Единый налог на вмененный доход (С.Н. Сергеева, "Консультант бухгалтера", N 8, август 2005 г.)

Единый налог на вмененный доход

Порядок определения показателя базовой доходности при осуществлении
розничной торговли через арендованное помещение

Довольно часто организации и индивидуальные предприниматели осуществляют розничную торговлю через арендуемые ими стационарные объекты. В этом случае, как правило, возникают два вопроса:

1) распространяется ли на таких налогоплательщиков система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход в отношении розничной торговли?

2) какой показатель базовой доходности следует использовать?

Напомним, что согласно подпункту 4 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ под систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход подпадает розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади. При этом согласно статье 346.27 НК РФ под площадью торгового зала понимается площадь всех помещений и открытых площадок, используемых налогоплательщиком для торговли, определяемая на основе инвентаризационных и правоустанавливающих документов, за исключением подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание посетителей.

Исходя из вышеназванных положений НК РФ Минфин России в письме от 11 июня 2004 г. N 03-05-12/51 отмечает, что обстоятельством, с которым НК РФ связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате единого налога на вмененный доход, является осуществление организацией или индивидуальным предпринимателем деятельности в сфере розничной торговли через принадлежащий ему на определенных правах (собственность, аренда и т.п.) объект стационарной или нестационарной торговой сети и получение дохода от данного вида предпринимательской деятельности.

Таким образом, организации, осуществляющие розничную торговлю через арендуемые объекты, подпадают под действие ЕНВД. Остается определить, какой показатель базовой доходности следует использовать в данном случае.

В соответствии со статьей 346.29 НК РФ в отношении розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы, установлен показатель базовой доходности "площадь торгового зала".

Статьей 346.27 НК РФ установлено, что стационарная торговая сеть - это торговая сеть, расположенная в специально оборудованных, предназначенных для ведения торговли зданиях (их частях) и строениях. Стационарную торговую сеть образуют строительные системы, прочно связанные фундаментом с земельным участком и подсоединенные к инженерным коммуникациям. К данной категории торговых объектов относятся магазины, павильоны и киоски.

Таким образом, объект торговли рассматривается как объект стационарной торговой сети только в случае, если из инвентаризационных и правоустанавливающих документов следует, что он специально оборудован и предназначен для осуществления торговли. В противном случае объект рассматривается как объект нестационарной торговой сети и для расчета единого налога на вмененный доход применяется физический показатель "торговое место".

То есть если налогоплательщик осуществляет розничную торговлю в арендуемом помещении производственного здания или жилого дома и указанное помещение в правоустанавливающих и инвентаризационных документах не выделено, как часть здания, специально оборудованная и предназначенная для ведения торговли (что является основанием для отнесения его к объекту стационарной торговой сети), то данный объект следует рассматривать как объект нестационарной торговой сети (см. письма Минфина России от 26 марта 2004 г. N 04-05-12/16, от 16 мая 2005 г. N 03-06-05-04/128) и, соответственно, исчисление единого налога на вмененный доход должно производиться с использованием показателя базовой доходности "торговое место".

Оказание автотранспортных услуг

Одним из видов деятельности, подпадающих под систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, является оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов. В соответствии с подпунктом 6 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ данный вид деятельности подпадает под систему налогообложения, если осуществляется с использованием не более 20 транспортных средств.

При этом согласно статье 346.27 НК РФ под транспортными средствами в целях главы 26.3 НК РФ следует понимать автотранспортные средства, предназначенные для перевозки по дорогам пассажиров и грузов (автобусы любых типов, легковые и грузовые автомобили). К транспортным средствам не относятся прицепы, полуприцепы и прицепы-роспуски.

Минфин России в письме от 25 мая 2005 г. N 03-06-05-04/142 разъяснил, что для целей применения главы 26.3 НК РФ под количеством эксплуатируемых транспортных средств следует понимать количество транспортных средств (но не более 20 единиц), находящихся на балансе либо арендованных налогоплательщиком для непосредственного осуществления предпринимательской деятельности по оказанию автотранспортных услуг.

Минфин отмечает, что к услугам по перевозке пассажиров и грузов относятся платные услуги, классифицируемые в соответствии с Общероссийским классификатором услуг населению ОК 002-93 (ОКУН), утвержденным постановлением Госстандарта России от 28 июня 1993 г. N 163, по кодам с 021520 по 021553 и коду группы 022500 (см. таблицу).

Поэтому, например, услуги, предоставляемые автокранами, автовышками, тракторами с прицепами-площадками и с прицепами самосвальными, под действие главы 26.3 НК РФ не подпадают.

Таблица

Услуги по перевозке пассажиров и грузов, подпадающие под ЕНВД

Код по ОК 002-93	Наименование услуги
021520	Перевозка пассажиров автобусами по регулярным маршрутам/ в городском сообщении
021521	- в пригородном сообщении
021522	- в междугородном сообщении
021523	- в международном сообщении
021525	Перевозки пассажиров автобусами по маршрутам (направлениям) с выбором пассажирами мест остановки / в городском сообщении
021526	- в пригородном сообщении
021527	- в междугородном сообщении
021530	Специальные (доставка работников, школьные, вахтовые и т.п.) перевозки пассажиров / в го- родском и пригородном сообщении
021532	- в междугородном сообщении
021533	- в международном сообщении
021535	Туристско-экскурсионные перевозки пассажиров автобусами / в городском и пригородном сооб- щении
021537	- в междугородном сообщении
021538	- в международном сообщении
021540	Разовые перевозки пассажиров автобусами / в городском и пригородном сообщении
021542	- в междугородном сообщении
021543	- в международном сообщении
021545	Перевозка пассажиров легковыми таксомоторами / в городском и пригородном сообщении
021547	- в междугородном сообщении
021548	- в международном сообщении
021550	Перевозка пассажиров легковыми автомобилями (кроме таксомоторных)/ в городском и пригоро- дном сообщении
021552	- в междугородном сообщении
021553	- в международном сообщении
022500	Услуги грузового автомобильного транспорта
022501	Перевозка автомобильным транспортом / в прямом международном сообщении
022502	- в междугородном сообщении
022503	- в местном сообщении
022504	Перевозка автомобильным транспортом / в специализированном подвижном составе
022505	- универсальном подвижном составе
022506	Перевозка автомобильным транспортом / мелких и малотоннажных отправок
022507	- тяжеловесных и негабаритных отправок
022508	- сборных отправок
022509	Перевозка автомобильным транспортом / порожних контейнеров
022510	- домашних вещей
022511	- твердого топлива
022512	- сельскохозяйственной продукции
022513	- грузов в контейнерах на станции и со станций (портов, аэропортов)
022514	- груза на станции и со станций (портов, аэропортов)
022515	- багажа и грузобагажа на станции и со станций
022516	- баллонов со сжиженным газом

Об изменениях, внесенных в главу 26.3 НК РФ

Статья 346.26. Федеральным законом от 18 июня 2005 г. N 63-ФЗ "О внесении изменений в статью 346.26 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" в статью 346.26 НК РФ внесены изменения, касающиеся налогообложения деятельности по оказанию бытовых услуг. Начиная с 1 января 2006 года в соответствии с новой редакцией подпункта 1 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ под систему налогообложения могут подпадать как все бытовые услуги, классифицируемые в соответствии с Общероссийским классификатором услуг населению ОК 002-93 (ОКУН), утвержденным постановлением Госстандарта России от 28 июня 1993 года N 163, так и определенные их группы, подгруппы, виды и (или) отдельные услуги.

Перечень групп, подгрупп, видов и (или) отдельных бытовых услуг, подпадающих под систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, определяется законом субъекта Российской Федерации. Соответствующее дополнение внесено в подпункт 2 пункта 3 статьи 346.26 НК РФ.

Статья 346.29 НК РФ. Федеральным законом от 18 июня 2005 г. N 64-ФЗ "О внесении изменений в статью 346.29 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" внесено дополнение в пункт 6 статьи 346.29 НК РФ, касающееся порядка определения корректирующего коэффициента К2, призванного регулировать, в частности, величину базовой доходности в зависимости от фактического периода осуществления предпринимательской деятельности в налоговом периоде.

Установлено, что корректирующий коэффициент К2 определяется как произведение установленных нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга значений, учитывающих влияние на результат предпринимательской деятельности факторов, предусмотренных статьей 346.27 НК РФ.

При этом в целях учета фактического периода времени осуществления предпринимательской деятельности значение корректирующего коэффициента К2, учитывающего влияние указанных факторов на результат предпринимательской деятельности, определяется как отношение количества календарных дней ведения предпринимательской деятельности в течение календарного месяца налогового периода к количеству календарных дней в данном календарном месяце налогового периода.

Закон N 64-ФЗ вступает в силу с 1 января 2006 года.

Аренда стационарных средств наружной рекламы

В соответствии с подпунктом 7 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ по решению субъекта Российской Федерации система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход может применяться в отношении предпринимательской деятельности по распространению и (или) размещению наружной рекламы.

На основании статьи 346.28 НК РФ налогоплательщиками единого налога на вмененный доход в этом случае будут являться организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность по распространению и (или) размещению наружной рекламы.

Минфин России в письмах от 10 марта 2005 г. N 03-06-05-04/52 и от 25 мая 2005 г. N 03-06-05-04/139 обращает внимание, что налогоплательщиками также признаются организации, получившие по договорам аренды (субаренды) во временное владение или пользование стационарные технические средства наружной рекламы для целей извлечения доходов от деятельности по распространению и (или) размещению наружной рекламы.

При этом доходы, извлекаемые от передачи по договорам аренды (субаренды) во временное владение или пользование другим хозяйствующим субъектам принадлежащих организации или индивидуальному предпринимателю (арендованных или используемых им на иных правовых основаниях) стационарных технических средств наружной рекламы, подлежат налогообложению в общеустановленном порядке или в порядке и на условиях, предусмотренных главой 26.2 НК РФ.

Рассмотрим ситуацию.

Организация А заключила договор аренды десяти рекламных щитов с организацией Б. Организация Б 8 щитов использует для извлечения доходов от размещения рекламы других организаций, 2 щита сдает в субаренду организации В. Организация В размещает на арендованных щитах рекламу собственной продукции.

Каков порядок налогообложения в данной ситуации?

Организация А извлекает доходы от передачи имущества по договору аренды и, соответственно, не признается плательщиком ЕНВД. Доходы в виде арендных платежей облагаются налогами с использованием общего режима налогообложения либо с использованием УСН. В аналогичном порядке облагаются доходы организации Б от сдачи щитов в субаренду организации В.

Организация В также не признается налогоплательщиком ЕНВД в отношении деятельности по распространению рекламы собственной продукции. Как отмечается в письме Минфина России от 10 марта 2005 г. N 03-06-05-04/52, для целей применения главы 26.3 НК РФ деятельность организаций по самостоятельному распространению и (или) размещению рекламной информации о таких товарах не может быть признана соответствующей установленному статьей 2 ГК РФ понятию "предпринимательская деятельность" и, следовательно, в отношении данной деятельности не может применяться система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

Под систему налогообложения в виде ЕНВД в данной ситуации подпадает только деятельность организации Б, связанная с размещением рекламы других организаций с использованием 8 щитов организации А.

Порядок определения показателя
базовой доходности "количество работников"

В соответствии с пунктом 3 статьи 346.29 НК РФ в отношении таких видов деятельности, подпадающих под систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, как оказание бытовых услуг, ветеринарных услуг, услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств, разносная (развозная) торговля, применяется физический показатель базовой доходности "количество работников, включая индивидуального предпринимателя".

При этом согласно статье 346.27 НК РФ под количеством работников понимается среднесписочная за налоговый период численность работающих с учетом всех работников, в том числе работающих по совместительству.

Минфин России в письме от 5 мая 2005 г. N 03-06-05-04/118 разъяснил, что для определения среднесписочной численности работников необходимо руководствоваться постановлением Росстата от 3 ноября 2004 г. N 50 "Об утверждении порядка заполнения и представления унифицированных форм федерального государственного статистического наблюдения: N П-1 "Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг", N П-2 "Сведения об инвестициях", N П-3 "Сведения о финансовом состоянии организации", N П-4 "Сведения о численности, заработной плате и движении работников", N П-5(м) "Основные сведения о деятельности организации".

В указанном письме Минфина отмечается также, что трудовые отношения между работодателем и работником регулируются Трудовым кодексом РФ. И в случае привлечения организацией субподрядчиков, отношения с которыми основываются на основе договора подряда, нормы статьи 346.27 НК РФ к ним применены быть не могут, а следовательно, при исчислении суммы единого налога на вмененный доход численность субподрядчиков не учитывается.

С.Н. Сергеева

"Консультант бухгалтера", N 8, август 2005 г.