Правовое регулирование международной налоговой конкуренции (Н.В. Герасименко, А.А. Дирин, "Законодательство и экономика", N 9, сентябрь 2005 г.)

Правовое регулирование международной налоговой конкуренции

Становление системы международных финансовых отношений, функционирование глобальных рынков товаров, капиталов и услуг являются определяющими и для формирования национальной экономической политики, и для развития интеграционных процессов в мировой экономике.

Рост международных потоков капитала способствует усилению налоговой конкуренции между странами. Они вынуждены бороться за увеличение притока денежных средств за счет привлечения иностранных инвестиций и доходов основных налогоплательщиков. Вместе с тем специфика налоговой конкуренции связана с необходимостью устранения барьеров между внутренними и международными рынками, а также гармонизации регулирующих функций в финансовой сфере.

Одним из проявлений этих форм интеграционных процессов стало различие в той сравнительной роли, которую играют в них негосударственные и государственные финансовые институты, устанавливающие регулирующие правила и нормы (например, контролирующие и надзорные органы).

Другая черта этих процессов - характер норм, используемых для интеграционного регулирования. Они принимают форму сводов (кодексов) правил или ориентиров, по которым оценивается или сравнивается поведение отдельных стран и финансовых структур. Государства используют этот подход при составлении списка не соблюдающих законы стран так называемого "налогового рая" или оффшорных финансовых центров. Данные правила и регулирующие нормы значительно отличаются от традиционных межгосударственных договоров в той их части, где они призваны сформулировать общие правила поведения без особого вторжения в существующую правовую инфраструктуру*(1).

В современной юридической литературе под конкуренцией понимают экономическую категорию, характеризующую особого рода экономические отношения (состязательность, борьбу) между участниками рынка, возникающие в связи с производством и обменом материальных благ (товаров, работ, услуг)*(2). Однако процесс глобализации системы мирохозяйственных связей способствовал появлению конкуренции особого рода - международной налоговой конкуренции, которая имеет ряд отличий.

Во-первых, международная налоговая конкуренция означает воздействие на национальную налоговую политику одного отдельно взятого государства налоговой политики других стран. В современных условиях взаимозависимость национальных налоговых политик возросла настолько, что решения, принимаемые в сфере налогообложения отдельных государств, оказывают воздействие на всех субъектов мировой экономики.

Во-вторых, в ходе налоговой конкуренции основное место занимает конкуренция налоговых систем и режимов налогообложения различных стран.

В-третьих, конечной целью международной налоговой конкуренции для целого ряда стран стало создание эффективной инфраструктуры, рост занятости населения и увеличение налоговых поступлений в пользу государства.

В-четвертых, основными субъектами налоговой конкуренции являются государства в лице национальных правительств и налоговых администраций, в то время как субъекты традиционной конкуренции - негосударственные экономические агенты*(3).

Термин "международная налоговая конкуренция" используется в основном представителями различных экономических школ, однако специалисты в области финансового и налогового права также исследовали в ряде работ инструментарий недобросовестной (губительной) налоговой конкуренции и проблемы преодоления негативной налоговой практики.

Губительная налоговая конкуренция возникает в том случае, если какая-либо юрисдикция, желая привлечь зарубежные инвестиции, радикальным образом изменяет ранее действовавший налоговый режим либо отклоняется от принципов и норм налогообложения, принятых в цивилизованном мире. К таковым относится наличие строгих международных стандартов бухгалтерской и налоговой отчетности при подсчете прибыли (доходов) юридических и физических лиц, требования фискальной прозрачности всех проводимых хозяйственных операций, информационного обмена между различными национальными налоговыми администрациями, уголовной ответственности за налоговые преступления*(4).

В настоящее время политика предотвращения губительной налоговой конкуренции, осуществляемая совместными усилиями национальных налоговых администраций, (в том числе Российской Федерации), направлена на создание конкурентных преимуществ в каждой стране. Применяются правовые меры по снижению налогового бремени, созданию особых экономических зон с режимом льготного налогообложения, противодействию незаконным оффшорным операциям, а также усилению борьбы с легализацией доходов, полученных преступным путем. Последний способ противодействия является наиболее эффективным и используется в странах Европейского Союза, США и России*(5).

В 1999 г. Эгмонтская учебная рабочая группа органов финансовых разведок инициировала сбор материалов дел по борьбе с "отмыванием" денег. В результате собранной и обобщенной практики были выявлены следующие виды легализации незаконных денежных средств, благоприятные для уклонения от налогообложения и противоречащие сложившемуся налоговому законодательству большинства стран: укрывательство в пределах бизнес-структур; неправильное использование легального бизнеса; использование поддельных документов или подставных лиц; использование различных национальных правовых систем; использование анонимных активов; эффективный обмен разведывательной информацией.

Укрывательство в пределах бизнес-структур представляет собой попытку разместить преступно нажитые средства в финансовую систему, смешивая их со средствами, полученными путем законных операций, что дает лицам, отмывающим доходы, ряд преимуществ:

- преступник имеет контроль над компанией и тем самым уменьшает риск передачи информации от компании правоохранительным органам;

- финансовое учреждение, через которое проходят средства, менее подозрительно относится к значительным колебаниям по счету компаний, чем по счетам физических лиц, поскольку такие колебания могут объясняться цикличностью бизнеса;

- компании часто имеют законные основания для перечисления средств за границу и получения переводов из-за границы в различных валютах, что также уменьшает подозрения финансовых учреждений.

Множество бизнес-структур, таких как ночные клубы и рестораны, имеют дело в основном с наличностью, и финансовые учреждения с меньшим подозрением относятся к депонированию наличных средств.

Наконец, в некоторых странах процедура регистрации компании очень проста, а ее стоимость может составлять всего несколько сотен долларов. Во всем мире существует множество агентов, которые за плату создадут, зарегистрируют компанию и помогут ею управлять. Главной проблемой для таких лиц является то, что финансовое учреждение, зная о недавнем создании новой компании и видя последующее быстрое увеличение оборотов по счету, может сообщить об этом национальному органу финансовой разведки. Поэтому существует риск, что лица, отмывающие деньги, могут использовать для этого хорошо зарекомендовавшие себя компании, принадлежащие партнерам, полагая, что действия респектабельных фирм не вызовут подозрений у финансового учреждения.

Неправильное использование легального бизнеса включает схемы, при осуществлении которых лицо, "отмывающее" деньги, пытается использовать существующие компании, не осведомленные о преступном происхождении средств. В некоторой степени эта типология применяется тогда, когда финансовое учреждение участвует в схемах "отмывания" денег. Преступные средства рассматриваются организациями как легальные, поступающие от фирм, нежели от преступных владельцев. Ряд членов Эгмонтской группы указывали на обязательное вовлечение в организацию подобных операций таких профессионалов, как юристы и бухгалтеры, непосредственно реализующих данные схемы.

Риск для законного бизнеса в данном случае состоит в том, что даже если схема "отмывания" денег обнаружена правоохранительными органами и штат фирмы избежал судебного преследования за это, репутация самой фирмы может сильно пострадать из-за возможного освещения в средствах массовой информации ее причастности к подобным преступным действиям.

Использование поддельных документов или подставных лиц. Возможность выявления и изъятия средств, полученных преступным путем подталкивает "отмывателей" к необходимости действовать через подставных лиц, не связанных с криминальной деятельностью. В качестве собственников или управляющих доходами эти подставные лица могут привлекаться для депонирования и снятия средств со счетов. Расчет в том, что если даже такие операции привлекут внимание правоохранительных органов, недостаток связей подставного лица с преступностью уменьшает риск выявления истинного преступника и изъятия средств. Таким же образом скрывается связь между финансовым активом и известным преступником посредством использования поддельных документов при открытии счета или проведении операции. Даже если преступник арестован, активы могут остаться в его распоряжении вплоть до освобождения. Поддельные документы также могут использоваться для создания различных налоговых схем или избежания налогообложения. При этом ложные счета, квитанции и транспортная документация часто предоставляются в финансовые учреждения для подтверждения якобы легального происхождения средств.

Использование различных национальных правовых систем предполагает наличие схем "отмывания" денег, в которых учитываются некоторые отличия действующих правовых систем в разных странах мира, особенности национальных законодательств о налоговой и банковской тайне, характерные черты налоговых законодательств разных стран, требования к созданию и регистрации предприятий, а также валютные ограничения.

Расследованию в таких случаях могут препятствовать недостаточное знакомство со страной, трудности с языком, ограниченность доступа к информации, а также высокая стоимость проведения следственных действий.

Все большая глобализация финансовых услуг означает, что преступники могут легко перемещать денежные средства между странами по достаточно низкой цене, увеличивая тем самым стоимость и временные затраты любого будущего расследования. Даже в тех странах, где сотрудничество между следственными органами достаточно развито, медлительность, с которой обычно рассматриваются запросы, позволяет преступнику воспользоваться такими задержками, чтобы еще более запутать финансовый след преступных средств. Это повышает важность обмена информацией между национальными органами финансовой разведки. Примером подобного сотрудничества по противодействию губительной налоговой конкуренции является следующее дело: иностранный член FUI (Financial Union Intelligence)*(6) направил запрос европейскому FUI через Эгмонтскую группу. Лица и компании, указанные в запросе, в том числе некто Харви, подозревались в "отмывании" денег. После проверки имеющейся информации обнаружилось, что несколько месяцев назад Харви открыл два счета в банке. Немедленно после этого на один из счетов поступили средства, полученные из оффшорной зоны. Харви, как оказалось, был инициатором этих перечислений и снял деньги наличными. После этого счет оставался бездействующим. Эта операция банку не показалась подозрительной, поэтому о ней сообщено не было.

Однако впоследствии счет Харви многократно кредитовался средствами, поступающими из оффшорной зоны. Инициатор этих перечислений не мог быть идентифицирован. Харви разделил деньги и перечислил нескольким компаниям, расположенным в его стране. Перед выполнением этой операции банк сообщил о ней национальному органу финансовой разведки, а тот обратился за помощью в европейский FUI.

Поскольку в запросе упоминались и Харви, и множество компаний, европейский FUI запросил дополнительную информацию. Одновременно он направил запрос в национальную полицию. Оказалось, что Харви и указанные компании являлись объектами нескольких расследований по поводу серьезного финансового мошенничества с использованием фиктивных корпораций.

На основании меморандума о взаимопонимании иностранный FUI уполномочил европейский FUI использовать его сведения. Он также попросил, чтобы европейский FUI не останавливал проведение операции, о которой было сообщено банком, чтобы не препятствовать продолжающемуся расследованию.

Оказалось, что все счета Харви транзитные, а осуществленные операции связаны с продолжающимся национальным и международным расследованием. Европейский FUI передал сведения судебным властям и указал на серьезные признаки "отмывания" денег, полученных в результате крупного финансового мошенничества с использованием сложных схем в международном масштабе.

Использование анонимных активов. Некоторые формы активов анонимны по своей природе. Поэтому владельца такого актива или источник его происхождения установить фактически невозможно, если только преступник не был пойман при покупке или продаже актива. Наилучший пример такого анонимного актива- наличные деньги. Также можно назвать потребительские товары, ювелирные изделия, драгоценные камни и металлы, электронные платежные системы, некоторые финансовые продукты (например, кодированные личные счета).

В некоторых странах преступные группировки начали диверсифицировать свою деятельность, осваивать незаконные способы извлечения доходов, влекущие менее тяжкое наказание. Отмывание капиталов и совершение налоговых преступлений остается очень серьезной проблемой как в странах - членах FATF, так и в других странах. Определить объем этих капиталов достаточно трудно, хотя, по мнению экспертов, речь идет о сотнях миллиардов долларов в год.

Так, законодательство в области учреждения компаний и ведения коммерческой деятельности в свободных (оффшорных) зонах, делают их благоприятным для легализации преступных доходов. Здесь зарегистрированы десятки тысяч фирм, служащих прикрытием для нелегальной деятельности. Поэтому значительные капиталы в наличной или другой форме поступают в банки европейских стран из государств СНГ и Восточной Европы.

В сложившихся условиях представляется, что России и ряду европейских стран следует внимательно изучить опыт США по борьбе с отмыванием денежных средств и совершением правонарушений в налоговой сфере.

В начале 70-х годов с принятием различных законодательных актов правительство США впервые приняло меры против "отмывания" денег, усилив гражданскую и уголовную ответственность за совершение таких преступлений.

С самого начала борьбу с "отмыванием" денег возглавили специальные агенты американской Национальной налоговой полиции - опытные финансовые эксперты - следователи. Следствием, если не самой причиной, почти всех операций по "отмыванию" денег является уклонение от уплаты налогов. Американский Конгресс, признав тесную связь этого явления с налогами, решил, что принятие законов, направленных на борьбу с легализацией денежных средств, полученных преступным путем, должно быть направлено на создание системы бухучета и отчетности, способствующей успешному проведению налоговых расследований.

В отчете президентской комиссии по борьбе с организованной преступностью отмывание денег было определено как процесс, который скрывает за собой существование незаконного источника или незаконного использования доходов и маскирует этот доход под законный. Финансовый преступник вынужден манипулировать выручкой, полученной в результате преступной деятельности, таким образом, чтобы иметь возможность использовать этот доход для своей личной выгоды.

Существуют три основных метода, используемых финансовыми преступниками для перекачки незаконных средств из одной системы расчетов в другую: законный бизнес; сделки купли-продажи; оффшорное прикрытие.

Законные операции зачастую используются для перекачки денег из наличной в безналичную форму. Доходы от незаконной деятельности могут быть "отмыты" через законные каналы одним или более способами - завышение официальных доходов или расходов и зачисление наличных на счета.

Завышение расходной части баланса сопутствует завышенным доходам. В следствие того, что завышение и реальные расходы вычитаются из налогооблагаемой базы, она не может быть существенно увеличена. При этом возможности для завышения расходной части баланса ограничиваются только степенью человеческого воображения. Расходы могут быть отнесены на приобретение товаров и материалов, которые реально не покупались, оплату услуг фиктивных консультантов, зарплату несуществующим работникам, амортизацию раздутых или несуществующих фондов.

Третий способ "отмывания" денег состоит в депонировании наличной выручки от незаконных махинаций напрямую на счета в коммерческий банк. Он применяется с целью использования банковских счетов для перевода незаконных средств в систему коммерческих расчетов. Далее можно выписывать чеки на счета коммерческого банка для покрытия личных расходов, приобретения личных вещей, избегая таким образом подозрений относительно неожиданного появления крупных сумм.

Использование коммерческих мероприятий для сокрытия и смешивания с легальными незаконных доходов в процессе их "отмывания" включает в себя проведение ряда компрометирующих бухгалтерских операций. Незаконные деньги редко физически смешиваются с легальным коммерческим доходом, вместо этого фальсифицируются бухгалтерские записи с целью завышения доходной или расходной части баланса предприятия (и, неявно, бюджета его владельцев) по отношению к реальным доходам или расходам.

Следует отметить, что аналогичных целей можно достичь путем манипуляций со сделкой купли-продажи для сокрытия потока нелегальных доходов и обеспечения источника легальных доходов финансового преступника. Подобный способ "отмывания" денег может быть применен в ходе любой сделки купли-продажи. Реальная стоимость сделки может быть выявлена с помощью независимых экспертов-оценщиков или при изучении сравнительных данных о продажах.

Во многих странах, расположенных в различных частях света, экономический климат чрезвычайно благоприятен для "отмывания" грязных денег. Исторически такие места, как Каймановы острова, Багамы, Швейцария, Панама и Нидерландские Антиллы, связываются со скрытыми банковскими счетами, фиктивными корпорациями и "отмыванием" денег. Даже несмотря на несколько удачно раскрытых дел, об истинных принципах работы в этих оффшорных убежищах известно мало. Соответственно, при расследовании дел об "отмывании" денег следователь обязан прослеживать путь денежного потока и после того, как он пересек границу.

Существующая в настоящее время практика взаимодействия национальных правоохранительных и налоговых органов разных стран способствует развитию базовых институтов международной налоговой конкуренции. Тем не менее российская налоговая система характеризуется наличием острых противоречий и деформаций, что связано с реализацией неадекватных российским условиям экономико-политических концепций реформирования, ускоренной либерализацией внешнеэкономической деятельности, которая происходит в обстановке обострения противоречий мирового хозяйства.

Криминализация экспорта и импорта капитала стала важнейшей особенностью трансграничного перемещения экономических ресурсов через таможенную границу Российской Федерации. Так, в 2004 г. было зарегистрировано примерно 400 тыс. экономических, в том числе налоговых преступлений (на 7% выше, чем в 2003 г.). При этом 32% из этого числа составляют тяжкие и особо тяжкие преступления.

Основными причинами увеличения вывоза капитала из России можно назвать слабую защиту частной собственности (47%), дело "Юкоса" (38,6%), поиск новых объектов инвестиционных вложений (14,5%), ослабление доллара США (1,2%), летний банковский кризис 2004 г. (1,2%). Одним из наиболее опасных и очевидных последствий такого процесса является углубление инвестиционного кризиса в отечественной экономике.

Тем не менее в Российской Федерации совершенствуется нормативно-правовое регулирование финансовой деятельности и создается благоприятный климат для активизации экономических операций в условиях добросовестной (равноправной) конкуренции. Так, Федеральный закон "О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма" закрепляет систему мер, направленных на затруднение получения и распоряжения доходами от преступлений. Необходимо отметить, что получение на законном основании любых доходов из любых источников при условии уплаты налогов и других обязательных платежей данными нормами не регулируется. Закон также не содержит никаких новых, по сравнению с уже действующими, оснований юридической ответственности и не расширяет полномочия правоохранительных органов.

Названный Федеральный закон стал базой для закрепления в российском законодательстве ряда норм, противодействующих незаконной финансовой деятельности. В уголовном праве это ст. 174 и 174.1, 183 УК РФ; гражданском - ст. 166, 168, 169, 1102-1109 ГК РФ; в административном и финансовом праве - Федеральные законы "О Центральном банке Российской Федерации", "О банках и банковской деятельности", "О валютном регулировании и валютном контроле", Налоговый кодекс РФ. В число нормативных актов, направленных на борьбу с незаконной финансовой деятельностью, входят и федеральные законы о ратификации соответствующих международных конвенций, регулирующих данные вопросы.

Одновременно необходимо указать, что, несмотря на наличие некоторых норм, позволяющих пресекать незаконные сделки, в России (в отличие от США) практически не используется серьезный потенциал гражданского судопроизводства в борьбе с легализацией незаконно полученных доходов (как и с другими экономическими преступлениями).

Предметом регулирования Федерального закона "О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма" выступают отношения в сфере финансово-банковской деятельности, поэтому он не затрагивает отношения, которые регулируются другими законами. В связи с этим был принят Федеральный закон от 7 августа 2001 г. N 121-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в законодательные акты Российской Федерации в связи с принятием Федерального закона "О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма". Указанным Законом внесены дополнения, во-первых, в Федеральный закон "О рынке ценных бумаг": установлена ответственность профессиональных участников рынка ценных бумаг в случае неоднократного нарушения ими в течение одного года законодательства Российской Федерации о ценных бумагах. Во-вторых, дополнения в Федеральный закон "О банках и банковской деятельности" были направлены на уточнение полномочий Центрального банка в сфере противодействия легализации незаконных доходов.

Анализ закономерностей развития негативных процессов позволяет сделать вывод, что законодательные подходы к борьбе с отмыванием денег как формы проявления губительной налоговой конкуренции в Российской Федерации должны заключаться в следующем:

- механизмы борьбы с отмыванием денег целесообразно сосредоточить на уровне федерации и региона, поскольку именно участие регионов позволяет объединить разрозненные действия различных правоохранительных и фискальных органов в комплексную систему;

- в условиях разнонаправленности экономических интересов основных участников хозяйственной деятельности основную роль по борьбе с отмыванием денег должны на себя взять правоохранительные органы, что должно получить четкое закрепление в законе;

- новые информационные технологии являются основой для повышения эффективности борьбы с отмыванием денег;

- транснациональный характер экономической преступности требует от правоохранительных органов всех заинтересованных государств установления прочных взаимовыгодных отношений в части обмена информацией и проведения совместных мероприятий;

- Российская Федерация, являясь одним из центров отмывания доходов, полученных преступным путем, вполне может стать одним из центров противодействия криминальными тенденциям в мировой экономике. Примером тому может послужить создание регионального центра - в рамках СНГ - по борьбе с отмыванием денег на базе Федеральной службы по финансовому мониторингу Российской Федерации.

Решение же проблемы возрастания роли контролирующих функций правоохранительных органов состоит не в самом усилении контроля за физическими и юридическими лицами и снижении степени личной свободы, а в методах и формах реализации этого контроля, не вызывающих ущемления реальных прав и свобод организаций-субъектов внешнеэкономической деятельности и физических лиц. Соответственно, предотвращение различных форм недобросовестной налоговой конкуренции возможно как в рамках международного сотрудничества, включающего обмен опытом, создание документов рекомендательного и нормативного характера, так и внутри страны- путем принятия законов, направленных на ограничение оффшорных операций. Это будет способствовать созданию благоприятного налогового климата в соответствии с ожиданиями субъектов мировой экономики.

Н.В. Герасименко,

доцент кафедры финансового права

Академии экономической безопасности МВД России,

кандидат юридических наук

А.А. Дирин,

оперуполномоченный по особо важным делам

оперативно-розыскного бюро N 10

Департамента экономической безопасности МВД России,

капитан милиции

"Законодательство и экономика", N 9, сентябрь 2005 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Джордан К., Маджнони Дж. Гармонизация регулирующих функций и глобализация финансов // В кн: Глобализация и национальные финансовые системы. Сборник статей экспертов финансового сектора Всемирного банка / под ред. Дж.А. Хансона, П. Хонохана, Дж. Маджнони / пер. с англ. - М., 2005. - С. 284, 285.

*(2) См.: Предпринимательское право Российской Федерации / отв. ред. Е.П. Губин, П.Г. Лахно - М., 2004. - С. 460.

*(3) Погорлецкий А.И. Налоговая конкуренция в современной системе мирохозяйственных связей // Финансовый мир. Вып. 2 / под ред. В.В. Иванова и В.В. Ковалева. - М., 2004. - С. 274-276.

*(4) Там же. - С. 284, 285.

*(5) Напр., Европейским Союзом был принят Кодекс поведения в налогообложении бизнеса (1 декабря 1997 г.), направленный на ликвидацию пагубных налоговых режимов и уничтожение источников возникновения губительной налоговой конкуренции.

*(6) Подразделения финансовой разведки (расследований), созданные в рамках Эгмонтской группы.