	-
Северо-Кавказский	2,50	4,08	4,71	5,02	5,65	6,58	7,53	-
Уральский	2,19	3,76	4,39	4,71	5,34	6,27	7,21	-
Западно-Сибирский	1,89	3,76	4,08	4,71	5,02	5,95	6,58	-
Восточно-Сибирский	1,57	3,45	3,76	4,39	4,71	5,65
Дальневосточный	1,89	3,76	4,08	4,71	5,02	5,95	-	-

Пример 1.

Земельный участок предоставлен на праве постоянного (бессрочного) пользования организации ЗАО "Салют", которая находится в городе в Уральском экономическом районе. Численность населения в городе составляет 550 тыс. человек. Средняя ставка налога для населенных пунктов с численностью от 500 до 1000 тыс. человек определяется из таблицы 1 Приложения N 2 к Закону о плате за землю: величина ставки находится на пересечении строки, соответствующей Уральскому экономическому району, и графы, соответствующей численности населения от 500 до 1000 тыс. человек. Средняя ставка равна 2,0 руб./кв.м (это ставка, применявшаяся в 1994 году). Для расчета ставки налога в 2005 году необходимо учитывать коэффициенты индексации, приведенные в вышеуказанной формуле, и деноминацию рубля в 1998 году, в связи с чем три знака в значениях исключаются. Кроме того, применяется коэффициент увеличения средней ставки налога за счет статуса города, развития социально-культурного потенциала, который приведен в таблице 3 Приложения N 2 к Закону о плате за землю по графе, соответствующей численности населения города от 500 до 1000 тыс. человек и равен 2,4. Поэтому средняя ставка земельного налога для 2005 года рассчитывается следующим образом:

(2,0 руб./кв.м х 50 х 2 х 1,5 х 2 х 2 х 1,2 х 2 х 1,8 х 1,1 х 1,1) : 1000 х 2,4 = 15,05 руб./кв.м,

где 1000 - значение соответствует деноминации 1998 года;

2,4 - коэффициент увеличения средней ставки земельного налога за счет статуса города, развития социально-культурного потенциала.

Согласно законодательству средние ставки земельного налога дифференцируются органами местного самоуправления городов по местоположению и зонам различной градостроительной ценности территории. Границы зон определяются в соответствии с экономической оценкой территории и генеральными планами городов. Таким образом, территория поселения в пределах его административных границ делится на территориальные зоны. Поэтому полученная ставка - 15,05 руб./кв.м - считается средней ставкой земельного налога. В зависимости от расположения земельного участка (в конкретной градостроительной зоне города) налоговая ставка может быть больше или меньше средней ставки. Если земельный участок расположен в первой градостроительной зоне города, ставка земельного налога в этой зоне будет выше средней ставки по городу.

Земли сельскохозяйственного использования входят в состав земель поселений. ЗК РФ относит к ним земельные участки, занятые пашнями, многолетними насаждениями, а также зданиями, строениями и сооружениями сельскохозяйственного назначения, которые используются в целях ведения сельскохозяйственного производства до момента изменения вида их использования в соответствии с генеральными планами поселений и правилами землепользования и застройки. При исчислении земельного налога за земли сельскохозяйственного использования в пределах городской (поселковой) черты применяется часть 8 ст. 8 Закона о плате за землю, в соответствии с которой земельный налог устанавливается в двукратном размере налоговых ставок за сельскохозяйственные угодья аналогичного качества. Ставки земельного налога по землям сельскохозяйственного назначения в 2005 году не индексируются. В этой связи к размерам налоговой ставки за земли сельскохозяйственного использования в пределах городской (поселковой) черты в 2005 году должен применяться коэффициент индексации 1,1.

Действующим законодательством выделяются земли, предоставленные гражданам и юридическим лицам в границах сельских населенных пунктов для иных целей. Это все земельные участки, за исключением тех, которые используются гражданами для ведения личного подсобного хозяйства, садоводства, огородничества, животноводства, сенокошения и выпаса скота. За земельные участки, предоставленные гражданам и юридическим лицам в границах сельских населенных пунктов, налог взимался в соответствии с частью 2 ст. 6 Закона о плате за землю в размере 5 руб. за 1 кв.м в 1994 году. С учетом положений письма Минфина России N 03-06-02-02/15 о том, что коэффициент индексации не применяется в 2005 году только к землям сельскохозяйственного назначения, приведенным в ст. 5 и 6 Закона о плате за землю, размер земельного налога в 2005 году по землям для иных целей рассчитывается следующим образом:

[5 руб./кв.м (1994 год) х 2 (1995 год) х 1,5 (1996 год) х 2 (1997 год)] : 1000 х 2 (1999 год) х 1,2 (2000 год) х 2 (2002 год) х 1,8 (2003 год) х 1,1 (2004 год) = 28,51 коп./кв.м, то есть без коэффициента 1,1 в 2005 году.

Пример 2.

Организация "Стройсервис" ведет строительство жилых домов в сельском населенном пункте на земельном участке площадью 5000 кв.м. В данном случае земельный участок рассматривается как участок, предоставленный в границе сельского населенного пункта для иных целей. Для расчета земельного налога в 2005 году принимается размер налога, равный 28,51 коп. за 1 кв.м. Этот размер земельного налога рассчитан с учетом индексации, проведенной в 1995-1997 годах, 1999-2000 годах, 2002-2004 годах. Допустим, что органы местного самоуправления приняли решение о том, что юридические лица, имеющие на территории сельского населенного пункта земельные участки, применяют при расчете земельного налога к установленным налоговым ставкам коэффициент 2 [органам местного самоуправления предоставлено право с учетом благоприятных условий размещения земельных участков повышать ставки земельного налога, но не более чем в 2 раза (часть 3 ст. 6 Закона о плате за землю)]. Поэтому сумма земельного налога, подлежащая уплате за земельный участок под строительством жилых домов, составит в 2005 году 2851 руб. (5000 кв.м х 28,51 коп./кв.м х 2).

Учитывая положения письма Минфина России N 03-06-02-02/15, которым предусмотрено неприменение в 2005 году коэффициента 1,1 к ставкам только за земли, указанные в ст. 5 и 6 Закона о плате за землю, к землям, занятым жилищным фондом и приведенным в ст. 8 Закона о плате за землю, применяется в 2005 году коэффициент индексации 1,1. Налог за эти земли взимается со всей площади земельного участка в размере 3% от ставок налога, установленных в городах и поселках городского типа, но не менее минимального размера земельного налога, установленного Законом о плате за землю (часть 5 ст. 8 Закона о плате за землю). Для 1994 года этот размер налога составлял 10 руб. за 1 кв.м. С учетом коэффициентов индексации, применявшихся в 1995-1997 годах, в 1999-2000 годах, в 2002-2005 годах, за земельные участки, занятые жилищным фондом, а также дачными участками, индивидуальными и кооперативными гаражами, расположенными в границах городской (поселковой) черты, минимальный размер земельного налога в 2005 году составляет 62,73 коп./кв.м {[10руб./кв.м х 2 (1995 год) х 1,5 (1996 год) х 2 (1997 год)] : 1000 х 2 (1999 год) х 1,2 (2000 год) х 2 (2002 год) х 1,8 (2003 год) х 1,1 (2004 год) х 1,1 (2005 год)}.

Пример 3.

Жилищный кооператив "Салют" находится в городе. Площадь земельного участка под жилым домом кооператива с придомовыми площадками составляет 10 000 кв.м. Город, на территории которого расположен жилой дом, имеет численность населения 150 тыс. человек, признан городом с развитым социально-культурным потенциалом и относится к Северо-Западному экономическому району.

Средняя ставка земельного налога определяется в таблице 1 Приложения N 2 к Закону о плате за землю на пересечении строки, соответствующей Северно-Западному экономическому району, и графы, соответствующей численности населения от 100 до 250 тыс. человек. Средняя ставка составляет 1,7 руб./кв.м. С учетом применяемых коэффициентов индексации средняя ставка земельного налога в 2005 году составит 5,33 руб./кв.м [(1,7 руб./кв.м. х 50 х 2 х 1,5 х 2 х 2 х 1,2 х 2 х 1,8 х 1,1 х 1,1) : 1000]. С учетом коэффициента увеличения средней ставки земельного налога за счет статуса города, развития социально-культурного потенциала, который находим из таблицы 3 Приложения N 2 к Закону о плате за землю при численности населения городов от 100 до 250 тыс. человек и который равен 2,2, ставка налога составит 11,73 руб./кв.м (5,33 руб./кв.м х 2,2).

Напомним, что налог за земли, занятые жилищным фондом в границах городской (поселковой) черты, взимается в размере 3% от ставок, установленных в городах и поселках городского типа, но не менее 62,73 коп./кв.м в 2005 году. 3% от средней ставки налога по рассматриваемому городу составляют 0,35 руб./кв.м (11,73 руб./кв.м х 3%). Учитывая, что за земельные участки, занятые жилищным фондом, находящимся на территории города, минимальный размер земельного налога в 2005 году равен 62,73 коп./кв.м, для расчета налога исключается полученная ставка - 0,35 руб./кв.м (35 коп./кв.м). Сумма земельного налога, подлежащая уплате в 2005 году, составит 6273 руб. (10 000 кв.м х 62,73 коп./кв.м).

В отношении земель, занятых жилищным фондом, следует дополнить, что частью 5 ст. 8 Закона о плате за землю определяются пять категорий жилищного фонда (государственный, муниципальный, общественный, кооперативный, индивидуальный), налог по которым взимается в размере 3% от ставок земельного налога, устанавливаемых для городских земель. Однако ставка налога по жилищному фонду (жилые дома), состоящему на балансе коммерческих организаций (ЗАО, ОАО), по мнению отдельных налогоплательщиков, не установлена. В этой связи возникает вопрос: какую ставку необходимо применять в 2005 году при исчислении налога за земельные участки, находящиеся под объектами жилищного фонда, состоящими на балансе коммерческих организаций? В данном случае следует руководствоваться нормой, определенной ст. 8 Закона о плате за землю, в части 1 которой предусмотрено, что налог за городские (поселковые) земли устанавливается на основе средних ставок согласно Приложению N 2 (таблицы 1, 2, 3) к данному Закону. За земли, занятые жилищным фондом (государственным, муниципальным, общественным, кооперативным, индивидуальным) в границах городской (поселковой) черты, налог взимается со всей площади земельного участка в размере 3% от ставок земельного налога, установленных в городах и поселках городского типа, но не менее 62,73 коп. за 1 кв.м в 2005 году.

Таким образом, данный размер земельного налога применяется к землям, занятым жилищным фондом - государственным, муниципальным, общественным, кооперативным и индивидуальным, а не к объектам жилищного фонда, состоящим на балансе коммерческих организаций. Поэтому норма, установленная частью 5 ст. 8 Закона о плате за землю, по земельным участкам, занятым объектами жилищного фонда, состоящими на балансе коммерческих организаций, применяться не может. К таким землям применяется ставка, установленная частью 1 ст. 8 Закона о плате за землю. При этом обращаем внимание читателей журнала на то, что с учетом положений письма Минфина России N 03-06-02-02/15 к вышеуказанным землям применяются последовательно коэффициенты индексации ставок земельного налога, в том числе и в 2005 году.

Для применения коэффициента индексации 1,1 в 2005 году по землям, предоставленным (приобретенным) для жилищного строительства, в том числе для индивидуального жилищного строительства, напомним положения Закона N 116-ФЗ, которым определен порядок налогообложения вышеуказанных земельных участков.

Закон N 116-ФЗ установил различный порядок налогообложения земельных участков, приобретенных в собственность на условиях осуществления на них жилищного строительства (в том числе индивидуального жилищного строительства) до 1 января 2005 года и приобретенных после 1 января 2005 года.

Так, в отношении земельных участков, приобретенных после 1 января 2005 года в собственность физическими и юридическими лицами на условиях осуществления на них жилищного строительства, за исключением индивидуального жилищного строительства, в течение трех лет на срок проектирования и строительства налогообложение производится в двукратном размере от полной налоговой ставки земельного налога, установленной в городах и поселках городского типа. В последующие годы вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости земельный налог взимается в четырехкратном размере. После государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости земельный налог подлежит уплате как за земли, занятые жилищным фондом.

В отношении земельных участков, приобретенных после 1 января 2005 года в собственность физическими лицами для индивидуального жилищного строительства, в течение десяти лет на срок проектирования и строительства налогообложение производится по полным налоговым ставкам земельного налога, установленным в городах и поселках городского типа. В последующие годы вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости земельный налог взимается в двукратном размере. После государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости земельный налог уплачивается как за земли, занятые жилищным фондом.

В соответствии с п. 2 ст. 2 Закона N 116-ФЗ положения частей 9-12 ст. 8 Закона о плате за землю (с учетом внесенных изменений и дополнений) не распространяются на земельные участки, приобретенные до 1 января 2005 года в собственность физическими и юридическими лицами на условиях осуществления на них жилищного строительства, в том числе индивидуального жилищного строительства. Налогообложение данных земельных участков производится согласно частям 1-8 ст. 8 Закона о плате за землю.

При этом читателям журнала необходимо иметь в виду, что частью 5 ст. 8 Закона о плате за землю особенности применения налоговой ставки предусмотрены, в частности, только для земель, предоставленных физическим лицам для индивидуального жилищного строительства.

Таким образом, в отношении земельных участков, приобретенных до 1 января 2005 года в собственность физическими и юридическими лицами на условиях осуществления на них жилищного строительства, в том числе индивидуального жилищного строительства, налогообложение производится по полным налоговым ставкам земельного налога, установленным в городах и поселках городского типа, вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости. После государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости земельный налог уплачивается как за земли, занятые жилищным фондом.

Соответствующие изменения и дополнения Закона о плате за землю вступили в силу с 1 января 2005 года и подлежат применению при исчислении земельного налога начиная с начислений за 2005 год.

Что касается налогообложения земель, предоставленных физическим лицам для индивидуального жилищного строительства, в отношении которых налог взимается в размере 3% от полных налоговых ставок земельного налога, установленных в городах и поселках городского типа, то соответствующие положения Закона о плате за землю (с учетом внесенных изменений и дополнений) в соответствии с п. 3 ст. 2 Закона N 116-ФЗ распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2000 года. При этом коэффициент индексации 1,1 применяется в 2005 году в отношении земельных участков, приобретенных в собственность на условиях осуществления на них как жилищного строительства, так и индивидуального жилищного строительства.

Земли, занятые личным подсобным хозяйством в границах городской (поселковой) черты, входят в перечень земель, на которые распространяется действие части 5 ст. 8 Закона о плате за землю. Однако исходя из того, что в 1999 году на земли, занятые личным подсобным хозяйством, не распространялось действие коэффициента индексации 2, то с учетом положения письма Минфина России N 03-06-02-02/15 о неприменении коэффициента 1,1 в 2005 году только по землям, указанным в ст. 5 и 6 Закона о плате за землю, за земли, занятые личным подсобным хозяйством, в 2005 году налог взимается со всей площади земельного участка в размере 3% от ставок земельного налога, установленных в городах и поселках городского типа, но не менее 31,36 коп. за 1 кв.м. К землям, занятым личным подсобным хозяйством в границах городской (поселковой) черты, коэффициент индексации 1,1 в 2005 году применяется. Размер земельного налога рассчитывается следующим образом:

[(10 руб./кв.м х 2 (1995 год) х 1,5 (1996 год) х 2 (1997 год)] : 1000 х 1,2 (2000 год) х 2 (2002 год) х 1,8 (2003 год) х 1,1 (2004 год) х 1,1 (2005 год) = 31,36 коп./кв.м.

Пример 4.

Ю.В. Петров имеет земельный участок для ведения личного подсобного хозяйства. В свидетельстве на право собственности указано, что земельный участок площадью 600 кв.м предоставлен Ю.В. Петрову для ведения личного подсобного хозяйства. Земельный участок находится на территории поселка в Северо-Западном экономическом районе. Предельный размер земельных участков, предоставляемых для ведения личного подсобного хозяйства, устанавливается нормативными правовыми актами органов местного самоуправления. Предположим, что для вышеуказанных земельных участков органы местного самоуправления установили предельный размер - 800 кв.м. Согласно части 4 ст. 8 Закона о плате за землю налог за часть площади земельных участков сверх установленных норм их отвода (за исключением участков, приведенных в части 6 ст. 8 Закона о плате за землю) взимается в двукратном размере. Площадь земельного участка Ю.В. Петрова равна 600 кв.м, что не превышает пределы нормы отвода, поэтому за сверхустановленную норму отвода расчет не производится.

Поскольку налог за земли, занятые личным подсобным хозяйством в границах поселковой черты, взимается в размере 3% от ставок, установленных в поселках городского типа, а ставка налога по поселку в Северо-Западном экономическом районе в 1994 году была установлена в размере 0,9 руб./кв.м, то в 2005 году она составит 2,82 руб./кв.м [(0,9 руб./кв.м х 50 х 2 х 1,5 х 2 х 2 х 1,2 х 2 х 1,8 х 1,1 х 1,1) : 1000], или 282 коп./кв.м. 3% от этого размера налога составляют 8,46 коп./кв.м (282 коп./кв.м х 3%).

Поскольку минимальный размер налога за участки для ведения личного подсобного хозяйства в городах и поселках Ю.В. Петровым в 2005 году равен 31,36 коп./кв.м, то из расчета исключаем 8,46 коп./кв.м.

Сумма земельного налога, которая подлежит уплате в 2005 году, составит 188,16 руб. (600 кв.м х 31,36 коп./кв.м).

К землям промышленности относятся земли, расположенные за чертой поселений и используемые для обеспечения деятельности организаций и эксплуатации объектов промышленности, энергетики, транспорта, связи, радиовещания, телевидения, информатики, объектов для обеспечения космической деятельности, осуществления иных специальных задач и права на которые возникли у участников земельных отношений по основаниям, предусмотренным ЗК РФ, федеральными законами и законами субъектов Российской Федерации. В составе земель промышленности самый большой удельный вес (по территориальному пространству) приходится на территории, находящиеся в государственной федеральной собственности (земли обороны, безопасности, земли федерального железнодорожного, автомобильного транспорта, земли промышленных и энергетических предприятий, земли, обеспечивающие космическую деятельность). В составе земель промышленности и иного специального назначения для эксплуатации объектов промышленности, энергетики, ядерно-опасных объектов, пунктов хранения ядерных материалов и радиоактивных веществ, транспортных и иных объектов имеются охранные, санитарно-защитные и иные зоны с особыми условиями использования земель. Налог за расположенные вне населенных пунктов земли промышленности (включая карьеры и территории, нарушенные производственной деятельностью), транспорта, связи, радиовещания, телевидения, информатики и космического обеспечения устанавливается в размере 20% от средних ставок земельного налога, установленных в соответствии с Приложением N 2 (таблица 1) к Закону о плате за землю для поселений численностью до 20 тыс. человек (ст. 9 вышеуказанного Закона). Поскольку в письме Минфина России N 03-06-02-02/15 содержится положение о неприменении коэффициента 1,1 к землям сельскохозяйственного назначения, указанным в ст. 5 и 6 Закона о плате за землю, то в 2005 году к ставкам налога за земли промышленности применяется коэффициент индексации 1,1.

Пример 5.

Организация ОАО "Инвест" использует в производственных целях земельный участок, находящийся в сельской местности Уральского экономического района вне населенного пункта. Площадь земельного участка составляет 19 000 кв.м. При определении ставки налога следует руководствоваться частью 1 ст. 9 Закона о плате за землю, в соответствии с которой налог за расположенные вне населенных пунктов земли промышленности устанавливается в размере 20% от средних ставок земельного налога, определенных в соответствии с таблицей 1 Приложения N 2 к Закону о плате за землю для поселений с численностью до 20 тыс. человек. По этой таблице определяем среднюю ставку земельного налога. На пересечении строки, соответствующей наименованию экономического района (Уральский), и графы, соответствующей численности населения до 20 тыс. человек, находим величину средней ставки налога в расчете на год - 0,7 руб./кв.м (средняя ставка указана для 1994 года).

С учетом проведенной индексации средняя ставка земельного налога в 2005 году рассчитывается следующим образом:

[0,7 руб./кв.м х 50 (1994 год) х 2 (1995 год) х 1,5 (1996 год) х 2 (1997 год) х 2 (1999 год) х 1,2 (2000 год) х 2 (2002 год) х 1,8 (2003 год) х 1,1 (2004 год) х 1,1 (2005 год)] : 1000 = = 2,2 руб./кв.м.

20% от средней ставки составят 0,44 руб./кв.м (2,2 руб./кв.м х 20%).

Сумма земельного налога для уплаты в 2005 году составит 8360 руб. (19 000 кв.м х 0,44 руб./кв.м).

В целях применения коэффициента индексации в 2005 году к землям, предоставленным (приобретенным) для садоводства, огородничества и животноводства, в пределах городской (поселковой) черты, читателям журнала необходимо иметь в виду следующее: земельные участки для садоводства и огородничества подразделяются на земли общего пользования садоводческих и огороднических товариществ и земли, переданные в частную собственность либо в пожизненное наследуемое владение членам вышеуказанных товариществ. К первым относятся земельные участки, предоставленные под охранные зоны, дороги, проезды, сооружения и объекты, находящиеся в собственности товарищества либо на ином вещном праве. Общее собрание членов товарищества вправе принять решение о закреплении за таким товариществом как за юридическим лицом всех предоставленных ему земельных участков. До введения в действие ЗК РФ земельные участки членам товариществ предоставлялись в частную собственность либо на праве пожизненного наследуемого владения или постоянного бессрочного пользования. В последнее время гражданам земельные участки в постоянное (бессрочное) пользование и пожизненное наследуемое владение не предоставляются. Ранее регистрация и оформление документов о правах на земельные участки и прочно связанную с ними недвижимость осуществлялись Комитетом Российской Федерации по земельным ресурсам и землеустройству и его территориальными органами. С 31 января 1998 года права на землю каждого члена товарищества удостоверяются свидетельствами о государственной регистрации прав в соответствии с Федеральным законом от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним".

Земельный налог исчисляется садоводческими и огородническими товариществами со всей площади земельного участка товарищества, в том числе с площадей земель общего пользования, за исключением площадей, закрепленных за физическими лицами, которым в соответствии с Законом о плате за землю предоставлены льготы. Таким образом, садоводческое, огородническое товарищество как юридическое лицо не освобождается от уплаты земельного налога в соответствии с Законом о плате за землю, а отдельные граждане - члены этого товарищества могут иметь льготу по налогу (за исключением земель общего пользования). Кроме того, льготы по земельному налогу, предоставленные органами местного самоуправления членам садоводческих, огороднических товариществ, следует также учитывать при исчислении земельного налога (при этом льготы по земельному налогу членам товариществ не распространяются на земли общего пользования садоводческого товарищества).

До выдачи свидетельства на право собственности на землю, пожизненного наследуемого владения, пользования земельными участками членам садоводческих, огороднических товариществ плательщиками земельного налога являются данные товарищества, которые представляют налоговые декларации по земельному налогу в налоговые органы того административного района, на территории которого находятся земельные участки вышеуказанных товариществ (за исключением членов товариществ, получивших такие свидетельства). Когда члены садоводческих, огороднических товариществ получат свидетельства на право собственности на землю, пожизненного наследуемого владения, пользования земельными участками, исчисление земельного налога будет производиться каждому из них налоговыми органами. Если члены вышеуказанных товариществ имеют документы, удостоверяющие право собственности на земельный участок, земельный налог исчисляется каждому из них налоговыми органами, и в таком случае каждый член данного товарищества уплачивает земельный налог самостоятельно.

Садоводческое, огородническое товарищество уплачивает земельный налог, если земельные участки находятся в черте города или поселка, на основании ст. 8 Закона о плате за землю, в соответствии с которой налог устанавливался в размере 10 руб. за 1 кв.м (в 1994 году), а с учетом коэффициента индексации в соответствующих годах и принимая во внимание положения письма Минфина России N 03-06-02-02/15 о том, что в 2005 году ставки не индексируются только по землям сельскохозяйственного назначения, указанным в ст. 5 и 6 Закона о плате за землю, размер налога составляет в 2005 году 31,36 коп. за 1 кв.м. Таким образом, земельный налог рассчитывается с учетом коэффициентов индексации, применяемых в 1995-1997 годах, в 2000 году, в 2002-2005 годах следующим образом:

[10 руб./кв.м х 2 (1995 год) х 1,5 (1996 год) х 2 (1997 год)] : 1000 х 1,2 (2000 год) х 2 (2002 год) х 1,8 (2003 год) х 1,1 (2004 год) х 1,1 (2005 год) = 31,36 коп./кв.м.

Что касается применения коэффициента индексации в 2005 году к земельным участкам, предоставленным для ведения садоводства, огородничества, животноводства в границах сельских населенных пунктов и вне их черты, указанных в ст. 6 Закона о плате за землю, то по ним с учетом положения письма Минфина России N 03-06-02-02/15 коэффициент индексации 1,1 в 2005 году не применяется.

Пример 6.

Садоводческое товарищество "Садко" находится в поселке городского типа. Площадь земельного участка - 31 000 кв.м (без учета площади земель общего пользования). Члены садоводческого товарищества "Садко" ведут деятельность на территории товарищества, но земельные участки не оформили в частную собственность и никто из них не имеет льготы по земельному налогу. При определении размера земельного налога применяется следующий расчет:

Ставка 2005 год = (10 руб./кв.м х 2 х 1,5 х 2 х 1,2 х 2 х 1,8 х 1,1 х 1,1) : 1000 = 31,36 коп./кв.м.

Сумма земельного налога, подлежащая уплате садоводческим товариществом в 2005 году, составит 9721,6 руб. (31 000 кв.м х 31,36 коп./кв.м); при этом расчет налога производился по землям, используемым непосредственно членами садоводческого товарищества. По землям общего пользования садоводческого товарищества коэффициенты индексации применяются в ином порядке. В соответствии со ст. 15 Федерального закона от 22.02.1999 N 36-ФЗ ставки земельного налога, действовавшие в 1998 году, применялись в 1999 году для всех категорий земель, за исключением земель сельскохозяйственного назначения, предоставленных сельскохозяйственным организациям, крестьянским (фермерским) хозяйствам, а также гражданам для ведения личного подсобного хозяйства, садоводства, огородничества, животноводства, сенокошения и выпаса скота, с коэффициентом 2.

В этой связи Федеральным законом от 22.02.1999 N 36-ФЗ был ограничен круг земель, к которым не применялся в 1999 году коэффициент индексации 2. Земли общего пользования, предоставленные садоводческому товариществу как юридическому лицу, к ним не относятся. Размер земельного налога в 1999 году с учетом коэффициентов индексации, применявшихся в 1995-1997 годах и в 1999 году, за земли общего пользования садоводческого товарищества составлял 12 коп./кв.м. {[10 руб./кв.м (1994 год) х 2 (1995 год) х 1,5 (1996 год) х 2 (1997 год)] : 1000 х 2 (1999 год)}.

С учетом коэффициентов индексации, применявшихся в 2000 году - 1,2; в 2002 году - 2; в 2003 году - 1,8, налог за земли общего пользования, находящиеся в пользовании садоводческого товарищества, в 2003 году составлял 51,84 коп./кв.м [12 коп./кв.м (1999 год) х 1,2 (2000 год) х 2 (2002 год) х 1,8 (2003 год)].

Для 2004-2005 годов минимальный размер налога надо рассчитать с учетом коэффициентов индексации, применяемых в 2004-2005 годах. В 2004 году коэффициент индексации применялся в соответствии со ст. 7 Федерального закона от 07.07.2003 N 117-ФЗ. В 2005 году с учетом письма Минфина России N 03-06-02-02/15 о неприменении коэффициента индексации к землям, указанным в ст. 5 и 6 Закона о плате за землю, налог за земли общего пользования садоводческого товарищества составляет 62,73 коп./кв.м (51,84 коп./кв.м х 1,1 х 1,1). Если предположить, что площадь земельного участка под землями общего пользования - 3500 кв.м, то за них необходимо заплатить налог в размере 2195,5 руб. (3500 кв.м х 62,73 коп./кв.м). Общая сумма земельного налога за весь массив земельного участка составит 11 917,1 руб. (9721,6 руб. + 2195,5 руб.).

Ставки земельного налога за земли сельскохозяйственных угодий также индексируются. В Законе о плате за землю средние размеры земельного налога с одного гектара пашни по субъектам Российской Федерации приведены для расчета земельного налога в 1994 году. Каждая категория земель, в том числе земли сельскохозяйственных угодий, имеет свои установленные законодательством ставки земельного налога. Если организация использует земли сельскохозяйственных угодий, то земельный налог взимается на основании ст. 5 Закона о плате за землю. Средние размеры земельного налога с одного гектара пашни по субъектам Российской Федерации применяются согласно Приложению N 1 к Закону о плате за землю. При исчислении суммы земельного налога для налогоплательщиков вводятся коррективы на местоположение их земельных участков.

Постановлениями Правительства РФ, федеральными законами о ставках земельного налога и федеральными законами о бюджете к ставкам налога за сельскохозяйственные угодья применялись следующие коэффициенты индексации: 1,5 - в 1995 году; 1,5 - в 1996 году; 2 - в 1997 году; 1,2 - в 2000 году; 2 - в 2002 году; 1,8 - в 2003 году. Что касается 2004 года, то ставки земельного налога индексировались для всех категорий земель, за исключением сельскохозяйственных угодий, приведенных в ст. 5 Закона о плате за землю. Учитывая положения письма Минфина России N 03-06-02-02/15 о неприменении коэффициента индексации 1,1 к землям, указанным в ст. 5 и 6 Закона о плате за землю, данный коэффициент в 2005 году не применяется к землям сельскохозяйственных угодий. Исходя из коэффициентов индексации, установленных по соответствующим годам, ставки земельного налога за земли сельскохозяйственных угодий в 2005 году определяются следующим образом:

Ставка 2005 год = [Ставка1994 год х 1,5 (1995 год) х 1,5 (1996 год) х 2 (1997 год)] : 1000 х 1,2 (2000 год) х 2 (2002 год) х 1,8 (2003 год).

Пример 7.

Агрофирма "Луч" использует земельный участок для производства сельскохозяйственной продукции. Площадь земельного участка - 1500 га, он находится в Волгоградской области. Налог для 2005 года рассчитывается в следующем порядке.

Из Приложения N 1 к Закону о плате за землю следует, что средний размер налога за один гектар пашни по Волгоградской области составлял в 1994 году 1205 руб.

Коэффициенты индексации для ставок налога за земли сельскохозяйственных угодий применялись в 1995-1997 годах, в 2000 году, в 2002-2003 годах. Средний размер налога по Волгоградской области в 2005 году рассчитывается следующим образом:

[1205 руб./га х 1,5 (1995 год) х 1,5 (1996 год) х 2 (1997 год)] : 1000 х 1,2 (2000 год) х 2 (2002 год) х 1,8 (2003 год) = 23,43 руб./га.

Сумма земельного налога, которая подлежит уплате в 2005 году, составит 35 145 руб. (1500 га х 23,43 руб./га).

В п. 13 Инструкции N 56 указаны средние размеры земельного налога с одного гектара пашни по субъектам Российской Федерации исходя из проиндексированных размеров налога, включая 2003 год, которые должны применяться при исчислении земельного налога в 2004-2005 годах.

Рассмотрим также налогообложение земель водного фонда, которыми являются земли, занятые водными объектами, земли водоохранных зон водных объектов, а также земли, выделяемые для установления полос отвода и зон охраны водозаборов, гидротехнических сооружений и иных водохозяйственных сооружений, объектов. Земли водного фонда могут использоваться для строительства и эксплуатации сооружений, обеспечивающих удовлетворение потребностей населения в питьевой воде, бытовых, оздоровительных и других потребностей населения, а также для водохозяйственных, сельскохозяйственных, природоохранных, промышленных, рыбохозяйственных, энергетических, транспортных и иных государственных или муниципальных нужд при соблюдении установленных требований.

Под водным объектом понимается сосредоточение вод на поверхности суши в формах ее рельефа либо в недрах, имеющее границы, объем и черты водного режима. В то же время водным фондом является совокупность водных объектов в пределах территории Российской Федерации, включенных или подлежащих включению в государственный водный кадастр.

Водным кодексом Российской Федерации от 16.11.1995 N 167-ФЗ установлены особенности прав собственников, владельцев и пользователей земельных участков, примыкающих к поверхностным водным объектам. Эти собственники, владельцы и пользователи земельных участков могут использовать водные объекты только для своих нужд в той мере, в какой это не нарушает права и законные интересы других лиц. Они не должны препятствовать использованию водных объектов и их берегов для организации судоходства и иных нужд, кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

Налогообложение земель водного фонда производится согласно ст. 10 Закона о плате за землю, в соответствии с которой налог за земли водного фонда, как покрытые, так и не покрытые водой, вне населенных пунктов, предоставленные для хозяйственной деятельности или в рекреационных целях, взимается по средним ставкам налога для земель сельскохозяйственного назначения административного района. Исходя из положения письма Минфина России N 03-06-02-02/15 о том, что коэффициент индексации 1,1 применяется в 2005 году ко всем землям, за исключением земель, указанных в ст. 5 и 6 Закона о плате за землю, коэффициент индексации 1,1 применяется в 2005 году к землям водного фонда.

У налогоплательщиков часто возникает следующий вопрос: если предоставленный земельный участок не используется или используется не по целевому назначению, то должен ли к нему применяться коэффициент индексации в 2005 году?

Цель использования земельного участка приводится в документе, удостоверяющем право на землю. Рассмотрим, применяется ли к таким землям в 2005 году коэффициент индексации?

Предположим, что у налогоплательщика имеется земельный участок, используемый не по целевому назначению, о чем свидетельствует и решение органа местного самоуправления. Земельный участок находится на территории города. С учетом положений письма Минфина России N 03-06-02-02/15 о неприменении коэффициента индексации 1,1 только к землям, указанным в ст. 5 и 6 Закона о плате за землю, можно сделать вывод, что в 2005 году коэффициент индексации 1,1 должен применяться к ставкам налога по землям, используемым не по целевому назначению, или по не используемым земельным участкам, однако при условии, что эти земли не являются землями сельскохозяйственного назначения. Поэтому для 2005 года по землям, не используемым по целевому назначению, с учетом коэффициентов индексации, установленных по соответствующим годам для ставок земельного налога, средняя ставка рассчитывается следующим образом (если земельные участки находятся на территории городов или поселков):

Ставка 2005 год = [Ставка 1994 год х 50 (1994 год) х 2 (1995 год) х 1,5 (1996 год) х 2 (1997 год)] : 1000 х 2 (1999 год) х 1,2 (2000 год) х 2 (2002 год) х 1,8 (2003 год) х 1,1 (2004 год) х 1,1 (2005 год).

При этом к рассчитанной ставке применяется в соответствии с законодательством коэффициент 2, если земельный участок используется не по целевому назначению или вообще не используется.

Пример 8.

Организации "Светлый путь" предоставлен в постоянное (бессрочное) пользование земельный участок площадью 1500 кв.м. Часть земельного участка, не используемая по назначению, составляет 300 кв.м. Организация находится в городе в Дальневосточном экономическом районе, численность населения в городе - 200 тыс. человек. Средняя ставка налога для населенных пунктов с численностью населения от 100 до 250 тыс. человек определяется из таблицы 1 Приложения N 2 к Закону о плате за землю: на пересечении строки, соответствующей Дальневосточному экономическому району, и графы, соответствующей численности населения от 100 до 250 тыс. человек. Средняя ставка налога равна 1,5 руб./кв.м (это ставка, применявшаяся в 1994 году). Для расчета ставки налога в 2005 году следует учитывать коэффициенты индексации: 50 - в 1994 году; 2 - в 1995 году; 1,5 - в 1996 году; 2 - в 1997 году; 2 - в 1999 году; 1,2 - в 2000 году; 2 - в 2002 году; 1,8 - в 2003 году; 1,1 - в 2004 году; 1,1 - в 2005 году. Кроме того, читателям журнала следует иметь в виду, что за счет статуса города, развития социально-культурного потенциала применяется коэффициент увеличения средней ставки налога, который приведен в таблице 3 Приложения N 2 к Закону о плате за землю по графе, соответствующей численности населения города от 100 до 250 тыс. человек, - 2,2. Поэтому средняя ставка земельного налога для 2005 года рассчитывается следующим образом:

(1,5 руб./кв.м х 50 х 2 х 1,5 х 2 х 2 х 1,2 х 2 х 1,8 х 1,1 х 1,1) : 1000 х 2,2 = 10,35 руб./кв.м,

где 1000 - значение, которое соответствует деноминации 1998 года;

2,2 - коэффициент увеличения средней ставки земельного налога за счет статуса города, развития социально-культурного потенциала.

Площадь земельного участка, используемая не по назначению, составляет 300 кв.м. По этому участку налог рассчитывается следующим образом:

300 кв.м х 10,35 руб./кв.м х 2 = 6210 руб.,

где 2 - коэффициент, соответствующий двукратному размеру ставки земельного налога за участок, используемый не по целевому назначению.

В то же время если налогоплательщик имеет земельный участок, занятый под землями сельскохозяйственного назначения, но использует его не по целевому назначению или вообще не использует, в этом случае коэффициент 2 за не используемые по целевому назначению земли применяется, а коэффициент индексации 1,1 в 2005 году не применяется.

В связи с возникающими у налогоплательщиков вопросами обращаем внимание читателей журнала на порядок применения коэффициента индексации в 2005 году к ставкам, указанным в части 3 ст. 12 Закона о плате за землю, где речь идет о взимаемом с организаций железнодорожного транспорта налоге на землю, расположенную в полосе отвода железных дорог.

В целях обеспечения деятельности организаций и эксплуатации объектов железнодорожного транспорта земельные участки предоставляются:

- для размещения железнодорожных путей;

- для размещения, эксплуатации, расширения и реконструкции строений, зданий, сооружений, в том числе железнодорожных вокзалов, железнодорожных станций, а также устройств и других объектов, необходимых для эксплуатации, содержания, строительства, реконструкции, ремонта, развития наземных и подземных зданий, строений, сооружений, устройств и других объектов железнодорожного транспорта;

- для установления полос отвода и охранных зон железных дорог.

Под полосой отвода железной дороги понимается земельный участок, на котором размещается земляное полотно с верхним строением пути и водоотводными устройствами, защитные лесонасаждения, линии связи, электроснабжения, производственно-технические сооружения.

Свободные земельные участки на полосах отвода железных дорог в пределах земель железнодорожного транспорта могут передаваться в аренду гражданам и юридическим лицам для сельскохозяйственного использования, оказания услуг пассажирам, складирования грузов, устройства погрузочно-разгрузочных площадок, сооружения прирельсовых складов (за исключением складов горюче-смазочных материалов и автозаправочных станций любых типов, а также складов, предназначенных для хранения опасных веществ и материалов) и иных целей при условии соблюдения требований безопасности движения, установленных федеральными законами. Порядок установления и использования полос отвода и охранных зон железных дорог определяется Правительством РФ.

Налог за землю, расположенную в полосе отвода железных дорог, взимается с организаций железнодорожного транспорта в размере до 25% от ставки земельного налога, установленной за сельскохозяйственные угодья согласно Приложению N 1 к Закону о плате за землю. Исчисление налога организациями железнодорожного транспорта за вышеуказанные земли рекомендовано производить по единой средней ставке за сельскохозяйственные угодья по территории субъектов Российской Федерации независимо от нахождения полосы отвода железных дорог в городской или сельской местности различных районов.

Налог за другие земли железнодорожного транспорта, расположенные за пределами полосы отвода железных дорог, исчисляется по установленным законодательством ставкам в зависимости от места расположения налогооблагаемых объектов. Поскольку в 2005 году предусмотрен коэффициент индексации к ставкам налога по всем категориям земель, кроме земель сельскохозяйственного назначения, а в письме Минфина России N 03-06-02-02/15 говорится о неприменении коэффициента индексации в 2005 году только к землям, приведенным в ст. 5 и 6 Закона о плате за землю, организации железнодорожного транспорта должны уплатить налог за земли в пределах полосы отвода в размере до 25% от ставки налога за сельскохозяйственные угодья с применением к ним в 2005 году коэффициента индексации 1,1.

Н.В. Голубева,

советник налоговой службы Российской Федерации III ранга

"Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров", N 9, сентябрь 2005 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Доведено до сведения налоговых органов и налогоплательщиков письмом ФНС России от 11.04.2005 N ГВ-6-21/285@.